关键词：企业集团 存货审计 问题 策略
1， 前言
企业集团要在激烈的竞争中站稳脚并有所发展，就要增强自身的实力。搞好审计是增强企业实力的一个重要方面，因此加强企业集团的审计迫在眉睫。
审计工作的主要内容就是强化企业存货审计，企业的存货包括多方面的内容，主要涉及到自制的半成品、产成品，能够直观的反映出企业集团的生产经营和流动资金的运转情况。搞好了存货审计工作，才能够真实反映出企业集团的现状，也能反映企业利润的真实情况。但是，企业集团的存货审计存在多方面的问题，必须要根据现状制定出合适的策略。
2， 企业集团存货审计问题
要分析企业集团存货审计的问题，就要着眼于存货审计的现状。从现状中可以看出存在的一些不足和需要完善之处。
事实上，存货是企业生产与销售的基础物料，在整个企业集团中的地位是不言而喻的。它不仅仅在于占用资金较大、品种繁多，而且存货也是关系着企业集团的利润的体现。因此，现阶段的存货审计是审计中最重要也是最困难的方面。
2.1，存货的变化性较大
企业集团的存货流动性大、周转性快，它的存在形式经常发生着不同的变化，但是无论怎么发生变化，它都会存在于企业的生产经营之中，而且有一些存货还会随着企业工艺变化发展有规律的变化。
就因为存货的变化性较大，为会计的核算带来了较大难处。主要体现在存货的账项较多，其中的真实性和正确性都会影响到会计的账项。这样，就会造成存货对企业集团资产真实性比较隐蔽的影响，稍有不慎就会出现弊端与潜亏。
2.2，存货的品种繁多
企业集团中的存货品种是各种各样的，不但品种多样而且计量单位也各不相同，就是审计人员监盘出来的也可能只是所有存货中的一部门。而且有时候审计人员不尽心的话，监盘就不能实现，抽查盘点更是流于形式。
而且，有时候审计人员根本没有实地核查，而是凭主观的判断弄出数据。这样的数据疏漏较大，给账实核对带来相当大的困难和难度。但是如果要对企业集团的存货进行彻底的清查，不仅耗费较多的时间，还要耗费大量的人力。
2.3，存货的库存样式繁多
企业集团中的存货库存方式相当多，一般分为在途存货、委托代销存货以及委托加工的存货几种。这些都是存放在不同的地方，而且存放的数量也在时刻发生着变化。比如，企业库房存放着某种原材料，每天生产的时候都在不停的消耗。
审计人员要出外去调查取证，路途遥远不说，花费也较大，并且成本也相当高。有的时候其他单位不给于支持和配合，甚至串通起来刻意隐藏存货数量，这样的存货审计出来的证据也难以保证质量。
2.4，存货内控较弱
事实上，很多企业集团的内部存货控制环节是比较薄弱或者是失效的，人员的分工也并没用按照职责的分离以及相互牵制的原则，有时候还存在各级人员串通起来共同作弊等现象。这些都易造成存货的账务与仓库中的保管帐虚假、混乱或者丢失，造成库存的真实情况不能查实。
3，企业集团存货审计问题的策略
确实，现实中的企业集团存货审计存在较大的问题。这就要求存货审计人员具有一定的审计技巧，具有丰富的实务经验，才能用专业判断与综合分析能力做好存货审计。
3.1，不放过任何疑点
审计人员是审计的时候肯定会发现疑点，这就要求审计人员持之以恒的解开疑点。虽然在解疑过程之中会遇到多方面的困难，但审计人员必须要克服困难弄清真相。
存货审计的时候要以实地的盘点为主，对那些价值较高的存货项目要作为抽查的重点。审计人员事前要了解清楚被审计单位基本的情况与存货的状况。然后派出有经验的审计人员专门负责存货的审计工作。
在抽查的时候，审计人员要亲自计数防止空报与虚报，还要对抽查结果和被审计单位盘点的记录核对，要防止出现遗漏或者重复盘点等现象发生。
3.2，坚持不懈查出真相
企业集团中涉及到很多的分公司，有的时候分公司中为了掩盖问题，就会采用各种各样的方式隐藏真相，为审计人员设置各种各样的障碍便于转移视线，用来阻碍审计人员的深入调查，尤其是关系到存货的质量方面。
在这样的情形之下，企业集团的审计人员特别要关注存货资产质量状况，查看被查的存货中是否区分出了毁损、过时、陈旧以及残次，还要把存货的账面登记价值和市场上的价格进行比较。对那些不符合集团规定的存货资产，审计人员要勇于揭露。
对于那些在途或者委托代销等的存货，要先核算其数量以及价值，比较是否有盘点与函证的价值。如果花费大于了存货价值，就没有必要进行存货审计。
3.3，重视生产成本与在产品成本的审计
集团的审计人员不能怕生产成本与在产品成本审计困难，而放弃审计含糊其辞，一笔带过。在审计生产成本的时候，要着重关注生产过程中的工艺流程、管理制度的规范性和科学性。
3.4，加强内部控制
要对集团中的企业进行监控测试，确定存货审计的重点对象和范围，通过一系列的规章制度来规范审计，建立审计的可信度。同时还要加强集团审计人员自身素质的提高，使用比较先进的审计理论与技术方法。建立规范的审计方案与审计程序，控制好存货审计的风险，提高集团存货审计的质量。
4，结束语
虽然存货审计的难度比较大，也并不是就不能审计。只要企业集团加强内部的控制，规范存货的管理，制定完善的审核制度。
对于存货审计出现的违规行为，一定要追查到底严惩不怠；集团中的审计人员必须要具备良好的职业道德素质，做好企业集团的存货审计。
参考文献：
1， 朱晖，会计信息质量控制研究[J]，时代经贸(理论版)，2006年
2， 王在飞，浅析企业存货流程管理[J]，财政监督，2010年
[关键词]存货 监盘 审计 问题
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
一般情况下,存货对企业经营特点的反映能力强于其他资产项目。存货不仅对于生产制造业、批发业和零售行业十分重要,对于服务业也具有重要性。通常,存货的重大错报对于流动资产、营运资本、总资产、销售成本、毛利以及净利润都会产生直接影响,存货的重大错报对于其他某些项目,例如对利润分配和所得税也具有间接影响。审计中许多复杂和重大的问题都与存货有关,存货、产品生产和销售成本构成了会计、审计乃至企业管理中最为普遍和复杂的问题。正是由于存货对于企业的重要性、存货问题的复杂性以及存货与其他项目密切的关联度,要求注册会计师对存货项目的审计应当予以特别的关注,相应地要求实施存货项目审计的注册会计师具备较高的专业素质和相关业务知识,分配较多的审计工时,运用多种有针对性的审计程序。
一、实施下列审计程序
制定存货监盘计划,在编制存货监盘计划时,注册会计师应当实施下列审计程序:
1.了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。
2.了解存货会计系统及相关的内部控制。
3.评估与存货相关的重大错报风险和重要性。
4.查阅以前年度的存货监盘工作底稿。
5.考虑实地察看存货的存放场所,特别是金额较大或性质特殊的存货。
6.考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。
7.复核或与管理层讨论其存货盘点计划。
二、存货监盘计划应包括的内容
存货监盘计划应当包括以下主要内容
1.存货监盘的目标、范围及时间安排。
2.存货监盘的要点及关注事项。
3.参加监盘人员的分工。
4.检查存货的范围。
三、非特殊情况存货的监盘程序
1.观察程序。在被审计单位盘点存货前,注册会计师应当观察盘点现场,确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列,并附有盘点标识,防止遗漏或重复盘点,对未纳入盘点范围的存货,注册会计师应当查明未纳入的原因。注册会计师在实施存货监盘过程中,应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员,注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行,盘点人员是否准确无误的记录了被盘点存货的数量和状况。
2.检查程序。注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查,将检查结果与被审计单位盘点记录相核对,并形成相应记录,检查的目的既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当执行,也可以是为了证实被审计单位的存货的实物总额。如果观察程序能够表明被审计单位的组织管理得当,盘点、监督以及复核程序充分有效,注册会计师可据此减少所需检查的存货项目。
四、特殊情况下存货的确认方法
1.由于存货的性质或位置而无法实施监盘的程序。
(1)存货的特殊性质,被审计单位存货的性质可能导致注册会计师无法实施存货监盘,如存货涉及保密问题、产品在生产过程中需要利用特殊配方或制造工艺、存货系危害性物质等。
对具有特殊性质的存货实施审计,通常需要依赖内部控制,注册会计师应当复核采购、生产和销售记录,以获取充分、适当的审计证据,还可以向能够接触到相关存货项目的第三方人员询证。
(2)存货的特殊位置,通常可以通过审查相关凭证加以查验。
2.因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成。
(1)不可预见的因素,如气候因素、不可抗力等。如果被审计单位存在良好的内部控制,注册会计师可以考虑改变存货监盘日期,并对预定盘点日与改变后的存货监盘日之间发生的交易进行测试。
(2)接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成,注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性,并根据评估结果对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点,同时测试检查日与资产负债表日之间发生的存货交易。
3.委托其他单位保管或已作质押的存货,注册会计师应当向保管人或债权人函证,若此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大,注册会计师还应当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。
五、需要特别关注的情况
1.关注存货移动情况,防止遗漏或重复盘点,尽管盘点存货时最好能保持存货不发生移动,但在某些情况下存货的移动是难以避免的,如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行,注册会计师应通过实施必要的检查程序,确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序,确保在适当的期间内对存货做出了准确记录。
2.存货的状况,应特别关注存货的状况,观察被审计单位是否已经恰当区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货,并将详细情况记录下来,这既便于进一步追查这些存货的处置情况,也能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。
3.存货的截止,注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证,检查库存记录与会计记录期末截止是否正确,在存货监盘过程中,注册会计师应当获取存货验收入库、装运出库以及内部转移截止等信息,以便将来追查至被审计单位的会计记录。注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试。
六、对特殊类型存货的监盘
对某些特殊类型的存货而言,被审计单位通常使用的盘点方法和控制程序并不完全适用,这些存货通常或者没有标签、或者其数量难以估计、或者其质量难以确定、或者盘点人员无法对其移动实施控制,在这些情况下,注册会计师需要运用职业判断,根据存货的实际情况,设计恰当的审计程序,对存货的数量和状况获取审计证据。
七、存货监盘结束时的工作
在被审计单位存货盘点结束前,注册会计师应当再次观察盘点现场,以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点,取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录,确定其是否连续编号,查明已发放的表单是否已收回,并与存货盘点的汇总记录进行核对。注册会计师应当根据自己在存货监盘过程中获取的信息与被审计单位最终的存货盘点结果汇总表核对。
参考文献:
[1]中国注册会计师协会.审计.经济科学出版社,2009.
【关键词】存货审计;难点;提高质量;建议
对一般制造业或商品流通企业而言,存货在会计报表中有着特殊的地位,它既是资产负债表中流动资产的主要项目,也是现金流量表中影响营运资金的最大组成项目,同时存货计价的准确性还会对利润表产生较大的影响。在审计实务中,因存货成本计算的复杂性、数量和质量鉴定的特殊性,而使审计人员对存货的审计大部分停留在成本价值处于抽查测试材料费、人工费的原始凭证层面,数量和质量方面直接采信被审计单位账面的反映,不能满足审计目标的要求。因此,要想对存货取得较满意的审计结果,对存货审计中的技术及技巧提出了较高的要求。
一、存货审计的现状和难点
(一)存货审计的现状
存货的审核与其他的资产项目审核相比,较为复杂,其审计现状为:对存货方面的审计,因其存货成本计算的复杂性、数量和质量鉴定的特殊性,大部分停留在成本价值处于抽查测试材料费、人工费的原始凭证层面;数量和质量方面直接采信被审计单位账务反映的数量和质量。
(二)存货审计的难点
1.存货计价方面,存货成本计算繁琐。wWW.133229.COm审计人员需通过被审计单位会计资料中的数据进行验算,或经过非会计资料,如:生产部门、劳资部门提供的资料另行计算,而分析评价其价值是否准确可靠。
存货成本计算中,要涉及原材料的耗用、人工工资的计入、制造费用的分摊。如果同时生产几种不同的产品,还要在不同产品之间按产品产量比例法、定额耗用量比例法、工时比例法等分配材料费用、工资费用及其他相关费用。采用计划价计价的企业,还要在存货成本中分摊材料成本差异。
2.存货数量方面,因存货存放于不同处所(包括工厂、销售机构及分支机构),控制及盘点困难。
3.存货质量方面,因种类、项目繁多,差异性大,观察与鉴定困难。可能因为呆滞、过时、陈旧及毁损而使其价值减损,审计人员因对被审计单位产销活动及业务认知不够,而难以作出合理的判断。
二、审计失败的原因
一是审计人员不熟悉被审计单位的工艺,也未深入现场了解产品的生产流程,而仍停留在抽查测试材料费、人工费的原始凭证层面,含糊其词,一笔带过,致使被审计单位将一些不相关原材料摊入成本而未发现,如领用材料制作专用设备,而将材料成本计入生产费用。另外,审计人员未进行会计信息与非财务信息之间的关系、比率的计算与分析的分析性复核,对被审计单位产品成本的组成未进行相关分析,而简单地对账面数字进行计算后,即确认存货成本计算无误,但未警觉到被审计单位可能有更普遍的其他差错存在。如材料假出库、虚列成本费用、调节当期利润。
二是审计人员预先告知被审计单位监盘存货的地点,使被审计单位得以预做准备,就未观察地点之存货做不实调整。存货监盘人员经验不足,审计人员允许被审计单位人员跟随在旁边并记录审计人员的抽点项目,使被审计单位在事后有机会对未抽点项目做假。
三是审计人员缺乏存货方面的专业知识,在审计组中也未配备专业人员。如期末存货计价中,因专业人员和专业知识的缺失,即使被审计单位期末存货发生减值,其是否应计提减值损失及正确计提跌价准备的金额,都不能使审计人员有很大的把握性,致使在存货质量方面只能取信于被审计单位的报告。
三、提高存货审计质量的建议
(一)存货成本计价方面
1.审核材料计价方法、材料成本差异率的分摊是否采用了一贯性原则。可抽取其中一个月或几个月的材料出库单进行重新计算,以验证被审计单位在材料计价方面是否适当、公允。
2.生产成本审计中,要审核企业工艺流程、管理要求、产品成本的核算方法是否适用、科学;生产费用的归集和分配方法是否合理;完工产品与在产品之间的成本分配是否适当;还要检查生产通知单、产量和工时记录是否完整;与生产成本明细账及成本计算单是否一致等。审计人员可收集企业生产产品的原料构成、配比消耗情况的定额、企业同类品种前几期的材料消耗对比情况,行业内同种产品的消耗定额等资料,相互联系印证分析疑点及异常,还可收集企业产品的工时定额或经验耗费数据、生产产品车间及厂矿的生产统计报表或车间的考勤记录、车间产品的耗用及开工记录的日志或台班记录、车间核算员核算的相关资料、劳资部门的人员分布及工种、职位及薪酬报表的原始记录等资料。与财务归集分配的人工费用,用以相互印证及分析复核,以辨别是否存有人为调剂利润的情况。对于异常情况要求企业提供有说服力的证据证明其合理性与真实性。
3.在产品成本的审计有它自己的特殊性,如难以期后抽盘;期末成本是否真实合理,主要取决于期末在产品计量的准确性和成本核算方法的科学性。由于这一特殊性常被少数审计人员忽视,他们往往在总账与明细账核对相符后,就给出一个“确认”的结论,这显然是草率的结论。要确保在产品审计证据的充分、适当,审计人员应尽可能侧重其成本分配标准的合理性和一贯性,并辅助一些分析性复核,如:通过产成品单位成本的变化,分析已结转完工产品成本的合理性,从而观察判断在产品成本的合理性,当然作上述分析时不可忽略材料及其他费用价格变化带来的影响。
4.对于领用材料购制专用设备,材料成本计入生产费用的现象,在加强盘点的审计程序,进行重点抽样或全面盘点固定资产的情况下,具体分析盘盈的原因,收集当年的产值及产量统计报表、生产产品材料的正常消耗定额、正常的经验消耗数据,企业前几期及近期的固定资产投资、技术改造资料,对两者作比较分析,看是否存有异常,同时根据机器设备的全年或某时段的工作记录推算其生产产品需耗用材料的数据,与企业的统计数据及财务数据进行比较分析,以确定是否存在领用材料购制专用设备,材料成本计入生产费用的现象。
此外,在生产成本审计中,还应审查收入与成本的配比,不仅要重视金额的配比,而且要关注成本结转数量是否配比;同时注意加强异常产成品项目的盘点和成本计算工作,收集相关的销售、生产、出入库等原始资料,与统计报表相互印证及分析以辨别异常的现象。可先作分析性复核(收入成本的配比分析、各月波动分析等),也可直接依据存货审计时产成品减少量与存货销售在销售收入账户中反映的销售数量结合起来,进行数量方面的配比测试,以取得满意的效果。
(二)存货数量控制方面
对于存货数量方面,审计人员可以做好存货的监盘,以确定被审计单位的存货是否真实存在,还要获取相关证明文件,从而判断被审计单位是否对存货拥有所有权,并且与账面记录相符,查明有无短缺、毁损及贪污、盗窃等问题。
1.应由熟悉客户状况的有经验的审计人员负责存货监盘。
2.审计人员应当现场监督被审计单位的存货盘点,进行必要的抽查,并形成相应的工作底稿。执行盘点观察时:(1)抽点的重点应放在高价值的项目上。(2)如果不是每一个地点均列入监盘,不要事先或太早告知被审计单位前往的地点。同时,应分成不同的审计组同时进入监盘场所,以免被审计单位提前或根据不同的监盘时间进行安排、调整。对于审计人员并未亲自抽点的存货项目,审计人员应进行分析性复核,避免被审计单位将存货盘点数及汇总资料加以操纵或歪曲。(3)盘点时应尽量避免或减少公司间及工厂间的存货调拨收发活动,否则,应确定是否已做好适当控制。
3.审计人员抽查存货数量时,应亲自计数,而不应听信被审计单位工作人员报数,以防止“空箱”和虚报或结果被修改,应将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对;审计人员还应当特别关注存货的移动情况,防止遗漏或重复盘点。
4.根据存货不同的存放特点,对那些不易计量的、需通过测算的存货,应考虑是否利用专家的工作。
5.对于已经监盘确认过数量的存货,审计人员还要获取相关证明文件,从而判断被审计单位是否对存货拥有所有权。
(三)存货质量控制方面
1.资产负债表日,应当特别关注存货的状况。在《企业会计准则第1号——存货》第十五条中明确规定:“资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的,应当计提存货跌价准备,计入当期损益”。审计人员应观察被审计单位是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时、残次及存货价值远远低于可变现净值的存货;很久未用的存货项目,或存放地点和保管方式不寻常,应保持机警以确定是否有受损、过时等情况。
2.提高审计人员的职业素质。在存货质量确定审计业务中有很多环节都将依靠审计人员的职业判断。例如对资产减值迹象的判断和对资产减值准备金额的计提,不仅要求审计人员有丰富的会计经验,还需要审计人员了解掌握各种材料、产品、工程、建筑等方面的知识。所以,审计人员只有具备会计、评估、市场等复合的知识结构,才会得出高水平的职业判断结果。所有这些对政策的把握、对企业风险的选择都对审计人员提出了很高的要求。因此,提高审计人员的职业素质势在必行。
3.利用专业的评估机构或相应的专家服务。在组成审计组时,可将专业的评估机构或相应的专家列入审计组中,利用他们的专业知识弥补审计人员专业知识的欠缺。
【参考文献】
[1]企业会计准则[s].经济科学出版社.
[2]企业会计准则讲解[s].人民出版社,2006(2).
[3]刘建军.审计学[m].机械工业出版社,2006(2).
（一）了解货币资金的职务分工
了解出纳员、会计员、内部审计人员、部门负责人、会计主管的职责分工情况，是否做到不相容职务相分离。出纳员应当负责货币资金的收支与保管，银行日记账、现金日记账的登记。会计人员应当负责记账凭证的编制，总分类账、明细分类账的登记。内部审计人员应当负责独立核对银行账，突击盘点库存现金，独立检查收支凭证及账簿记录，独立核查内部控制的运行状况。不得制定货币资金的内部控制制度，不得附有处理处罚权。部门负责人应当提出本部门的预算申请，参与企业货币资金预算制定。会计主管应当负责本单位年度预算的起草，企业货币资金收支的授权审批，货币资金内部控制的制定等工作。
（二）了解资金预算
了解被审计单位是否按公司的经营计划，提出年度财务计划，并依据年度财务计划，编制公司年度预算，送呈管理部门审定、评估。
（三）了解银行账户的开立、审批
了解被审计单位银行账户的开立、使用、核销是否符合规定。企业应当按照《银行账户管理办法》和实际需要在银行开立基本存款账户、一般存款账户、专用存款账户和临时存款账户。企业应当加强银行账户的管理，严格遵守有关法律、法规、行政规章的规定：不准违反规定开立和使用银行账户；不得出租、出借银行账户；不得使用银行账户进行偷税漏税、逃避债务、套取现金及其他违法犯罪活动。
（四）了解收款的控制
了解收款流程，收款是否能够足额登记入账。收款必须开具收据，收据应当连续编号，作废收据应当加盖作废标记并妥善保存。收据的购置、保管、登记由专人负责。
（五）了解付款的控制
了解付款的流程，付款是否执行了严格的授权审批程序。为了防止企业资金的流失，付款应当执行严格的授权审批程序。付款一般应当经过支付审核、支付审批、支付复核、办理支付等程序。
（六）了解有关印章及票据的管理
了解印鉴的管理是否做到专人分开管理，票据管理是否符合规定。企业应当加强对有关印章的管理。一般而言，财务专用章应由财务主管或指定专人保管；个人名章应由本人或其授权人保管。严禁一人保管支付款项所需要的全部印鉴。企业应制定严格的票据管理制度，明确各种票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的职责权限和程序，并专设票据登记簿进行登记，防止空白票据遗失和被盗用。
（七）了解货币资金的内部稽核
了解企业是否制定资金稽核管理制度，管理层是否做到定期监督。通过以上测试，得出结论，南宁骏业货币资金内部控制设计合理并得到有效运行。因此在进一步的审计程序中，审计人员应当应用控制测试与实质性测试相结合的方式。
二、对货币资金实施控制测试
（一）对货币资金实施收款测试
对货币资金实施收款测试应当从以下方面入手：银行对账单金额与收款记录是否核对一致；收款是否及时入账；收款业务的内容与企业经营活动是否相关；收款凭证的对应科目与付款单位的户名是否一致；记账凭证与原始凭证的内容、金额是否核对一致。
（二）对货币资金实施付款测试
对货币资金实施付款测试应当从以下方面入手：申请付款项目是否有预算；付款单据是否经过审核并履行了审批程序；付款后在原始单据上是否加盖“付讫”戳记；银行对账单金额与付款记录是否核对一致；付款业务的内容与企业经营活动是否相关；付款是否及时入账；付款凭证的对应科目与收款单位的户名是否一致；记账凭证与原始凭证的内容、金额是否核对一致；不相容职务是否已分开设置并得到执行；通过控制测试进一步得出结论，南宁骏业货币资金内部控制设计合理并得到有效运行。根据测试结论，确定对实质性程序的性质、时间安排和范围的影响。
三.对货币资金实施实质性测试
（一）函证银行存款
函证银行存款，可以核实银行存款的所有权，证实银行对账单所列示的金额是否正确等相关问题。银行对账单虽然是外部凭据，但由于审计人员获取的对账单是经企业之手，其可靠性有所降低。函证所获取的审计证据来自于第三方，因此所获取的审计证据的可靠性要更高一些。实务中CPA应当对所有的银行存款账户进行积极式函证，包括零余额的账户及近期内注销的账户。具体操作如下：
打开“实质性程序工作底稿”―“货币资金”―“银行存款明细表”―“右击”―“放入函证”―“银行询证函”―“进入D审计主界面”―“询证函”―“银行询证函”―“录入账户名称、银行账户等信息”―“加载项”―“生成询证函”。
将生成的询证函打印盖章，由CPA亲自寄出。回函应当直接寄给会计师事务所，CPA对回函结果进行分析调整，同时编制函证结果调节表和函证结果汇总表。
（二）将银行对账单与银行存款日记账进行核对，编制调整分录
2015年1月4日获取银行对账单。银行对账单显示：中国工商银行山西区分行高新分理处余额398149.24元，交通银行太原市支行高新分理处余额1116845.82元，中国建设银行山西区分行高新分理处余额750.83元。企业提供的银行日记账显示：中国工商银行山西区分行高新分理处余额522923.74元，交通银行太原市支行高新分理处余额992071.32元，中国建设银行山西区分行高新分理处余额750.83元。
解析：案例中，中国工商银行与中国建设银行核对不一致。所以，审计人员应当详细查账，查账结果如表1和表2所示。
很显然，造成此项错误的原因是，银行或企业有一方记账错误，经查原始凭证得出结论，企业记账错误。所以应当做审计调整。调整方法如下：
进入D审计软件界面，点击“审计调整”―“期末调整分录维护”―“添加调整分录”：
借：银行存款＼中国工商银行太原高新区分行 18010.5
贷：银行存款＼交通银行太原市支行高新分理处 18010.5
借：银行存款＼交通银行太原市支行高新分理处 142，785.00
贷：银行存款＼中国工商银行太原高新区分行 142，785.00
调整后，工商银行日记账的余额为：522923.74+18010.5-142，785.00=398149.24；
交通银行日记账的余额为：992071.32+142785-18010.5=1116845.82。调整后，日记账与对账单余额一致，因此得出审计结论，调整后余额可以确认。
（三）监盘库存现金，编制库存现金监盘表
2014年12月31日，库存现金账面余额1516.95。2015年1月8日对南宁骏业的货币资金进行监盘，监盘的结果是2616.95元。其中100元26张，10元1张，5元1张，1元1张，5角1张，1角4张，5分1张。
2015年1月7日末账面余额2000元，未入账收入1000元，未入账支出383.05元。2015年1月1日至2015年1月8日收入1500元，支出400元。库存现金监盘表的填列如表3所示。
解析：通常库存现金的监盘是在资产负债表日之后进行，监盘的结果只能证实审计日库存现金余额是否正确，为了证实报表日的余额是否正确，就应当进行追溯调整。应用的公式如下：报表日库存现金应有余额+报表日至审计日库存现金收入总额-报表日至审计日库存现金付出总额=盘点日（审计日）账面应有金额。进而推算出报表日库存现金应有余额=盘点日（审计日）账面应有金额+报表日至审计日库存现金付出总额-报表日至审计日库存现金收入总额。将推算出的报表日库存现金应有余额与报表日的账面余额进行核对，以此确定库存现金账面余额是否正确。本案例中，报表日库存现金的应有余额等于账面余额1516.95，因此得出结论，经审计无调整事项，余额可以确认。
（四）检查大额现金的收支情况，编制大额现金收支检查情况表
为了体现成本与效益相结合的原则，实务中，难以将全部的库存现金纳入到审计范围中，所以需抽取部分现金收支业务进行检查。具体操作如下：
进入D审计软件界面，点击“总账明细账”―“凭证抽凭”―“科目编号1001”―“抽样方案货币资金―大额现金收支检查情况表”―“搜索”―“选择抽样方法”―“试抽取”―“确定”―“保存”
在抽样方法中，涉及随机抽样，系统抽样，分层抽样等。随机抽样是指从总体中不加任何分组完全随机的抽取样本。系统抽样是指，在抽样前先对凭证列表进行随机排序，然后根据用户输入的样本数计算出抽样间隔数，系统按照由上到下的顺序进行样本的抽取。例如，样本总体12，抽取样本数4，样本区间=样本总体/抽取样本数，即样本区间为3，分别为1-3，4-6，7-9，10-12，然后从1-3，4-6，7-9，10-12中各抽取一个样本，共抽取4个样本。分层抽样是指将样本按区间进行划分，然后从各个区间中抽取一定的样本量。例如，可以将区间分为?10000元，10000-100000元，100000-500000元。
抽样完成后，打开大额现金收支检查情况表，详细检查所抽取的样本，核对的主要内容有：①原始凭证是否齐全；②记账凭证与原始凭证是否相符；③账务处理是否正确；④是否记录于恰当的会计期间；⑤是否经过授权审批。通过检查得出审计结论，库存现金余额是否可以确认。
（五）检查银行存款收支情况，编制银行存款收支检查情况表
在D审计环境下，银行存款收支检查情况表的抽凭方法等同于大额现金收支检查情况表。
在银行存款收支检查中，核对的重点是，有没有异常收支。在对南宁骏业审计中，审计人员发现，中国工商银行对账单2014年4月6日收款750000，2014年4月30日付款750000；中国交通银行对账单2014年12月21日收款800000，2014年12月30日付款800000。一收一付均未在银行日记账中体现。通过审计人员的进一步调查核实，证实企业存在出租出借银行账户的问题。
（六）测试银行存款的截止情况，编制银行存款截止测试表
进入D审计软件界面，选择截止日前后的天数及金额，点击“加载项”―“生成”。将生成的结果进行测试，确定银行存款是否记录于正确的会计期间，是否存在跨期（见表4）。
【关键词】 注册会计师； 审计方法； 会计舞弊
近几年来，一些上市公司粉饰会计报表行为相继被披露，从琼民源到银广厦，从蓝天事件到宝硕股份，会计舞弊手段不断翻新，使得注册会计师防不胜防，致使一些中小股东损失惨重，中国证券市场出现了严重的诚信危机。为提高审计质量，最大限度地避免会计舞弊行为的发生，笔者总结出了以下四种审计方法，供广大注册会计师对上市公司进行审计时参考。
方法之一：账证核对
注册会计师之所以能够通过会计报表、账册以及凭证的核对，查清已发生的经济事项，并对之下结论，是与其审计对象――当前财务会计的特征分不开的。财务会计的主要特征及账证核对的主要方式：
一是原始凭证的要素能够说明经济事项发生的时间、地点、金额、数量以及具体负责的人员。因此，在财务会计中，强调原始凭证要素几乎成为所有国家的法律要求。其目的就是通过要素的牵制，达到能证实已发生经济业务的真实性。因此，只要查对证实账册记录的原始凭证是否存在、要素是否完备，往往就能判定过去的经济业务有否发生。
二是复式记账能够说明经济事项发生时的来源与去向。由于复式记账能清楚地将所发生的经济业务通过双重记录说明企业资源的来源与去向，因此，熟悉了复式记账，就能随心所欲地将账本所记的内容，转化为已发生的经济业务过程录像。复式记账的科学性就在于此。
三是权责发生制会计能够很好地确认应尽的义务与应得的权利，并能较好地将这些权利与义务进行适当的配比。美国会计学会在1940年出版的《公司会计准则结论》一书中，对权责发生制会计是这样论述的：“在外行人看来，‘成本’表示现金支出，‘收入’和‘收益’意指收到的现金。但配比概念意义更深。会计并不比较现金收支，而是力量与成就、劳务的获得与提供、所取得的（货物或劳务）价格总计与处理（货物或劳务）的价格总计。所有这些均包含在‘成本与收入’和‘权责发生制’会计之中”。因此，权责发生制会计能更正确地将没有收到但权利已获得，或尽管没有支付但义务必须承担的业务，也统统包括进去，从而使会计能更真实地反映所有发生过的经济业务。
牢牢掌握现代财务会计三大特征，认认真真地进行账证核对，许多虚假会计信息都会被一一揭穿。由此可见，以会计为媒介而产生的审计业务，造就了注册会计师对会计语言的天生敏感性。以账表核对、账账核对、账证核对为主的查账方法，形成了注册会计师第一种审计方法。
方法之二：函证与盘点
1939年发生的美国麦克逊、罗宾斯药材公司虚假会计报表案，敲响了仅仅停留在账面审计的警钟。麦克逊、罗宾斯药材公司在熟悉了普华会计师事务所账表核对、账账核对以及账证核对的传统查账方法之后，就开始在账表证上做文章，也就是我们常说的虚开发票与账单。普华会计师事务所在赔偿了五十万美元之后，总结出了在查账过程中，除了传统的账表核对、账账核对以及账证核对之外，还必须对资产负债表中的所有有形资产进行盘点，对所有的具有权利与义务债权与债务进行函证（主要是对存货与应收应付款进行盘点与函证）。
在1999年的一次研究中，Tradeway委员会的赞助机构委员会发现，错误的资产计价几乎占所有财务报表舞弊案件数量的一半，而存货高估则构成资产计价舞弊的主要部分。存货计价涉及两个要素：数量和价格。确定现有存货的数量常常比较困难。因为货物总是在不断地被购入和销售，不断地在不同存放地点间转移以及投入到生产过程之中。存货单位价格的计算同样可能存在问题。采用先进先出法、后进先出法、平均成本法以及其他的计价方法所计算出来的存货价值将不可避免地存在较大的差异。正因如此，复杂的存货账产体系往往成为极具吸引力的舞弊对象。不诚实的企业常常利用以下几种方法的组合来进行存货造假：虚构不存在的存货，存货数量操纵，不记录存货的购入以及虚假的存货资本化。所有这些精心设计的方案有一个共同的目的，即增加存货的价值。
证实存货数量的最有效途径是对其进行整体盘点。注册会计师执行该程序时，只要稍加注意，就能发现存货舞弊问题。例1，管理当局的代表往往跟随注册会计师并记录下测试的结果。因而，审计客户可能将虚构的存货加计到未被测试的项目中，这将错误地增加存货的总体价值。只要注册会计师在每页末端不留空白或注意最后一笔存货的号码，则客户的伎俩就容易被揭穿。
例2，在执行盘点测试程序时，注册会计师一般会事先通知客户测试的时间和地点。对于那些有多处存货存放地点的公司，这种预警使管理当局有机会将存货短缺隐藏在那些注册会计师没有检查的存放点。因此，注册会计师也可对没有预先告知的地点，进行临时突击盘点，一般也能收到奇效。
例3，有时注册会计师还应执行额外的程序，以进一步检查已经封好的包装箱。这样，虚报存货数量把戏就容易显形。
应收或应付账款的函证是检查企业权利与义务的一个非常有效的方法。企业为虚增资产，往往虚构应收账款，而为了低计负债，也往往不列或少列其应付账款。如在1992年，一个诈骗者――ZZZZ贝斯特公司的贝莱・明克（BarryMinkow）曾说：“对于一个舞弊者来讲，应收账款作假是一个很好的方法，这样做很快就会增加利润。但是它们也表明了一个现象：资金都被冻结在应收账款里了。”而此时如果通过向外界发函询证，一般都能洞穿其把戏。为此，早期的美国会计师协会曾规定：如果注册会计师无法对存货进行盘点，或无法对应收应付款进行函证时，一律不准签发无保留意见审计报告。
方法之三：内控测试
注册会计师的查账对象是会计的账册凭证。到了二十世纪之后，随着公司规模的扩大以及业务内容的创新，特别是股份制企业在地域上或业务量上的无限扩张，使得注册会计师所需审核的会计信息越来越宽泛。过去那种依靠传统的逐页核对、逐笔检查的手工方法，既旷日费时，也无法作出质量保证。于是，一些聪明的注册会计师开始将眼光转向了产生这些会计信息的过程。如果在收集、整理、汇总以及核算会计报表过程中，有很好的控制保护措施，那么会计报告的质量也应该是可靠的。而观察会计报告的产生过程，比盲目地逐笔核对，要省时省力得多，也科学得多。于是，注册会计师开始走出舍本求木的误区，关注起与报表信息产生过程有关的内部控制。
所谓的企业内部控制，实质上是为了保证业务活动的有效运行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误和舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。作为注册会计师，在审计客户之前，对其内部控制主要应关注如下两点：
第一，财务报告的可靠性。确保财务报告可靠性的内部控制，直接影响到财务报表和相关的各种认定，从而影响审计目标的实现。如果影响财务报告可靠性的内部控制不健全，财务报表就不太可能符合企业会计准则和有关财务会计法规的要求。因此，注册会计师应关注被审计单位保护资产和记录安全完整的内部控制，关注保证经济业务经过授权、符合既定方针政策和国家法律法规的内部控制。
第二，对各类经济交易的控制。注册会计师特别关心的是对各类经济交易的控制，而不是对会计账户余额的控制。原因在于，会计信息系统的输出结果（会计账户余额）的准确性主要依赖于数据输入和数据处理（经济交易）的准确性。
通过对企业内部控制的调整，注册会计师不仅可以减少盲目的账表核对或函证盘点，而且可以使审计报告的结论更具准确性。因此，通过评价企业内部控制，找出企业在编制财务报表过程中的薄弱环节，并对之重点审核，已成为注册会计师的第三种审计方法。
方法之四：比率分析
经过对审计对象――会计信息资料的研究，人们发现，在反映企业财务状况的三张财务报表之间，存在着相当多的逻辑关系，这种逻辑关系的变化，会在一定程度上反映企业内在财务变化的真实性。为此，美国注册会计师协会通过不断摸索，总结出一套通过分析财务报表数据来确定审计重点的方法。这一方法，就被称之为分析性程序。美国注册会计师协会将这一方法归纳为审计准则，成为注册会计师们查账的第四种审计方法。
所谓分析性程序，根据美国审计准则公告（SAS）第56号的解释，是指“由各种财务信息评价组成的，这种信息是通过对财务和非财务资料之间的可能关系的研究而取得”。我国《独立审计具体准则第11号――分析性复核》表述更加具体：“分析性复核，是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异”。上述定义都直接揭示出分析性程序针对的是数据之间存在的“可能关系”（“预期数额”），通过“可能关系”与实际关系的比较（“异常变动”）发现其中可能存在的问题。
大量研究证实，分析性程序是种应用十分广泛而且颇为有效的审计方法，尤其在发现和检查财务报告舞弊方面作用相当明显。相当比例的财务报告舞弊的曝光最初缘于分析性程序中发现的线索，而且大量财务报告舞弊案件事后看，只要实施简单的分析性程序就可以察觉舞弊的端倪。美国《AccountingReview》1982（8）发表文章指出，通过对281项错报的分析，发现采用分析性程序可以查出所有错报的45.6%，82项重大错报的54.9%和非常重大错报的69%。在近期揭露的美国CoatedSalesinc案、ZZZZ贝斯特公司舞弊案和中国的蓝田事件、银广厦事件中，分析性程序皆发挥了独到的功能，当之无愧地成为注册会计师的第四种审计方法。
笔者认为，通过以上四种审计方法，可以有效地遏止会计信息失真现象，增强广大中小投资者对证券市场的投资信心，促使我国资本市场的健康、稳定和可持续发展，提高我国资本市场的吸引力和竞争力，为社会主义市场经济的发展提供有力的资本保障。
【参考文献】
[1] 美国会计学会.公司会计准则结论[G].1940.
[2] 钟璐.上市公司财务报表粉饰的手段与识别[J].长沙电力学院学报，2003（8）.
[3] 吴连生.会计域秩序与会计信息规则性失真[J].经济研究，2004（4）.
关键词：审计；抽样技术；运用
中图分类号：F239文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2011）12-0146-01
统计抽样方法被用于符合性测试和实质性测试中。前者是为了对审计总体进行定性评价来说明总体质量特征，后者是为了对审计总体进行定量评价来说明总体数量特征。
一、符合性测试中的属性抽样技术
在符合性测试中，审计人员要了解被审计单位内部控制制度的执行情况与完善情况，以便为以后的实质性测试确定重点与范围，因此，符合性测试中选择的样本方法通常要能对审计对象总体进行定性评价，说明总体的质量特征。我们将这种确定样本规模的方法称为属性抽样。
属性抽样就是对被审计单位会计及其他经济资料和业务的处理是否符合有关规定(尤其是内部会计控制系统)进行审查，如审计人员运用统计抽样方法查得赊销业务没有必要的授权手续，则属性抽样认为它不符合有关的内控制度要求，是错误的。属性抽样通过对审计对象总体内一定数量的项目进行检视，判断其正确与否，是否可以被接受，从而进一步得出样本的错误率数据，并根据一定的可容忍误差推断审计对象总体的错误率，以对总体的情况与特性作出评价。
二、属性抽样的应用步骤
1.确定符合性测试的具体目标。以存货业务的内部会计控制制度为例，其具体目标包括：(1)完整性，所有存货业务是否均已入账，存货增减是否经过验收审核手续；(2)有效性，存货业务是否确实在当期发生；(3)真实性，存货在报表编制日是否真实存在；(4)准确性，存货在报表中是否被准确地记录、汇总和反映。如果审计人员打算测试进货验收手续是否符合内部会计控制制度的要求，则审查企业是否以进货发票与验收单核对相符作为核准付款的控制环节。根据这一审计具体目标，就可测试存货业务内部会计控制制度实施的有效程度。
2.界定误差。(1)记账凭证未附进货发票；(2)记账凭证附有无关的进货发票；(3)进货发票与验收单记载数量不符。
3.确定抽取的样本规模。决定样本规模(样本量)大小的主要因素有可容忍误差、可信赖程度、预期总体误差等。确定可容忍误差、可信赖程度和预期总体误差。审计人员参与以前年度内控测试情况的审计工作底稿、内部控制初评结果、环境因素、审计项目的重要性，有关该审计项目的改善程度，加上自身的专业判断，最后定下可容忍误差、可信赖程度和预期总体误差。
4.选取样本。审核内部会计控制制度执行与要求是否存在误差。审计人员可利用前述的随机选样系统选样的统计抽样方法选取样本。如前例，选取张进货发票后，按照有关内部会计控制的要求，对验收单、记账凭证审查。
5.评审样本。以审查样本的结果推断总体。将审查出的样本实际差错率推断出的总体实际差错率与审计人员可容忍误差率进行比较，若前者低于后者，则某项内部控制可以信赖。反之，审计人员不信赖此项内部控制，而要重新修订实质性测试计划，直接实施实质性测试或者根据样本实际差错率增加样本量重新对样本进行审查，然后再进行比较看结果如何。
三、实质性测试中的变量抽样技术
1.变量抽样技术。在实质性测试中，审计人员的工作从定性转为了定量，要用抽样方法对总体错误额作出评价，并能进一步描述总体的数量特征，这种方法我们称之为变量抽样。常用于应收账款、存货、工资等数量金额的抽样。变量抽样是对会计资料中的数据以及有关财产物资的实存量是否真实正确进行检视，如果审计人员认为数据的计算有误或资产情况不真实，即认为是错误，错误的性质由金额或数量差异程度而定，例如，审计人员发现某被审计单位将购置固定资产的款项计入购买生产性原材料的项目内，以逃避税收，这在变量抽样中应认为是错误的，但其错误的性质并非由这是一项逃税的违法行为而决定，它直接决定于这笔款项的数额大小，数额大的，即认为其性质是严重的。
变量抽样中，审计人员通过对审计对象总体范围内的一定数量的项目进行检视，以确定项目是否有错以及差错数额的大小是多少，从而得出样本错误的平均数值，并进一步根据一定的可容忍误差范围推断总体的差错额，以对总体进行定量的评价。
2.变量抽样的应用步骤。变量抽样中，一般可采用单位平均估计抽样、比率估计抽样和差额估计抽样等。这些方法均可通过分层来实现，这里以单位平均数推算为例介绍变量抽样的应用步骤。
根据审计的具体目标确定审计总体以便选取样本。若审计人员要审查存货中原材料余额的真实性，根据此审计目标，确定总体容量为4000种规定的原材料明细分类账，其原材料账面总额为1600000元。
确定可靠程度、精确度。可靠程度：审计人员一般根据对审计总风险的预期和对内部控制测试后的可信程度来确定抽样的可靠程度。精确度：精确度就是样本误差范围，与符合性测试不同的是，实质性测试下要用金额表示，并且误差的限度还要用到精确度下限。精确度是重要性的函数，它的大小，与抽查的样本量成反比。
3.审计人员在对样本审查与评价时需要注意的几个方面。审计人员在分析样本误差时，应根据预先确定的构成误差的条件，确定某一有问题的项目是否为一项误差。当按既定的程序无法对样本取得审计证据时，审计人员应该实施替代审计程序，以获取相应的证据，如果无法实施替代审计程序，审计人员应将此样本视为误差。
审计人员应根据样本误差，结合抽样规模的大小，以及审计要求精确度高低等因素，采用适当的方法，推断审计对象总体误差。如果审计人员推断的总体误差超过了事先确定的可容忍误差，则认为不能被接受，应对审计抽样风险进行重估，经重估后的抽样风险不能接受，应考虑增加样本量或执行替代审计程序。审计人员的最终审计结论，必须以选取的样本所收集的审计证据能足以证实审计对象总体为前提。
四、结语
推断统计是建立在随机抽样的基础上的，而随机抽样的中心是抽样调查方案的设计，主要包括抽样技术和试验设计两项内容。抽样技术是指为保证样本的随机性和代表性而选择抽样方法和制定抽样方案等应遵循的基本原则的研究。本文通过在审计工作中的具体运用，分析了统计抽样技术的属性抽样的应用步骤及变量抽样技术与应用步骤，以更直观的方式了解统计学中抽样技术的运用方法。
参考文献：
[1]赵海兵.统计中的一些假设检验问题[D].华东师范大学, 2007(03).
[2]程开明.中国城市化与经济增长的统计研究[D].浙江工商大学,2009(02).
审计过程中,我们应当获取充分、适当的审计证据,以得出合理的审计结论,作为形成审计意见的基础。本文拟从审计证据充分性和适当性含义的理解以及二者之间的逻辑关系加以阐述。
(一)审计证据的充分性
审计证据充分性的实质性要求是指要求审计人员根据所获证据足以对被审计对象提出一定程度保证的结论,是对审计证据数量的要求,主要与审计人员确定的样本量有关。例如,对特定项目实施某一选定的审计程序,从100个样本中获得的证据比从50个样本中获得的证据更充分。
审计人员需要获取的审计证据的数量受错报风险的影响,并受到错报发生的可能性以及记录金额的重要性的影响。当被审计单位的重要性水平被设在低水平的时,就需要更多的审计证据。重要账户余额或交易被发现包含一定数量错报时,需要收集比那些没有发现错报账户更多的实质性证据。具体地说,在可接受的审计风险一定的情况下,重大错报风险越大,就应实施越多的测试工作,将检查风险降到可接受水平,以将审计风险控制在可接受的低水平范围内,就应该收集更多的审计证据。
(二)审计证据的适当性
审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量,其核心内容包括审计证据的相关性和可靠性,只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。
1.审计证据的相关性
强调审计证据的相关性,在于保证审计人员取证时,目标明确,有的放矢,以提高审计证据的有效性。所以审计人员在收集和评价审计证据过程中,不仅要对审计证据是否客观存在相关性作出判断,还应对审计证据是否存在相关性作出正确评判。
审计证据是否相关必须结合具体审计目标来考虑,也就是说,审计证据要有证明力,必须与审计目标相关。如审计过程中怀疑被审计单位发出存货却没有给顾客开具发票,需要确定销售收入是否完整。就应当从发货单中选取样本,追查与每张发货单相应的销售发票副本,以确定是否每张发货单均已开具发票。若我们从销售发票副本中选取样本,并追查至与每张发票相应的发货单,由此所获得的证据与完整性目标就不相关。
2.审计证据的可靠性
审计证据的可靠性是指证据的可信程度。如审计人员亲自检查存货所获得的证据,就比被审计单位直接提供的存货数据更可靠。
审计证据的可靠性受其来源和性质的影响,并取决于获取审计证据的具体环境。在判断审计证据的可靠性时,通常应考虑下列原则:
(1)从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。因为此类证据未经被审计单位的经手,从而减少变造、更改凭证或业务记录的可能性,因而其证明力更强。如从银行取得的询证函回函、应收账款询证函回函等。
(2)内部控制有效时生成的审计证据比内部控制薄弱时生成的审计证据理可靠。如果被审计单位有着健全的内部控制且在日常管理中得到一贯的执行,会计记录的可依赖程度将会增加。反之,则可靠性就会大大降低。
(3)直接获取的审计证所比间接获取的审计证据更可靠。
(4)以文件、记录形式存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。
(5)从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。
(三)充分性和适当性之间的关系
充分性和适当性是审计证据的两个重要特征,两者缺一不可,只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。
关键词：货币资金；内部控制；牵制；制衡；监督
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）011-0000-01
随着经济的高速发展，企业的内部会计控制越来越受到各界的关注和重视。货币资金是单位流动性最强、控制风险最高的资产，是单位生存与发展的基础。完善货币资金内部控制有利于公司的发展，对加强单位经营管理、保护单位财产安全、保证单位会计信息真实、完整等具有积极的促进作用。
一、货币资金内部控制的含义
内部控制是由管理者设立的，保证公司内部各个部门，各个工作人员之间，在处理经济业务上互相联系，互相牵制的一种管理制度。货币资金内部控制是对库存现金、银行存款、其他货币资金的内部控制和管理。货币资金的收入与支出业务是公司生产经营的重要部分，是公司内部控制制度设计的关键。
货币资金内部控制的目标主要有：确保现金及银行存款收付的合法、合理和正确；确保现金及银行存款收付的适当和及时；确保现金和银行存款的安全与完整；确保现金和银行存款记录的真实可靠。
二、货币资金内部控制的环境
控制环境的好坏直接决定着企业内部控制能否实施或实施的效果，影响着特定控制的有效性。货币资金内部控制环境主要包括以下因素：
（一）管理决策者
管理决策者是货币资金内部控制环境中的决定性因素，特别在推行企业领导个人负责制的情况下，管理决策者的领导风格、管理方式、知识水平、法制意识、道德观念都直接影响货币资金内部控制执行的效果。
（二）内部审计
内部审计是企业自我评价的一种活动，内部审计可协助管理当局监督控制措施和程序的有效性，能及时发现内部控制的漏洞和薄弱环节。内部审计力度的强弱同样影响货币资金内部控制的效果。
（三）员工的职业道德和业务素质
在内部控制每个环节中，如果任何岗位的工作出现疏忽大意，均可以导致某项控制失效。所以员工的职业道德和业务素质水平的高低直接关系到企业内部控制体系是否能有效的运行。
三、关于企业货币资金内部控制制度的建议
（一）建立完善的货币资金内部控制体系
首先，建立完善不相容职责分离控制
企业业务或事项控制流程和措施中最关键也是最薄弱的东西就是如何解决牵制或制衡的问题。企业货币资金内部控制体系建设的关键应该抓住“内部牵制”四个字，切实做到“不相容岗位分离”。具体包括：货币资金收入与记账的岗位分离；货币资金收支的经办人员和货币资金收支的核算人员分离；支票的保管与支取货币资金的财务专用章和负责人名章的保管要分离；经济业务的授权者、审核者、记录者均应与执行者分离；要定期进行检查和监督明确相关部门和岗位的职责、权限；确保办理货币资金业务岗位和职务上的分离；实行钱、帐、印鉴分管责任制。
其次，建立完善的授权审批制度
货币资金的支出的批准权限按责任的大小进行授权；货币资金支出批准的方式要是书面的方式，批准人必须在支出的凭证上签字批准才能生效；签字批准后的支出首先由单位负责人对货币资金的用途和批准权限进行审核，超过支付范围的审核人员有权拒绝受理；货币资金支出通知书确认无误，由审核人员签字，然后交由出纳填制支付凭证；确认无误后才可以将要支出的货币资金支出。
第三，健全货币资金完整性控制
会计人员核对收到的货币资金与发票、收据的金额是否一致；查看特定会计期间发生的货币资金收支业务是否按照有关规定计入账户，通过检查销售业务和应收账款回收情况查找没有入账的货币资金；把各种业务的收入和支出联合到一起，查看各种货币资金的业务是否都入账；利用发票、收据编号的连续性，控制发票和收据，核对收到的资金与发票收据上的是否一致，及时发现问题，控制银行对账单，加强对银行对账单的审核，核对有没有未账项，以确保收到的货币资金全部入账；单位负责人定期或不定期的检查核对工作，及时发现错误，切实保证现金收入和支出的完整性。
（二）建立加强内部监督控制
首先，严格落实盘点制度控制账实相符
企业必须定期或不定期的对货币资金进行盘点，以确保企业货币资金的账实相符。通过盘点监督，对相关人员起到震慑作用，使其不敢进行违法操作，防止相关人员谋取私利。
其次，加强内部审计建设，深化监督控制
企业建立专职的审计队伍，赋予其监查的权力，并要求其经常性检查财务部门的财税法规和公司内财务制度的执行情况，发现问题及时提出整改的要求，并报告公司的领导；年终的时候进行会计报表审计，根据审计结果出具审计报告，必要时出具管理建议书；并对公司会计信息及报表的真实可靠度进行印证，为公司考核会计主管提供参考。
加强对货币资金的内部控制和管理，保证货币资金的安全，从小的方面来讲，有利于资金的合理使用，减少业务成本，避免浪费；从大的方面来说，可以减少或杜绝腐败的发生。货币资金内部控制是一项基础性的工作，也是企业生存发展的保证。货币资金管理的好坏，直接关系到企业的兴衰；做好货币资金的内部控制是关系到企业生存发展的大事。因此严格的企业货币资金内部控制必将对促进企业可持续发展发挥巨大作用。
参考文献：
[1]中国注册会计师协会.公司战略与风险管理[M].北京：经济科学出版社，2012.
[2]冯晔，钱静波.试论职责分离控制[J].新会计，2010（8）.
[3]焦红梅.试论内部控制机构设置与职责分离[J].财会通讯（综合版），2013（1）.
[4]李心合.企业内部控制制度建设中的难题与对策（上、下）[J].财务与会计，2012（4、5）.
甲公司偷逃税案司法会计鉴定书
(文 号)
一、基本情况
委托单位:X公安局
委托鉴定事项:对甲公司收受他人提供增值税专用发票,用于偷逃税的财务事实,进行司法会计鉴定
受理时间:
鉴定材料:X公安局提供的甲公司记账凭证、账册及其他资料等
鉴定日期:X年X月X日
鉴定地点:
二、检案摘要
甲公司成立于X年X月X日,法人代表为A某某。经营范围:(略);从事业务(略)。X年月日至X年X月X日,甲公司在无真实货物交易的情况下,收受他人提供的增值税专用发票X份,金额X万余元,增值税――进项税额X万余元,已向X国家税务局申报抵扣(见附件一/1)。
三、检验过程
(一)关于甲公司收受他人提供X份增值税专用发票的情况
1.X年X月X日至X年X月X日,甲公司以购买X等设备的名义,收受乙公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X,并附购货合同。
2.X年X月X日至X年X月X日,甲公司以购买X等设备的名义,收受丙公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X元,并附购货合同。
3.X年X月X日,甲公司以购买X等设备的名义,收受丁公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X元,并附购货合同。
4.X年X月X日,甲公司以购买X的名义,收受戊公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X元,并附购货合同。
以上1~4项,甲公司收受增值税专用发票合计X份,金额合计X元(X元+X元+X元+X元),增值税――进项税额合计X元(X元+X元+X元+X元),价税合计X元(见附件二/1-134)。
(二)关于甲公司收受他人提供X份增值税专用发票有无真实交易的情况
1.X年X月X日至X年X月X日,甲公司以购买X的名义,收受丙公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X元。甲公司称,无实物交易。
2.X年X月X日至X年X月X日,甲公司以购买X等设备的名义,收受丁公司增值税专用发票X份,金额X元,增值税――进项税额X元,价税合计X元。甲公司称,无实物交易。
综合上所述两项,甲公司收受增值税专用发票合计X份,金额合计X元(X元+X元),增值税――进项税额合计X元(X元+X元),价税合计X元。
据国家税务局提供的情况说明显示:甲公司收受的上述X份增值税专用发票,其中的增值税-进项税额X元,已向税务部门抵扣(见附件三/1-17)。
(三)关于甲公司实际支付货款的情况
甲公司收到X份增值税专用发票,其记账凭证均显示,收到发票时,作借记库存商品、应交税金――应交增值税(进项税额),贷记应付账款或银行存款或现金。付款时,作借记应付账款,贷记银行存款或现金。其中:通过银行支付X元,现金支付X元。案发时,甲公司的应付账款余额为X元。
另据甲公司财务B某某说明显示:由于银行规定大笔现金不能支付货款,但又不得不给对方单位,否则不能和我公司业务成交,因此已用现金支付的X元货款均未入账,一直吊在应付账款中。
又据甲公司的情况说明显示:公司购买的增值税专用发票,无真实货物交易的均以现金支付开票费,金额为发票额的8%~11%,也未入公司账(见附件四/l―24)。
四、分析说明
国家税法对不能抵扣进项税额的项目作了严格的规定。
X公司在无真实货物往来交易的情况下,用支付开票费方法,收受他人提供的增值税专用发票来作为进项税抵扣,明显违反了规定。
五、鉴定意见
X年X月X日至X年X月X日,甲公司在无真实货物交易的情况下,收受乙公司等提供的增值税专用发票X份,金额X元,价税合计X元,其中的增值税――进项税额X元,已向国家税务局申报抵扣,并以现金支付开票费,金额为发票额的8%~11%。
六、落款
X鉴定机构(印章)
司法鉴定人(签名或盖章)
《司法鉴定人执业证》证号:
司法鉴定人(签名或盖章)
《司法鉴定人执业证》证号:
日 期:
第二部分文证审查意见
司法会计文证审查意见书
文 号
一、基本情况
X年X月X日,本院公诉人C要求对甲公司及A等人偷逃税案中的司法会计鉴定结论进行文证审查。
该鉴定结论是:X年X月X日至X年X月X日,甲公司在无真实货物交易的情况下,收受乙公司等提供的增值税专用发票X份,金额X万余元,价税合计X万余元,其中的增值税进项税额X万余元已向税务机关申报抵扣,并以现金支付开票费,金额为发票额的8%至11%。
二、审查情况
该鉴定结论存在如下问题。
(一)依据不当
该鉴定检验中多处提及言词材料,涉及所检验发票是否有真实货物交易、支付提供发票公司的开票费及其数额等问题,这些都是该鉴定中的重要问题,却依据的是非涉案会计资料,显然使鉴定结论依据不当。
(二)论证不当
从本案情况看,该鉴定应当从检材收集程序和所具备的条件及检材间的相互关系等方面,论证所检验的检材来源是否合法和真实有效,这样才能使人确信依据检材所作出的鉴定结论具有可靠性。然而,该鉴定却从涉案公司及其人员是否应该非法买卖增值税发票,是否应该在无真实货物的情况下抵扣进项税等方面援引法条要求,显然是无法达到论证目的的。自然也就使鉴定人丝毫没有意识到将言词材料作为检材检验是错误的,由此得出的鉴定结论是不可靠的。
(三)事实不清
一是该检验的没检验,有的检验面没有扩大,有的检验点没有深入;二是依据了相当数量的言词材料。因而该鉴定结论所述事实不清。所检验发票究竟有无真实货物交易,或有真实货物交易的有多少,无真实货物交易的有多少,支付开票费的涉案会计事实是否客观存在,究竟支付了多少?
倘若能将检验结果制表明细列示,就能使人读来一清二楚、一目了然。然而,就该鉴定检验的质量来看,是无法制定出此表的。
三、审查结论
该鉴定结论不能作为司法会计鉴定结论使用。即便作为一般查账报告使用也不妥。
倘若鉴定人愿意修改鉴定结论文书,如下建议供参考:
一是扩大检验面,逐一检验所涉发票是否有真实货物交易;
二是对库存商品科目进一步深入检验,追踪借方发生额之后的贷方发生额情况;
三是追加检验库存三级明细账,看看有无相关库存记录及其变化;
四是调整检验事项。倘若确因涉案公司会计记录欠规范,无法补充收集到相应的涉案会计资料,难以证明是否存在“真实货物交易”、“支付开票费及其数额”等涉案会计事实的,应在委托书中调整鉴定要求,放弃这部分检验,将重点集中于进项税抵扣的涉案会计事实检验;
五是暂先将文书改为查账报告。既与鉴定人现有水平相称,也便于办案人员使用,还便于灵活应对诉讼要求。
购物车(0)