关键词：“营改增”；无形资产；会计核算
中图分类号：F230 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）18-0088-03
“营改增”是我国为进一步完善税制，将以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，实行结构性减税的重大举措，“营改增”的作用体现在这样几个方面：（1）避免重复征税，有利于经济结构调整；（2）促进实现自主创新和产业结构升级；（3）完善社会分工体系，促进现代服务业发展；（4）改善外贸出口。
2011 年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。从2012 年1 月1 日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。自2012 年8 月1 日起至年底，国务院将扩大营改增试点至10 省市。2013 年8 月1 日，交通运输业和部分现代服务业“营改增”推广到全国试行。2014 年1 月1 日起，国务院决定将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点。2014 年6 月1日起，将电信业纳入营业税改征增值税试点范围。2016年5月1日全面推进营改增改革，将建筑业、房地产业、金融业和生活服务业纳入试点范围。
我国财政部2006年3月颁布的无形资产准则中第三条规定，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。准则应用指南中列举说明无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等6项，并说明商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不在无形资产准则规范。《国际会计准则第38号――无形资产》的定义为：无形资产指为用于商品或劳务的生产或供应、出租给其他单位、或管理目的而持有的、没有实物形态的、可辨认非货币资产，对于准则规范的内容采用排除法。相比之下，国际会计准则比我国会计准则中规范的无形资产内容更广泛。
2013年8月1日交通运输业和现代服务业“营改增”在全国试点前“无形资产转让”为营业税应税项目，之后部分改为增值税项目，2016年5月1日“营改增”在全国范围推行后无形资产转让交纳增值税发生了一些变化，相应地会计核算也发生了变化，但教育领域对这一问题的关注有所滞后。笔者查阅了2015年1月东北财经大学出版社刘永泽、陈立军主编的《中级财务会计》第三版、2015年8月中国人民大学出版社陈立军编著的《中级财务会计》第二版中“无形资产”章节的内容，在2013年8月1日交通运输业和现代服务业“营改增”在全国试点后未做相应调整。本文试就这一问题在2013年8月1日至2016年5月1日之间和之后进行具体梳理，以便对该部分内容进行更新和思考。
一、“营改增”影响的无形资产项目
（一）2013年8月1日至2016年5月1日之间的影响
根据财税[2013]37号《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点税收政策的通知》，2013年8月1日“营改增”范围包括交通运输业和部分现代服务业，其中部分现代服务业具体与无形资产有关的服务有：（1）研发和技术服务中涉及专利和非专利技术的所有权和使用权进行转让的业务活动；（2）文化创意服务中涉及商标、商誉和著作权进行转让的活动；（3）信息技术服务涉及软件服务、信息系统服务等。该期间，无形资产中的专利权、商标、著作权、非专利技术被纳入了“营改增”范围，改征缴纳增值税，但土地使用权、特许权未纳入“营改增”范围。
（二）2016年5月1日后的影响
2016年5月1日开始执行的由财政部、国家税务总局颁布的《营业税改征增值税试点实施办法》所指销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。这里无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产，土地使用权和特许权也被纳入“营改增”范围。
二、“营改增”下无形资产会计核算变化
无形资产的会计核算主要包括无形资产的取得、摊销、期末计价、出租、出售的核算。对于取得、出租、出售专利、商标、著作权、非专利技术等已经纳入“营改增”的无形资产，对其按照增值税核算。但对于取得、出租、出售土地使用权、特许权2013年8月1日至2016年5月1日之间未纳入“营改增”范围，仍按缴纳营业税的方法进行会计处理；2016年5月1日后取得、出租、出售土地使用权、特许权为增值税纳税项目，应按增值税核算。摊销、期末计价不考虑营业税或增值税，与“营改增”前没有变化。
（一）无形资产取得的会计核算
企业从外部取得的无形资产包括外购、通过投资者投资、通过非货币换、通过债务重组等方式取得无形资产。企业取得的专利、非专利技术、商标、著作权、土地使用权、特许权等无形资产，一般纳税人如果能取得可抵扣增值税专用发票按增值税专用发票上注明的价款和增值税额，借记“无形资产”科目和“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目；小规模纳税人增值税不能抵扣，按增值税发票上注明的价款和增值税额之和，借记“无形资产”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。
例：A公司（一般纳税人），为扩大产品销售，于2016年2月5日从乙公司（一般纳税人）购入一项商标权（商标、著作权、特许权的增值税率为6%），支付转让费60万，增值税3.6万，款项通过银行转账支付，A公司的账务处理如下：
借：无形资产――商标权 60万
应交税费――应交增值税（进项税额） 3.6万
贷：银行存款 63.6万
根据2016年5月1日开始执行的财税[2016]36号营业税改征增值税试点实施办法的附件3――营业税改征增值税试点过渡政策的规定，纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务，为免征增值税项目。企业取得专利权、非专利技术免征增值税，从个人取得著作权免征增值税，无法取得增值税专用发票，没有进项税额。企业取得土地使用权、特许权2013年8月1日至2016年5月1日之间未纳入“营改增”范围仍缴纳营业税计入无形资产成本，2016年5月1日后，土地使用权按11%税率征收。
（二）内部研发无形资产的会计处理
企业自行研发无形资产时，按照无形资产准则划分研究和开发两个阶段。研究阶段的支出应全部费用化，开发阶段的支出符合资本化条件的进行资本化，构成无形资产的开发成本，不符合资本化条件的也计入当期损益（管理费用”科目）。
1.研究阶段支出费用化处理，研究阶段领用原材料和自产的产成品，计入研发支出――费用化支出，无形资产研发领用的原材料和自产的产成品此时都未离开企业，其领用原材料进项税额不用转出；领用自制产成品也不必再视同销售作销项税额处理，以成本金额结转库存商品。这是因为它们最终计入的是管理费用，并未超出增值税范围，对此可以参考外购办公用品，同样是计入管理费用，符合条件的增值税进项税额是准予抵扣的。
2.开发阶段的支出符合资本化条件的要进行资本化，最终形成无形资产。如果企业研发专利、非专利技术成功，将来转让研发的专利或者非专利技术的所有权或者使用权，由于“营改增”试点过渡政策的规定，技术转让属于免征增值税的范围。而根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第10条规定的用于免征增值税项目的购进货物，增值税的进项税额是不可以抵扣的，应作进项税额转出处理。因此，开发阶段领用生产用原材料或产成品，其已经计入进项税额的增值税也应作进项税额转出处理。
例如，2015年7月C公司（一般纳税人）在进行某项无形资产的研究的过程中领用了一批价值50 000 元的原材料。对于购进该批原材料时支付的8 500 元的增值税。
研究阶段领用原材料的会计分录为：
借：研发支出――费用化支出 50 000
贷：原材料 50 000
若是开发阶段领用原材料，会计分录为：
借：研发支出――资本化支出 58 500
贷：原材料 50 000
应交税费――应交增值税（进项税额转出） 8 500
开发成功该部分研发支出应借记“无形资产”科目，贷记“研发支出――资本化支出”。
（三）转让无形资产使用权的会计核算
1.转让专利权、非专利技术使用权，“营改增”后专利技术和非专利技术的使用权转让及其相关服务在“营改增”试点过渡政策的规定免征增值税。转让收入借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”；摊销无形资产成本借记“其他业务成本”，贷记“累计摊销”。
2.转让著作权、商标权使用权，“营改增”后著作权与商标权的使用权转让一般纳税人按6% 的税率缴纳增值税，小规模纳税人按3%的税率缴纳增值税。转让收入借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”，增值税贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”或“应交税费――应交增值税”；摊销无形资产成本借记“其他业务成本”，贷记“累计摊销”。
3.转让土地使用权与特许权使用权，2013年8月1日至2016年5月1日之间转让土地使用权与特许权使用权不属于“营改增”的范围，仍交营业税，出租土地使用权属于投资性房地产的范围，按投资性房地产来进行会计核算；出租经营特许权，按原出租无形资产处理，转让收入借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”，摊销无形资产成本借记“其他业务成本”，贷记“累计摊销”，营业税借记“营业税金及附加”，贷记“应交税费――应交营业税”。2016年5月1日之后，一般纳税人出租土地使用权按11%、出租特许权使用权按6%计算增值税；小规模纳税人按3%的税率缴纳增值税。
（四）转让无形资产的所有权会计核算
转让无形资产的所有权主要包括无形资产出售、对外投资等。
1.无形资产出售的会计核算。（1）转让专利权、非专利技术所有权，“营改增”后专利技术和非专利技术的所有权转让及其相关服务在“营改增”试点过渡政策的规定免征增值税。按转让收到款项借记“银行存款”，按转让时无形资产已提摊销、减值准备，借记“累计摊销”“无形资产减值准备”；按无形资产账面余额，贷记“无形资产”；借差记入“营业外支出――处置非流动资产损失”，贷差记入“营业外收入――处置非流动资产利得”。（2）转让著作权、商标权所有权，“营改增”后著作权与商标权的所有权转让一般纳税人按6% 的税率缴纳增值税，小规模纳税人按3%的税率缴纳增值税。按转让收到款项借记“银行存款”，按转让时无形资产已提摊销、减值准备，借记“累计摊销”“无形资产减值准备”；按无形资产账面余额贷记“无形资产”，按增值税贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”或“应交税费――应交增值税”；借差记入“营业外支出――处置非流动资产损失”，贷差记入“营业外收入――处置非流动资产利得”。（3）转让土地使用权与特许权所有权，2013年8月1日至2016年5月1日之间转让土地使用权与特许权的所有权不属于“营改增”的范围，仍交营业税，按转让收到款项借记“银行存款”，按转让时无形资产已提摊销、减值准备，借记“累计摊销”“无形资产减值准备”；按无形资产账面余额贷记“无形资产”，按营业税贷记“应交税费――应交营业税”；借差记入“营业外支出――处置非流动资产损失”，贷差记入“营业外收入――处置非流动资产利得”。2016年5月1日之后，一般纳税人转让土地使用权按11%、转让特许权所有权按6%计算增值税；小规模纳税人按3%的税率缴纳增值税。
2.无形资产投资的会计核算。财政部和国家税务总局原对于以无形资产投资入股的，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资以后转让其股权的也不征收营业税，这是对无形资产投资入股行为的政策性鼓励。“营改增”后免征增值税的优惠中，并不涉及投资入股。增值税暂行条例规定以自产、委托加工或者购进的货物对其他单位或者个体工商户进行投资，视同销售货物。也就是说以货物投资入股的，需要缴纳增值税。笔者理解，从是否纳入“营改增”项目角度看，也可分为：（1）用专利权、非专利技术投资，免征增值税；（2）用著作权、商标权、土地使用权、特许权投资，征收增值税或免征增值税。
三、“营改增”下无形资产会计核算的思考
第一，试点纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税，促进企业对已有专利、非专利技术转让，但政策时限不确定，未来对专利、非专利技术转让能否继续优惠。
第二，内部自行研发的专利、非专利技术，研究阶段或开发阶段不符合资本化条件不做免增值税项目，领用原材料、产成品进项税额不必转出；但开发阶段符合资本化条件的是专利、非专利技术免增值税项目，领用原材料、产成品进项税额需要转出，如果自行研发的专利、非专利技术不转让，企业就要多交转出的进项税，是否可不转出进项税。对企业来说，研发支出费用化有利于节税，但不利于反映研发成功的无形资产。
第三，“营改增”后一般纳税人取得的无形资产如果取得增值税专用发票，购进时可做进项税额，销售时计入销项税额，如果“营改增”前一般纳税人取得的无形资产因交营业税无法取得增值税专用发票，“营改增”后销售税负会增加，如商标、著作权、特许权增值税税率为6%，土地使用权税率为11%，比原来的营业税税率高。
第四，财政部和国家税务总局原对于以无形资产投资入股进行鼓励。但“营改增”后免征增值税的优惠中，并不涉及投资入股。是政策意图有变化，还是“营改增”没有衔接好？为规范该业务核算，相关部门应尽快明确。
参考文献：
[1] 刘永泽，陈立军.中级财务会计：第3版[M].大连：东北财经大学出版社，2015：146-158.
[2] 陈立军.中级财务会计：第2版[M].北京：中国人民大学出版社，2015：149-159.
[3] 王诗韵，孙红梅.“营改增”后无形资产的会计核算[J].企业管理，2014，（3）：85-86.
一、“全程办事制”的内涵及工作原则
（一）“全程办事制”的内涵
全程办事制是指以承办单位无偿为形式，通过职能部门内部有机运作，依法全程替申办人办理其所申办事项的一种新的工作制度和办事方式。基本内容是：承办单位对外设立统一的受理窗口，依据本单位工作职能确立受理事项范围并以一定形式向社会公开，在严格的制度约束下，从接到申办人办事申请开始，经过受理、承办、回复等环节，在规定的时限内办结申办人所申办的事项，为办事人提供便捷、高效、优质的全过程服务。
（二）工作原则
实施“全程办事制”，遵循“便民、公开、依法、高效”的原则。便民原则：便民就是实施全程办事制，让税务干部成为纳税人办事的人，由税务机关内部有机运作代替纳税人直接办理。切实减轻纳税人办事的负担，解决纳税人办事难问题。公开原则：公开就是结合政务公开制度，实行服务项目、服务对象、申报材料、办事程序、承诺时限、收费标准、监督办法和全程人公开，做到能不能办、如何办、谁办、什么时间办完清楚明白，以便于纳税人更好的实施监督。依法原则：就是要坚持依法办事，严格遵守法律法规，按规定程序和要求办理，做到既合规又让纳税人满意。高效原则：结合纳税服务承诺制，对每一件纳税人申请办理涉税事项，严格规定承诺时间，随时受理，限期办结，切实提高办事效率。
二、实施“全程办事制”的方法和步骤
（一）准备工作
1、成立领导小组。领导小组应当由一位局领导任组长，选调得力人员组建“全程办事制”工作班子，负责“全程办事制”工作的组织与实施，做到周密组织、细致安排，保证“全程办事制”工作顺利开展。
2、制定实施方案。实施方案是确保“全程办事制”顺利推行的基础，要集中精力认真研究制定。实施方案内容应包括：组织机构设置（包括受理窗口设置）、工作人员的选配、受理事项范围，以及运行机制、激励约束机制、实施的方法和步骤等。
3、设立受理窗口。受理窗口是指设立的专门接待办事群众、受理申办事项的场所，应设在方便群众办事的明显位置，并配备必要的服务设施。鉴于我局审批、审核事项较多、与纳税人办事关系密切，应设立独立窗口，配备足够相对稳定的工作人员具体负责，对受理事项全程代办，并设立办公电话和举报投诉电话。
4、确立受理事项。根据我局的各项税务业务流程，应当确定受理事项，向纳税人明确受理事项的范围、办理要求和时限。受理事项确定之后应按“五件”进行分类，简易的能够当场或当日办结的事项为即办件；不能当日即办的事项为承诺件；需要多个科室联合办理的事项为联办件；需要上级主管单位审批的事项为上报件；依据国家法律法规不能批准的事项或不属于本单位职责范围内的事项为退回件。在此基础上，应对上述五类件研究制定相应的办理方式。
5、建立健全各项规章制度。包括⑴窗口工作职责。⑵受理和各办理环节有关工作人员岗位职责。⑶“全程办事制”工作流程及相关工作要求。⑷各环节配套的激励约束机制、各种表格等。
6、明确受理人、全程人、具体承办人。⑴受理人即窗口工作人员，主要负责办事群众的接待、咨询解释、申办事项的受理、转办、督办、答复、陪同服务等。⑵全程人即对办理事项进行全程的工作人员，主要负责监督具体办理人在承诺期限内办结所承办的事项、协调科室之间的办理工作，负责办理材料科室之间的协调，对办结事项复核、移交等。⑶具体办理人即具体负责事项办理或承办某一办理环节的工作人员，主要负责在承诺期内办结本工作环节所承办的事项，及时向全程人移交办理材料。
（二）正式运作
实施方案经审核批准后，即可按照“受理、承办、回复”程序组织实施。
1、窗口受理。纳税人凡是到机关服务大厅办事，只需向受理窗口提出办事申请，提供有关材料。对于申请材料齐全，可当场或当日办结的简易事项即收即办。对于申请材料不齐的，一次性向申请人出具应补交材料清单，待申请人补齐后再受理。对材料齐全的非即办件，按承诺的时限办结。对于因政策、法规限制不能办理或不属于本机关受理的事项，书面向申请人说明理由或告知应申办的单位。
2、全程代办。受理窗口的受理人对受理的承办件进行登记、填写承办单交全程人。全程人代表申请人按照本单位的内部运作程序交由具体承办人办理，并负责全部过程的跟踪和监督，包括呈报领导审批、盖章等环节，直至按时办结。
3、及时回复。承办事项按规定时限办结后，由具体承办人递交全程人，再由全程人联同承办单交回受理窗口，由受理窗口将办理情况反馈给申请人。整个办理过程，每个环节必须做好手续交接，以便明确责任，利于监督。
（三）完善提高
在“全程办事制”具体实施过程中，要结合我局的实际，采取对口学习的方式不断完善创新；要通过召开各界人士座谈会和回访服务对象等方式，倾听群众呼声，汲取好的经验，找出不足，特别是对有关规章制度、激励约束办法等保障机制，要认真研究深化，逐步健全，促进此项工作的不断完善提高，保证“全程办事制”不流于形式。
三、笔者认为推行“全程办事制”的好处
（一）“全程办事制”避免了纳税人跑来跑去的麻烦。
全程办事制将涉税事项分为受理、承办、回复环节，避免了人浮于事敷衍塞责现象，省去了纳税人（办事人员）跑来跑去的麻烦，充分体现了行政机关为纳税人服务理念，把执政为民落到了实处。
（二）“全程办事制”明确了各级税务干部具体责任
过去税务干部“权力大、责任小”，实行全程办事制后，税务干部将会有明确权责，清楚地知道每一件事情自己应该做什么、怎样做、完成时限要求，更加明白自己手中的权力是纳税人赋 予的，履行职责，为纳税人办事是理所应当的。
（三）推行“全程办事制”将会提高纳税人满意度
过去税务干部只对上级负责，能按时完成上级交办的任务；而对来办事的纳税人，“你有你的千般道理，我有我的一定之规”。纳税人的事“我说行就行，说不行就不行”。实行了全程办事制之后，办事程序公开了，个人的随意性变小了。能办成的事，办不成不行，不按时办也不行，完全在纳税人的监督之下。
（四）推行“全程办事制”将会提高税务机关的办事效率
“全程办事制”关键之一是有了承诺时限，工作流程一环扣着一环，对所承办的事项在每个环节的时间都有严格的规定。在纳税服务大厅会有受理事项一览表，包括所有事项需要哪些材料、如何收费、经过哪些科室、承诺时限等内容，“谁该做什么、该怎么做”清清楚楚。纳税人一进全程办事制服务大厅，就能明确的知道，何种事情何时办结。倘若到时不能办好，承办人员必须给个说法。服务承诺能及时向纳税人兑现，我们的办事效率自然而然得到了提高。
（五）推行“全程办事制”将会树立我局崭新的形象。
推行全程办事的宗旨就是更大的方便纳税人，是要让纳税人充分感受到税务机关服务周到、办事高效、便捷，向纳税人展现出我们地税机关崭新的形象。纳税人满意了，辖区的纳税环境得到了优化。
四、推行全程办事制的思考与建议
（一）加强组织领导。在推行全程办事制的准备阶段，成立了工作领导小组，负责组织领导实施“全程办事制”工作。在实际工作中，工作领导小组应当充分发挥组织领导的作用，层层制定责任制，做到组织、人员、责任落实，保证此项工作顺利实施。
（二）加强宣传教育。认真组织各基层税务所、机关服务大厅及新闻媒体采取多种形式向纳税人做好宣传工作，大力宣传实施“全程办事制”工作的重要性、必要性和重大意义，以及在实施过程中的正反典型，让纳税人充分认识和了解“全程办事制”。加强对税务干部宗旨观念、市场经济意识、改革意识、服务意识的教育，使其真正意识到税务干部的服务对象就是纳税人，方便纳税人、纳税人的满意是征管工作的最高标准。同时，要加强业务培训，提高税务人员的整体素质和办事水平，为“全程办事制”工作顺利推行提供保障。
（三）正确处理“全程办事制”和“一窗式”服务的工作关系。“全程办事制”和“一窗式”服务的工作，两者的服务对象都是纳税人，宗旨都是为纳税人提供便捷、高效的服务，都是遵循“便民、公开、依法、高效”的原。“一窗式”服务主要受理的事项主要是经济项目的审批、咨询；“全程办事制”受理的事项除经济投资项目外，所有涉及社会管理群众需要办理的本单位职责范围内的都在受理范围之内，既包括行政审批、办理各种证照和手续，也包括咨询、求助和反映问题等等。因此，一定要正确处理二者的关系，在推行“全程办事制”工作中，加强对“一窗式”服务工作的领导，强化服务大厅的职能。
一、电子商务对税收制度的挑战
信息革命在推进税收征管 现代 化，提高征税质量和效率的同时，也使传统的税收理论、税收原则受到不同程度的冲击。电子商务所具有的无国界性、超领土化以及 网络 化、数字化等特点，使现行税法落后于交易方式快速演进的步伐，主要表现在以下几个方面：
(一)对现行税制要素的挑战
1．纳税主体不清晰。纳税主体是税法的首要构成要素，在传统贸易方式下，交易双方谁是纳税人都很清楚。而网络 经济 超越了国家界限，交易迅速、直接．交易的主体具有虚拟性，使纳税主体国际化、边缘化、复杂化和模糊化。
2．征税对象不明确。电子商务中许多产品或劳务是以数字化的形式通过电子传递来实现的，传统的计税依据在这里已失去了基础。由于数字化信息具有易被复制或下载的特性，很难确认是商品收入所得、提供劳务所得还是特许权使用费，使得课税对象的性质变得模糊不清。
3纳税环节将改变。网络经济贸易的一个特点是交易环节少、渠道多，这对流转税制中的多环节纳税产生挑战。
(二)对现行税收管辖权和国际避税的挑战
1．税收管辖权难以界定。网络贸易中，无法找到交易者的住所、有形财产和国籍，网址与所在地没有必然的联系，因而处于虚拟空间中的网址并不能作为地域管辖权的判定标准。
2．国际避税问题加重。电子商务从根本上改变了 企业 进行商务活动的方式，商业流动性进一步加强，公司可以利用在免税国或低税国的站点轻易避税。
(三)对现行税收征管的挑战
1．税务登记的变化，加大了税收征管的难度。现行的税务登记是工商登记，但是信息网络的经营交易范围是无限的。不需要事先经过工商部门的批准，从而加大了纳税人的确认难度。
2．发票的无纸化和加密技术的 发展 ，使得税收征管工作受到制约。传统商业活动征税是以审查账册凭证为基础，而网络贸易中的账册和凭证是以网上数字信息存在的，易修改和隐匿资料而不留任何痕迹。
3．代扣代缴的税收方法受到影响。传统的税收征管很大一部分是通过代扣代缴来进行的，由于交易双方的隐蔽性和电子货币的出现，商业中介机构代扣代缴作用的弱化，将会对税务部门的征管工作带来极大的不便。
二、应对挑战的对策
(一)完善现行税法，补充有关针对网络贸易的税收条款
1．对在线交易征税。确定有形动产的交易都要交纳增值税；对在线交易的服务归结于营业税范围，计入服务业，按服务业征税；销售无形资产和“特许权”的。按“转让无形资产”的税目征税。
2．建立专门的电子商务税务登记制度。即纳税人在办理网上交易手续后，首先必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记，并提供网络的相关材料；其次，税务机关在对纳税人填报的有关事项严格审核，逐一登记，并为纳税人做好保密工作。
(二)完善税收征管工作
1．加强对“资金流”的管理。建立与银行的固定联系制度，在各银行间和税务机关间的网络建立接口，使税务机关能对企业开设账户监控；要求商务网站提供所有会员的开户银行和账号，在检查加密材料的时候要配合税务机关进行检查；开具专用的电子发票．并经税务机关对其真实性进行审核，既保证了交易的安全性，又提高了税务机关征收税收的完整性。
2．实行电子申报方式。税务机关要在互联网上开设主页。用专门的系统软件，将规范的纳税申报表及其附表放在主页中，纳税人可以下载并填写纳税申报表，进行数字加密后，发送到数据交换中心进行审核，同时将结果传递给银行，由银行从企业账户中划拨，并向纳税人递送税款收缴凭证。完成电子申报。
(三)积极参与国际对话，加强税收协调与合作
电子商务的全球化引发了许多国际税收问题，我国应积极参与国际电子商务研究，防范偷税与避税行为，妥善解决税收管辖权问题，消除贸易壁垒、避免跨国所得的重复征税以及联合打击跨国偷逃行为。加强国际税收协调与合作，维护国家税收，促进电子商务发展。
(四)加快科技发展和人才的培养
电子商务与税收征管，偷逃与堵漏，避税与反避税，归根结底都是技术和人才的竞争。税务部门应依托 计算 机网络，加大现代技术投入，提高硬件的先进程度和软件的智能程度，在智能服务器上设置具有跟踪统计功能的征税软件，完成无纸化税收，同时要大力培养既懂税收又懂网络知识的复合型税务人员，使税收监控走在电子商务的前列。
二、应对挑战的对策
(一)完善现行税法，补充有关针对 网络 贸易的税收条款
1．对在线交易征税。确定有形动产的交易都要交纳增值税；对在线交易的服务归结于营业税范围，计入服务业，按服务业征税；销售无形资产和“特许权”的。按“转让无形资产”的税目征税。
2．建立专门的 电子 商务税务登记制度。即纳税人在办理网上交易手续后，首先必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记，并提供网络的相关材料；其次，税务机关在对纳税人填报的有关事项严格审核，逐一登记，并为纳税人做好保密工作。
(二)完善税收征管工作
1．加强对“资金流”的管理。建立与银行的固定联系制度，在各银行间和税务机关间的网络建立接口，使税务机关能对 企业 开设账户监控；要求商务网站提供所有会员的开户银行和账号，在检查加密材料的时候要配合税务机关进行检查；开具专用的电子发票．并经税务机关对其真实性进行审核，既保证了交易的安全性，又提高了税务机关征收税收的完整性。
2．实行电子申报方式。税务机关要在互联网上开设主页。用专门的系统软件，将规范的纳税申报表及其附表放在主页中，纳税人可以下载并填写纳税申报表，进行数字加密后，发送到数据交换中心进行审核，同时将结果传递给银行，由银行从企业账户中划拨，并向纳税人递送税款收缴凭证。完成电子申报。
(三)积极参与国际对话，加强税收协调与合作
电子商务的全球化引发了许多国际税收问题，我国应积极参与国际电子商务研究，防范偷税与避税行为，妥善解决税收管辖权问题，消除贸易壁垒、避免跨国所得的重复征税以及联合打击跨国偷逃行为。加强国际税收协调与合作，维护国家税收，促进电子商务 发展 。
信息革命在推进税收征管现代化,提高征税质量和效率的同时,也使传统的税收理论、税收原则受到不同程度的冲击。电子商务所具有的无国界性、超领土化以及网络化、数字化等特点,使现行税法落后于交易方式快速演进的步伐,主要表现在以下几个方面:
(一)对现行税制要素的挑战
1.纳税主体不清晰。纳税主体是税法的首要构成要素,在传统贸易方式下,交易双方谁是纳税人都很清楚。而网络经济超越了国家界限,交易迅速、直接.交易的主体具有虚拟性,使纳税主体国际化、边缘化、复杂化和模糊化。
2.征税对象不明确。电子商务中许多产品或劳务是以数字化的形式通过电子传递来实现的,传统的计税依据在这里已失去了基础。由于数字化信息具有易被复制或下载的特性,很难确认是商品收入所得、提供劳务所得还是特许权使用费,使得课税对象的性质变得模糊不清。
3纳税环节将改变。网络经济贸易的一个特点是交易环节少、渠道多,这对流转税制中的多环节纳税产生挑战。
(二)对现行税收管辖权和国际避税的挑战
1.税收管辖权难以界定。网络贸易中,无法找到交易者的住所、有形财产和国籍,网址与所在地没有必然的联系,因而处于虚拟空间中的网址并不能作为地域管辖权的判定标准。
2.国际避税问题加重。电子商务从根本上改变了企业进行商务活动的方式,商业流动性进一步加强,公司可以利用在免税国或低税国的站点轻易避税。
(三)对现行税收征管的挑战
1.税务登记的变化,加大了税收征管的难度。现行的税务登记是工商登记,但是信息网络的经营交易范围是无限的。不需要事先经过工商部门的批准,从而加大了纳税人的确认难度。
2.发票的无纸化和加密技术的发展,使得税收征管工作受到制约。传统商业活动征税是以审查账册凭证为基础,而网络贸易中的账册和凭证是以网上数字信息存在的,易修改和隐匿资料而不留任何痕迹。
3.代扣代缴的税收方法受到影响。传统的税收征管很大一部分是通过代扣代缴来进行的,由于交易双方的隐蔽性和电子货币的出现,商业中介机构代扣代缴作用的弱化,将会对税务部门的征管工作带来极大的不便。
二、应对挑战的对策
(一)完善现行税法,补充有关针对网络贸易的税收条款
1.对在线交易征税。确定有形动产的交易都要交纳增值税;对在线交易的服务归结于营业税范围,计入服务业,按服务业征税;销售无形资产和“特许权”的。按“转让无形资产”的税目征税。
2.建立专门的电子商务税务登记制度。即纳税人在办理网上交易手续后,首先必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记,并提供网络的相关材料;其次,税务机关在对纳税人填报的有关事项严格审核,逐一登记,并为纳税人做好保密工作。
(二)完善税收征管工作
1.加强对“资金流”的管理。建立与银行的固定联系制度,在各银行间和税务机关间的网络建立接口,使税务机关能对企业开设账户监控;要求商务网站提供所有会员的开户银行和账号,在检查加密材料的时候要配合税务机关进行检查;开具专用的电子发票.并经税务机关对其真实性进行审核,既保证了交易的安全性,又提高了税务机关征收税收的完整性。
2.实行电子申报方式。税务机关要在互联网上开设主页。用专门的系统软件,将规范的纳税申报表及其附表放在主页中,纳税人可以下载并填写纳税申报表,进行数字加密后,发送到数据交换中心进行审核,同时将结果传递给银行,由银行从企业账户中划拨,并向纳税人递送税款收缴凭证。完成电子申报。
(三)积极参与国际对话,加强税收协调与合作
电子商务的全球化引发了许多国际税收问题,我国应积极参与国际电子商务研究,防范偷税与避税行为,妥善解决税收管辖权问题,消除贸易壁垒、避免跨国所得的重复征税以及联合打击跨国偷逃行为。加强国际税收协调与合作,维护国家税收,促进电子商务发展。
(四)加快科技发展和人才的培养
电子商务与税收征管,偷逃与堵漏,避税与反避税,归根结底都是技术和人才的竞争。税务部门应依托计算机网络,加大现代技术投入,提高硬件的先进程度和软件的智能程度,在智能服务器上设置具有跟踪统计功能的征税软件,完成无纸化税收,同时要大力培养既懂税收又懂网络知识的复合型税务人员,使税收监控走在电子商务的前列。
二、应对挑战的对策
(一)完善现行税法,补充有关针对网络贸易的税收条款
1.对在线交易征税。确定有形动产的交易都要交纳增值税;对在线交易的服务归结于营业税范围,计入服务业,按服务业征税;销售无形资产和“特许权”的。按“转让无形资产”的税目征税。
2.建立专门的电子商务税务登记制度。即纳税人在办理网上交易手续后,首先必须到主管税务机关办理电子商务的税务登记,并提供网络的相关材料;其次,税务机关在对纳税人填报的有关事项严格审核,逐一登记,并为纳税人做好保密工作。
(二)完善税收征管工作
1.加强对“资金流”的管理。建立与银行的固定联系制度,在各银行间和税务机关间的网络建立接口,使税务机关能对企业开设账户监控;要求商务网站提供所有会员的开户银行和账号,在检查加密材料的时候要配合税务机关进行检查;开具专用的电子发票.并经税务机关对其真实性进行审核,既保证了交易的安全性,又提高了税务机关征收税收的完整性。
2.实行电子申报方式。税务机关要在互联网上开设主页。用专门的系统软件,将规范的纳税申报表及其附表放在主页中,纳税人可以下载并填写纳税申报表,进行数字加密后,发送到数据交换中心进行审核,同时将结果传递给银行,由银行从企业账户中划拨,并向纳税人递送税款收缴凭证。完成电子申报。
(三)积极参与国际对话,加强税收协调与合作
电子商务的全球化引发了许多国际税收问题,我国应积极参与国际电子商务研究,防范偷税与避税行为,妥善解决税收管辖权问题,消除贸易壁垒、避免跨国所得的重复征税以及联合打击跨国偷逃行为。加强国际税收协调与合作,维护国家税收,促进电子商务发展。
作者简介：
博士，执教于中央财经大学中国财政公共政策研究院。为中国税网首席特约纳税筹划专员、中国企业家协会和中国企业联合会卫星远程培训纳税筹划特聘专家、《北京服装时报》纳税筹划专栏作者。北京《前沿讲座》节目的“在WT0体制下的中国纳税筹划”主讲人和特聘专家、中国企业卫星数据传播中心的“纳税筹划师”主讲人。首次在《纳税筹划宝典》一书中提出企业生命周期纳税筹划理论，并倡导纳税筹划向具体行业深入的观点。2000年至今主编、合编、合著约27本财务与税收专业书籍，在各类财经核心期刊上达60多篇。
税务是指注册税务师在国家规定的范围内，受纳税人、扣缴义务人委托代为办理各项涉税事宜行为的总称。要认清税务业务拓展的问题，必须先有一个符合市场化行业定位的认识。税务的行业定位问题，首先要解决和认清税务为谁服务的问题?税务从本质上讲是一种纳税人与中介机构之间的“委托一一”关系，委托人缴纳一定的费用后，税务机构就要提供一定数量和质量的服务产品。但是，鉴于税收是一种以国家权力为依托，强制性地参与国民收入分配与再分配的特殊手段，在征纳双方的权利和义务对比关系中，纳税人处于被动的地位；再加上我国深受几千年封建“官本位”思想的影响，即使纳税人依法纳税，对行使国家征税权的税务机关也总存在一种惧怕的心理。而我国的税务机构大都脱胎于1999年以前税务部门的一些咨询职能机构，具有国家征税机关附属机构的影子，大部分业务的开展也都是依托于税务机关的给予。这一方面滋生了大量的权力“寻租”机会；也损害了税务机构与纳税人的关系。进而，税务机构在纳税人眼中蜕变为“第二税务机关”角色，许多业务是由于纳税人在一种惧怕的心态下才交予相关的税务机构去完成，而不是纳税人在显性的市场需求推动下主动地求助于税务机构。但是，在现代市场经济力量的推动下和我国加入WTO后，国家要进一步地规范征税机关和税务机构之间的关系，要实现税务中介与征税机关的真正脱钩，客观上要求税务中介机构要真正地实现服务供给和服务需求的市场对接，以服务的质量来获得客户的信任，为客户提供其真正想要得到的涉税服务。因此，在新的形势下，税务行业要定位在“一个以市场为导向，一个为纳税人说话，一个公正的为纳税人提供涉税服务的中介机构，而不是第二税务机关”，在提供服务的同时，起到“宣传税法，维护税法，协同护法”的作用，并搭建起连接征纳双方的桥梁。我个人认为，我国的税务已逐步走上一个市场化竞争之路，单纯地信赖税务机关给予业务指导将成为历史，具备市场化竞争意识的税务机构应从以下几个方面认真研究和探索业务拓展问题：
一、以市场需求为导向进行税务业务创新
1．提供纳税筹划服务
所谓纳税筹划是指纳税人或其人在合理合法的前提下，综合地运用有关的税收、会计、财务和法律知识帮助纳税人降低税收的一些做法。它具有：事前性、合法性、预期性、收益性等特点。但本质特征是其合法性，所有的筹划依据都是依据现行的税收法律法规。它与税收欺诈有本质的区别。税收欺诈是指使用欺骗、隐瞒等违法的手段，故意违反现行的税收法律、法规，不缴或少缴税款的违法行为，如偷税、欠税、骗税、抗税等。纳税筹划与税收欺诈在经济行为上、行为性质上、法律后果上和对税收法律法规的影响上都有着本质区别。
2．规避涉税风险服务
长期以来，由于受计划经济的影响，法制建设相对滞后，纳税人依法纳税意识淡薄，对涉税风险重视不够。近年来，涉税风险才逐渐得到企业的重视。下面笔者结合实际案例来说明税收风险的防范与筹划问题：
(1)政策信息风险。涉税信息不完全对纳税人来说是普遍存在的问题，因为我国税收政策法规众多，且变动频繁，经营者和财务人员由于精力和能力所限，不可能及时全面地掌握所有政策法规，纳税信息滞后，导致企业经营过程中产生一种外生性风险。
[案例一]山东秦池酒厂的衰败
“秦池”的倒闭与两条税收政策信息密不可分：其一是2001年5月1日，财税字[2001]84文规定：以委托加工收回的已税酒和酒精为原料生产的酒不得抵扣已纳的消费税；其二是国家税务总局宣布对白酒业进行从价和从量相结合的复合计税方法，对粮食白酒和薯类白酒在维持现行按出厂价25％和15％的税率从价征收消费税办法不变的前提下，再对每斤白酒按0．5元从量征收一道消费税。仅因为这两条信息没有应用好，使得本来就高负债经营的酒厂流动资金发生了重大问题，从而使该酒厂迅速走向破产。
通过对这些政策信息的分析可以提出几条有效的策略来化解这些税收风险。策略一，秦池酒厂若平时关注税收政策走向，提前得知这一动向(在该政策正式出台的半年前已经传出税务机关想利用税收工具来打击假酒)，减少勾兑酒，或采取收购上游的勾兑酒厂的战略，完全可以使勾兑酒不允许抵扣这一政策对企业流动资金的影响大大降低。策略二，当得知白酒将要实行从价和从量双重计征时，应提前调整产品结构，提高本厂生产的酒的品质，转向高档酒的生产，则可以大大降低从量计征带来的相对税收负担的增加。
(2)业务流程风险。对业已存在的税收政策，很多企业不会利用，由于业务流程不合理享受不到应该享受的优惠，导致多缴税。
[案例二]安徽某板材厂业务流程的调整
安徽某板材厂为马来西亚的外商投资企业，主要生产高档板材。其原材料有1／3来自其自己的原材料基地，他们在长江沿岸征收20万亩荒山作为其原料基地；另外2／3则向当地乡政府的收购站购买，收购站从农民手中收购。这是企业主要的业务流程。但由于该企业没有将自身的业务流程与税收政策结合起来，企业只享受到了有限的税收优惠政策。另外，企业在生产板材过程中产生的大量下脚料，企业用这些原料生产出压缩的纤维板，但财务人员并没有将其分开核算。
通过对这家企业业务流程的分析，提出几条改进业务流程的策略，帮助其通过业务流程的调整获得税收上的收益。第一，我国现行税法对在长江沿岸荒山种植树木的环保行为给予了八项税收优惠，但要求必
须是林业生产型企业。为了将企业的业务流与税收政策结合，建议企业将生产基地从企业中分离出来，成立单独的林业生产型企业，再以市场价格将原材料卖给加工企业。第二，税法规定只有从农民手中直接收购农副产品才可以享受13％的增值税进项税额抵扣，而这家企业因从当地乡政府手中采购原材料，所以无法享受进项税额的抵扣政策，建议该企业从解决就业角度出发，将收购站的人员吸纳为本企业员工，同时将收购站变成本企业的派出机构(兼并收购站)，这样则变成企业直接从农民手中收购农副产品，从而可以顺利地享受13％的进项税抵扣政策。第三，可将下脚料生产的纤维板分开核算，其增值税和企业所得税都可以免予征收。可见，企业不合理的业务流程中常常隐藏着巨大的多缴税的风险。
当然企业在日常经营过程中还存在着大量的其他类型的税收风险，这里仅是抛砖引玉地举出两种类型税收风险与案例供大家参考借鉴。
二、以高质量服务定位来承揽政府部门的涉税定单
目前，我国税务部门承担了大量的税收征管及其与税收征管相关的业务，实际上许多与涉税征管相关的工作可以交予规范的和高水准的涉税中介机构来完成，比如说：纳税信誉评估、与不动产税收相关的财产评估等，这些业务具有较强的政策性，在市场化国家中也需要由独立的市场主体来实施这些经济活动。交予独立的中介机构来完成这些业务，既能保证涉税工作的公正性，也能有效地降低税收征管成本。但是，由于我们前面所提及的一些制约因素，我国涉税中介机构仍没有足够的能力承担这些业务，然而这些业务都是市场化国家涉税中介所涉及的一些新的业务领域，需要我国的涉税中介机构做到未雨绸缪，积极地为这些可能从政府特定的职能部门获得的定单做好软件与硬件两手准备。从我国目前实际情况来看，政府职能部门的涉税定单主要有：
1．纳税信誉评估
纳税信誉评估是我国税收征管部门最近推出的一项防范税款流失的预警制度，即对纳税人的综合纳税情况给予恰当的等级评估，再根据权威部门评估的结果给予不同等级的纳税人以适当的优惠政策，比如：减少纳税检查次数、给予法人在市场经营过程中较高的社会地位和社会形象以降低其交易成本等。目前，这项工作主要由税务机关来承担。但是，从发展的角度来看，这项业务应该由独立的涉税中介来完成，但纳税信誉评估的最终结果由税务机关来裁定并对具有这项工作资质的涉税中介机构实施监管，并且要纳入到法制化轨道上来。因为税收涉及到征纳双方的经济利益关系，不能由涉税的某一方来对另一方进行评估，这犹如犯罪嫌疑人与法官之间的关系一样，两者之间需要独立的辩护律师来完成有关的辩护工作，而不能完全由法官来认定犯罪嫌疑人有关的犯罪事实，也不能任由犯罪嫌疑人自圆其说。这项业务对涉税中介机构提出了更高的要求，需要这些机构具有较强的责任感，深刻地理解税收在国民经济中的重要作用，并且要有足够好的涉税评估的软件和硬件来保证纳税信誉评估制度的客观性、公正性和准确性。从这个角度来说，我国涉税中介机构自身的素质和服务的质量也急需提高，以顺利实现我国纳税信誉评估工作由税务部门向涉税中介的过渡。
2．纳税事项事先检查
纳税检查本为税务部门的一项税收征管内容之一，但是通过涉税中介的事先涉税，独立审计可有效地降低税收征管成本，也构成企业涉税零风险的一个重要环节。企业的财务人员由于受到知识结构和信息滞后的影响，有时难免会遇到税收方面可能少缴税或多缴税的风险，通过涉税中介机构的独立事先纳税检查，一方面可能帮助纳税人有效地防范税收风险，另一方面也为税务部门承担了一些税收征管责任。这方面内容也是独立涉税中介机构的一项重要业务内容。
3．不动产有关税收的财产评估
我国现行对不动产征税主要涉及到营业税、企业所得税、个人所得税、房产税、土地增值税、契税等税种，这些税种几乎都在财产转让环节产生一定的收益时加以课税或对其拥有一定的不动产时加以课税，但在很多时候需要通过独立的中介评估机构进行对其转让的成本与收益评估，从而为税务机关的征税提供依据。尽管十六大会议及其四中全会报告中指出要将与不动产相关的税种进行合并，统称为物业税，但无论冠以何名，征税前都要对其转让收益进行评估，这些评估的过程需要通过独立的中介机构来完成。因而，涉税中介机构可以通过“公正、公开、公平”的原则以及优质的服务质量来吸纳政府职能部门的定单，从而获得新的利益增长点。
4．转让定价业务预约制度的评估
转让定价主要指关联企业间通过业务往来而产生费用的支付或收取的价格，是关联企业常用的避税手段之一，因而国家税务总局为了有效地防范这种避税行为，借鉴国际经验准备出台预约定价制度来限制这种避税行为。在我国现行的所有税种中，仅有外商投资企业和外国企业所得税中对关联企业问的交易有具体的法律条款加以约束，而对内资企业没有这方面的具体的反避税规定，因此，总局提出了预约制度的建设规划。所谓预约定价制度指的是关联企业问的业务往来定价在没有真实的交易前，要提前向主管的税务机关通报关联企业问支付的费用及其销售价格等涉税财务信息，让税收征管部门做到事先心中有底。对于这项新的业务也有可能通过试点工作完成和成熟后逐步交予独立的涉税中介去完成。独立的涉税中介机构如果提前做到业务质量的提高，软件和硬件的配备达到预约定价制度的要求，就很有可能拿到这张政府的定单。
5．离任业务涉税审计
纳税筹划的目标就是要降低企业的高额税负，减轻企业的税收负担。从企业的生产经营过程来看，企业先采购原材料，然后进行生产加工，再销售产品。销售的产品，有的成了最终消费品，有的继续作为中间产品为下游企业所利用。所有环节都形成或实现价值，从总体上构成了产品的价值链，其中有一部分价值以税收的形式上缴国库。上缴的税款，沿着价值流转的路径，也形成一个链条，即税收链。增值税实行全环节纳税，前一环节不纳税或少纳税，后一环节就要多纳税，因此不会减少全环节税负，这就是增值税的“链条效应”。当增值税链条出现中断时（如属于增值税免税范围、非增值税应税劳务等情况），纳税人经营行为就存在多种选择，链条中断点处给纳税人提供了纳税筹划的空间。试举三例来探讨解决纳税人负担的高额增值税的问题：
【例1】某市煤炭运销公司的诞生，是基于当地具有丰富的煤矿资源和一家大型坑口电厂，经过多年经营，运销公司与煤矿生产企业某矿务局及当地用煤大户某火电厂建立了良好的商业关系。然而，运销公司不满足于通过购销渠道来获取利润，又打起“税收套利”的主意，他们认为煤炭经销需缴纳17%增值税，而附带提供的运输劳务属于混合销售也要缴纳17%增值税，税收负担太高了。运销公司通过研究税收政策，发现经销与代购虽属于两种业务形式，但商业基础相通、经济活动基础一致，而税收待遇存在着较大差异。经销需按交易进销差额缴纳17%的增值税，而代购属于服务行为，服务所得属于“应税劳务”所得，应按照“服务业――服务”税率征收5%营业税。可见，经销行为应缴纳的税金高于代购行为应缴纳的税金，有着较大的节税空间。如果将两种业务形式进行有序转化，所涉及的业务收入和税种也会发生转化，税收待遇截然不同。煤炭运输公司无异于哥布伦发现“新大陆”，马上着手纳税筹划。筹划的思路是：通过改变经营路径，在保全本环节税后利益并不损害商业关系的前提下，变煤炭经销形式为代购行为，调整物流、资金流、票据流的流向，合法改变税种属性。
运销公司与电厂达成合作意向，接受代购委托并为电厂联系货源，由矿务局将煤炭直接发给电厂，销售发票开具给电厂，运销公司只负责将该发票转交给电厂，按代购的实际发生数量向电厂收取每吨10元手续费和50元运输费。由于煤炭销售正处于“卖方市场”，煤炭供不应求，故矿务局坚持实行“款到发货”销售结算原则；而电厂则是实行“货到付款”的资金结算原则；显然，这一所谓的代购行为最终由运销公司先预付货款，再购煤冲账。并按非应税劳务－－其他业务收入（手续费、运费收入）的规定申报缴纳营业税。
税务部门在年度纳税情况检查中发现，运销公司在与电厂发生的购销业务中，每笔货款的进出都是由运销公司直接付款给矿务局，即预先垫付资金，然后再同电厂结算货款，不完全符合代购条件，不属于代购行为。《财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（［1994］财税字第026号）第五条规定：“代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不征收增值税；不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税。（1）受托方不垫付资金；（2）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方，受托方按照销货方实际收取的销售额和增值税额（如系进口货物则为海关的增值税额）与委托方结算货款，并另外收取手续费。”显而易见，运销公司上述煤炭采购业务不属于代购行为，需要缴纳增值税；同时，相应的随同煤炭销售而提供的运输服务，属于混合销售行为，根据《增值税暂行条例实施细则》第五条第一款规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务为混合销售行为”，“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性质单位和个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税”。 第十二条还规定：“条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。凡价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。”那么，对运销公司与电厂所发生的业务附带的运输收入视同销售煤炭征收增值税，另外，对其收取属于价外费用的手续费收入一并征收增值税。在此基础上，税务部门对运销公司所偷税款处以0.5倍罚款，并对补缴税款自滞纳之日起按规定加收滞纳金。真可谓“偷鸡不成蚀把米”。
笔者在事后帮助运销公司分析筹划失败的原因时，指出筹划方向是对的，通过形式的转化，节税空间瞬息凸现，遗憾的是运销公司存在着操作上的违规，在具体实施筹划方案的过程中，忽视了委托代购行为符合税法规定所必须同时具备的全部要件，致使合法避税演变成非法逃税。如果在操作形式上加以适当的筹划，虽然并无实质性改变，但可取得意想不到的效果。笔者在依法纳税的前提下重新进行纳税筹划，操作要点如下：（1）变更运销公司的营业执照和税务登记，使经营范围包括代购、经营（含运输）应税商品；（2）变“货物所有权”的“二次转移”为货物所有权一次转移与代购形式的有偿商务中介活动相结合，变两次增值税应税行为为一次增值税行为加一次营业税应税行为，合法改变转售价差的税种属性；（3）明确代购关系，运销公司与电厂兼顾“税收成本最小化”原则和节税利益分配的平衡，依法签订《委托代购协议》，围绕行业特点及税务管理要求就双方的权、责、利作出明确约定；（4）按照税务管理的相关要求规范运作，包括：运销公司不垫付资金，销货方矿务局将发票开具给电厂，并由运销公司将该发票转交给电厂，运销公司按照协议或电厂的要求，从事商品的询价、比价、购买、仓储、运输活动，承担约定的风险并按实际收取的销售额和增值税与电厂结算货物，并另外收取手续费；（5）做好各方之间购销资金上的协调工作，若遇到电厂出现资金周转困难，暂时无法支付煤款时，可以通过煤炭运销公司借款给电厂再支付给矿务局，归根结蒂一条就是要不存在运销公司垫付资金的问题。
经笔者进行筹划后，筹划方案与原先实际操作相比，只是对操作进行了适当的规范而已，并无实质性的改变，却取得截然不同的效果。方案既合法地改变转售价差的税种属性，又使附带提供的运输服务回归到“应税劳务”所得，按照“服务业――动输费收入”申报缴纳税率5%的营业税，取得了节税效果。
由此可见，企业要做好税收筹划，减轻税负，必须在完全符合税法规定的各项条件前提下，结合自身业务实际，进行筹划，才能取得预期效果。这个案例同时也说明了一个事实，进行税收筹划绝不能只注重表象和结果，一定要重视形式、过程和内容，只有整个操作过程完全符合税法的规定，筹划才有可能取得成功。
【例2】某塑胶制品厂是增值税一般纳税人的生产企业，其生产用的原材料――废旧塑胶的80%是自己回收，20%是从废旧物资回收公司收购，自己回收部分不能取得增值税专用发票，按规定不能抵扣进项税额，因此增值税税负一直居高不下，实际负税率高达13%左右，企业苦不堪言。而根据有关部门统计的数字，一般企业的增值税实际负税率在5%左右。后来，经“精明人”指点，企业自己回收80%的废旧塑胶可去向具有一般纳税人资格的物资回收公司代开发票，这样就可以根据回收公司开具的发票享受10%的进项税额，问题就迎刃而解了。该厂认为可行，并欲付之实施。
对于这套纳税筹划方案，掌握税收政策的人都清楚，这实际是一种偷税行为，因为这方案中，塑胶厂与取得发票上的销货单位物资回收公司并没有直接的业务发生，物资回收公司也不存在代购货物行为 ，塑胶厂取得发票完全是代开发票，塑胶厂与之发生业务关系的单位为个体物资废旧回收站或散户的“破烂王”，而不是发票上的开具单位，属于取得第三方发票行为。根据《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》规定：纳税人购进货物或应税劳务、支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税。这就是通常所说的“取得第三方发票”或“向第三方付款”不得抵扣进项税。因为“取得第三方发票”导致进项发票游离于税务监管之外，更为严重会导致增值税纳税义务时间人为变通，商品流通环节被人为简并，进而冲击现行的税收管理体制。因此，税务部门在处理这类案件时，对取得第三方开具的增值税专用发票已申报抵扣的单位，均认定为偷税行为。
那么，如何对塑胶厂生产用的原材料废旧塑胶收购业务进行了筹划，才能做到既合法又能降低税收成本。税收政策规定：工业企业收购废旧物资不能抵扣进项税额，废旧物资回收公司则可抵扣。根据《关于废旧物质回收经营业务的有关增值税政策的通知》（财税[2001]78号文）的规定，从2001年5月1日起，废旧物质回收经营单位销售其回收的废旧物质免征增值税，生产企业增值税一般纳税人购入废旧物质回收经营单位销售的废旧物质，可按废旧物质回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票注明的金额，按10%抵扣进项税额。根据上述政策，如果生产企业设立一个废旧物质回收公司，那么不仅废旧物质回收经营单位可以享受增值税优惠，工厂仍可以根据废旧物质回收公司开具的发票按10%抵扣进项税额。这样问题就合理解决了。设立废旧物质回收公司增加的成本并不高，而且这部分成本属于固定成本，比之节省的税收来说只是小数，何况随着企业规模的增加，企业的收益会越来越多。
通过筹划分析来评估筹划方案的可行性。企业设立废旧物质回收公司前，按照某塑胶制品厂生产规模，企业全年需要废旧塑胶1160吨，80%的原材料是自己回收，共928吨，每吨进价为2000元，合计1856000元，没有进项税额抵扣；20%的原材料是从废旧物质回收公司购入，计232吨，每吨进价为2400元，合计556800元，抵扣的进项税额为55680元；允许其他可以抵扣的进项税额为9万元（指水电费及少量修理用配件等其他可以抵扣的进项税额），生产的塑料制品对外销售收入360万元，有关数据计算如下：
应纳增值税额＝销项税额－进项税额＝3600000×17%－（55680＋90000）＝466320（元）
税负率＝（466320÷3600000）×100%＝12.95%
企业将废旧物资收购业务分离出去成立一个废旧物质回收公司后，两者变成了购销关系，回收公司以每吨2000元的价格收购1160吨，以每吨2400元的价格销售给塑胶制品厂，其他资料不变，但废旧物质回收公司可享受免征增值税的优惠政策，具体相关数据计算如下：
塑胶厂允许抵扣的进项税额＝1160×2400×10%＋90000＝368400（元）
应纳增值税额＝销项税额－进项税额＝3600000×17%－368400＝243600（元）
税负率＝（243600÷3600000）×100%＝6.77%
方案实施后实际税负从12.95%下降到6.67%，节税效果极为显著。需要特别指出的是，该方案对于以废旧物资为主要原材料的制造企业普遍适用。依据我国的税收政策，经营混合销售业务的企业也可进行类似的纳税筹划。这种类型特殊情况的共同点是增值税链条存在中断点。我国政策设计中，为实现前后环节的连接，都以特定的普通发票发挥增值税专用发票的作用，以普通发票所注明销售额和规定的进项税额扣除率计算应抵扣的进项税额。但在实际操作中应注意两点：一是回收公司与加工企业存在着关联关系，回收公司必须按独立企业之间正常销售价格销售给工厂，而不能一味地增加工厂的进项税额，而抬高销售价格，这样才不会被税务机关认定为关联企业的转让定价，而有失公允的转让定价有可能会被税务机关调节；二是设立的回收公司所增加的费用必须小于或远小于所带来的收益，否则会得不偿失。
【例3】某矿山机械厂（下称A厂）与某个体机修厂（下称B厂）达成一项矿车委托加工协议：由A厂根据市场需求下达矿车生产订单给B厂，B厂按照A厂提供的矿车图纸及技术质量要求组织生产，所耗用的主要材料钢材由B厂自行采购，贷款按B厂每台矿车所耗钢材的采购价格的基础上外加100元加工费结算，并由B厂提供增值税专用发票给A厂。这一方案，有诸多益处，对A厂而言，不用自行垫支材料款，可以把生产过程中的废次品损失等转嫁到B厂身上；而对B厂而言，作为一个小规模纳税人，委托加工与经营性销售存在相当大的纳税差异，即：委托加工就其加工费为计税依据而纳税，而经营性销售将就其材料加工就其加工费为计税依据而纳税。显然，将经营性销售形式转化为委托加工形式节税空间极大。
然而，当笔者看到此方案后，提出了自己的看法，本案的操作要点在于B厂在向A厂收取的货款是通过材料款外加加工费的形式收取，B厂向A厂提供其从上家供应商处取得的发票来抵冲材料款，再加加工费结算，存在着委托加工与代购货物行为两种方式的可能。但对照政策，有几个问题需要双方认真思考：其一，B厂的采购主要材料属于代购货物行为不完全成立。从表面上来看，B厂购买的材料发票交付给A厂，且由B厂向A厂按销售方实际收取的销售额和增值税额结算货款后向销货方结算钢材货款，从而符合税法规定的代购行为中的两个条件。但从具体交易情况进行分析，B厂从钢材供应商处购买钢材的材料款基本上由其自行付款，均在加工完后向A厂收取全部货款，显然不符合受托方不垫付资金的条件，且B厂没有向A厂收取购买材料的手续费，而是加工矿车的加工费，显然又不符合收取手续费的条件；其二，B厂为A厂委托加工货物行为不成立。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条第二款的规定：受托加工货物，是指委托方提供原材料及主要材料，受托方按照委托方要求制造货物并收取加工费的业务。从本案看，所有货物全部由B厂自行采购，并在为A厂或其他客户甚至是自产自销加工矿车中，各种材料是滚动使用。也说是说，给A厂加工所使用的材料是其库存的，或者说为其他企业及自产自销矿车已购买好的钢材，而并不是A厂提供的。仅凭这一行为就可以排除认定其为委托加工货物行为。
[关键词] 建筑业；增值税；营改增；影响
[中图分类号] F275 [文献标识码] B
引言
随着营改增试点的全面推开，建筑业也一同被纳入了营改增的范围。建筑企业如何适应营改增的新变化，从而做出相应调整，实现新的发展？建筑企业的资本注册额较大，资金周转链条较长，因此税务改革与其经营状况和盈利状况关系密切。营业税改增值税征收是国家于2012开始实施的一项税收政策，在经过近五年试行的时间后，全面扩大其实行范围，既包括推向行业的增加，也包括推行区域面积的增大，建筑行业也被纳入其实行范围当中。本文试图分析营改增对于建筑业的影响，并对建筑企业如何应对提出一些意见建议，期望能给相关此类课题研究者以启发。
一、营改增的概念及特点
营改增，即营业税改为增值税，是国家为了进一步完善税收制度，减轻企业税负，激发企业发展活力而作出的重大改革部署。它所涉及的范围主要是交通运输业、建筑业、房地产业、金融业、部分现代服务业；交通运输业包括：陆地运输、水路运输、航空运输、管道运输。建筑业包括航空勘探。金融业包括融资租赁-有形动产租赁。现代服务业包括：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务等。
（一）会计核算难度增加
在介绍企业会计核算的工作之前，首先需要明确营业税和增值税差异，营业税的的征收依据是营业额，包括企业商品生产和单次商品流通、无形资产出售、不动产专卖，其共同点是针对于商品所有权转移进行税务征收。而增值税则是对商品价值增加以及附加价值正常进行税务征收。换言之，营业税的征收依据与交易总额有关，而增值税的征收则是建立在商家切实盈利的基础之上。
但是增值税在以盈利额为基准量进行计算时，会计核算的难度大大增加，主要表现在以下三个方面，一是成本进项明细较为复杂，在核算过程中难以完全清算；二是发票名目众多，难以在短时间内全部出具；三是会计工作涉及到的部门增加，工作项目及职权范围出现了一定的重叠。
（二）短期缴税出现变化
增值税征收的主要对象为制造业企业，商家利润的来源直接来自于产品的出售，但是产品的出售只意味着所有权的变化，却不意味着商家的际盈利，因此将税务征收从与交易关联过渡到与盈利关联实际上对于绝大多数企业而言是有利的。对于一些经营不善甚至是处于亏损状态的企业而言，征收营业税实际上是企业背负的巨大压力，而改为增值税后实际上是减轻了企业的经营压力和资金周转负担，有助于制造企业加强资金周转灵活程度。因此企业的短期缴税往往会下降，而随着经营负担降低，企业的经营状况也会得到改观，市场开拓加快，净利润数额上升，增值税所收税款也上升，继而实现良性循环，实现了政府和企业的双赢。
二、营改增对建筑业的影响
自2012年1月1日起试点，2016年5月1日正式全面推开营改增试点，建筑业也被纳入改革进程。建筑业是我国经济的重要组成部分，大力发展建筑业，不仅有利于提供就业岗位，刺激钢铁、水泥、砂石等原材料市场，进一步扩大内需，而且有助于推动新型城镇化建设，加快农民市民化进程。
实施营改增后，对建筑业产生了较为深远的影响，这种影响既有积极方面的，又有消极方面的。分情况来看：
（一）积极影响
1.避免了重复纳税。实施营改增前，因建筑企业采购的钢材、水泥等原材料，被划为增值税的缴纳范畴，购买时往往已经缴纳了增值税，但因建筑企业不能作为增值税的纳税人，这部分税款不能抵扣。而建筑企业缴纳营业税时，这部分采购又被计算在内，导致建筑业一直存在重复征税的问题。营改增后，重复征税的问题便不再存在，建筑企业税负得到了一定程度地减轻。
2.推动建筑业技术和设备更新。机器设备对于建筑业来说，是提高工作效率、增强建筑企业竞争力的重要因素。实施营改增前，建筑企业因采购机器设备而产生的增值税无法抵扣，导致建筑企业购买成本较高，出于盈利角度考虑企业一般不热衷于更新设备。而实施营改增后，这部分进项税额可以被抵扣掉，大大降低了建筑企业的设备购买成本，将提升建筑企业采购设备和技术改造的主动性，从而提升建筑企业竞争力。
3.提升行业专业化水平。实施营改增前，建筑企业在缴纳营业税时，往往没有抵扣项，导致建筑企业为降低成本尽可能避免外购，很多建筑企业选择自己内部解决需求，这样既不利于社会分工，也不利于企业专业化水平的提升。而实施营改增后，外购项目中很多可以被抵扣，建筑企业可以择优选择供应商供应材料，有助于细化社会分工，提高行业专业化水平。对于建筑企业来说，也可以专心致志抓好主业，提高服务水平。
4.规范企业自身运行。对于运行良好、治理规范、财务严谨的建筑企业来说，租赁和采购原材料时，能够提供正规发票，并作为进项税额抵扣。但对于治理不规范、财务不严谨的建筑企业来说，实施营改增前，建筑企业租赁和采购原材料时，往往为了少缴税而选择不要发票，不列入财务开支，实施营改增后，不开票便意味着无进项税额，无进项税额便意味着企业采购成本的上升。因此，营改增后，能促进一部分企业严格遵循财务规章制度，按照程序开具发票，从而规范自身运行。
关键词：营改增；行业；税负；影响
中图分类号：F221 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）02-0-01
一、“营改增”实施的现实意义
首先，“营改增”的试点实施健全了我国的税务制度，并且优化了税制结构，在一定程度上降低了企业的纳税负担，经济发展方式也有所转变，“营改增”的实施同时促进了经济结构调整，它是我国经济发展的必然结果。其次，“营改增”的实施理顺了增值税抵扣链条，有效的减少了企业重复纳税的现象，体现了税负公平原则，使我国的税务制度更加科学合理。最后，“营改增”的实施标志着我国税务制度的改革方向，同时也给我国的财务制度改革提供了先进经验，使企业的财务管理机制不断创新以适应环境变化的需求。
二、“营改增”对不同行业税负的影响
（一）“营改增”对建筑行业税负的影响
“营改增”实施后，建筑企业一般纳税人销项税税率为6%，小规模纳税人征收率为3%，“营改增”有利于建筑企业降低税负，增加盈利水平。首先，由于建筑企业的成本主要是建筑材料及施工设备，在“营改增”前，采购该部分材料及设备时已交的进项税不能抵扣，造成了营业税、增值税等税负的重复征收。其次，“营改增”前建筑企业利润表上收入为含税收入，“营改增”后为不含税收入，不含税收入=含税收入/（1+增值税税率），建筑企业增值税税率为11%，体现在利润表上的收入将减少9.91%；再次，“营改增”后，原来不能抵扣而计入成本的购进原材料的进项税从成本中分离出来，使营业成本降低。假设原材料及进项税税率为17%，则成本降低比例约为14.53%；最后，建筑企业购置固定资产的进项税可以抵扣，大幅度降低了固定资产采购成本，减少了固定资产入账价值，折旧期限内每年的折旧费用也有一定程度降低，从而增加企业以后年度的营业利润。因此“营改增”也调动了建筑企业购买固定资产的积极性，促使建筑企业技术改造和设备更新换代，调整企业资产结构，进一步提高竞争实力。
（二）“营改增”对交通运输业税负的影响
交通运输业的成本主要包括工资、材料、燃料、电力和固定资产折旧等，但交通运输基础设施、运载工具、装卸设备及生产用房屋等投资巨大，固定资产折旧在交通运输成本中占有较大的比例。对于正在快速发展的交通运输企业来讲，由于其在快速发展期需要大量购置固定资产，产生大额可抵扣的进项税，“营改增”后将减轻其实际税负；对于已发展到一定规模、处于平稳发展时期的交通运输企业来讲，由于“营改增”前购置的大量固定资产的进项税不能抵扣，而之后相当长的时间内也不会大量购置固定资产，当期可抵扣的进项税较少，“营改增”后税负将有所增加。对于处于平稳发展的交通运输企业，可以将落后的设备、运输工具尽快出售，购置技术较为先进的更能提高企业经营效率的资产，这样既能够增加当期可抵扣进项税，又能激励企业尽快淘汰落后设备，提高生产能力和安全系数。
（三）“营改增”对邮电通信及文化体育业税负的影响
“营改增”实施之前，邮电通信及文化体育业的特点是前期固定资产投入很大，待公司步入正轨正常运营后，固定资产的投入规模不会太大。因此对于这类企业来讲，“营改增”很可能会导致企业实际税负增加。该类企业“营改增”前缴纳3%的营业税，而营改增后的一般纳税人要按11%的税率缴纳增值税。以邮电通讯业为例，“营改增”前后税差达到8%，只有当期产生足够多的可抵扣进项税，才可能使企业实际承担的税负不会大于“营改增”前税负。假如某企业营业收入100亿元，“营改增”前需缴纳营业税3亿元。“营改增”后，销项税额为：100/1.11*11%=9.91亿元。因此只有在进项税额大于6.91亿元时税负才不会增加。也就是说，企业当期采购成本中至少有40.65（6.91/17%）亿元并产生6.91元的可抵扣进项税时，税负才能与“营改增”前持平。但这对于前期投入较大、后期投入稳定的企业来说存在一定困难。因此“营改增”会增加处于稳定增长期的邮电通信及文化体育类企业的实际税负。
（四）“营改增”对现代服务业的税负影响
这里提到的现代服务业主要指的是研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、验证咨询服务等行业。在“营改增”之前，服务行业税率为5%。“营改增”后，除有形动产租赁服务外，其他现代服务业小规模纳税人按照 3%征收率计算，相比原来营业税率减少两个百分点，其税负减少幅度较大；一般纳税人按照6%的税率计算增值税，税率增加一个百分点。“营改增”后，由于征税基数下降，即使没有任何可抵扣的进项，6%的增值税实际相当于5.66%的营业税，较“营改增”前增加幅度不大。除有形动产租赁服务外的现代服务业，只要能够取得相当于总收入0.66%的可抵扣进项税，实际税负就不会增加。假设某现代服务业企业营业收入1000万元，“营改增”前应交营业税50万元，“营改增”后销项税为：1000/1.06*6%=56.60万元，两者差额6.6万元。因此企业当期只需采购38.82万元的原材料或设备（6.6/0.17）并能产生6.6万元的可抵扣进项税即可。对于年收入将近1000万元的企业来讲，每年采购几十万的原材料或者设备不会有压力。根据以上分析，“营改增”会减轻除有形动产租赁服务外现代服务业的实际税务负担。
有形动产租赁服务包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁，都适用17%的税率和3%的征收率，“营改增”前适用5%的税率。有形动产租赁服务企业往往在租赁前投入较大，先购置或建造金额较大的固定资产，然后分期收取租赁收入。如果在“营改增”实施前的进项税大部分不能抵扣，则该部分资产出租收入按照17%的税率计算销项税，实际税负较高，但在“营改增”后新业务的实际税负会降低。
服务小组企业服务制度
为进一步搞好优化服务，推进“创税企零距离”的进一步深入，建立和完善起新型的征纳关系，努力营造良好的依法治税环境，积极实践“三个代表”的重要思想，树立国税新形象。经研究，决定建立为企业送服务制度。
一、服务对象
国税纳税人、代扣代缴义务人。
二、服务方式
1、定期到企业开展一系列税收服务；
2、根据企业需要，随时下企业搞好服务；
3、根据上级布置，联合有关单位人员下企业做好各种服务；
4、向纳税人公布服务热线。
三、服务内容
1、赠送各种税收宣传资料；
2、举办税法知识讲座及各类培训班；
3、开展税收政策咨询；
4、搞好纳税辅导和财务辅导，帮助企业加强税收财务管理；
5、建立税企对话制度，为企业出谋划策；
6、及时反馈纳税人对国税部门管理、服务的意见和建议。
四、服务要求
1、每半年组织一次纳税人参加税收知识培训；
2、对每一户新办企业开展一次纳税申报、税款计算辅导；
3、对新认定一般纳税人的网上申报进行实地操作指导；
4、对重点骨干企业及时赠送各种与其相关新政策，法规宣传资料；
5、随时接受纳税人的税收政策咨询；
6、应企业的要求帮助企业建帐建证对企业进行财务辅导。
服务大厅岗位设置
岗位：发票发售窗口、专用发票开具及门征申报窗口、文书受理窗口、税务登记窗口、防伪税控认证窗口、值班长违章处理窗口
岗位职责：
税务登记岗：负责受理包括开业登记、变更、注销、停业登记以及税种登记等工种，该岗位主要职责是：
1、根据纳税人提交税务登记开业申请，受理、审核相关资料、表格，对符合规定的，核准登记并制发《税务登记证》（正、副本），收取工本费。（商贸企业税务登记应按权限上报审批后办理）
2、根据纳税人提交税务登记变更申请、受理、审核相关资料、表格，对符合规定的，核准变更登记，属变更“税务登记证”内容的重新制发《税务登记证》（正、副本），收取工本费。（涉及跨注册地址、跨行政区或变更、行业变更、注册经济类型变更应按权限上报审批后办理）
3、根据纳税人提交的税务登记注销申请、受理、审核相关资料、表格，属个体工商户的，当场经税款征收岗、发票发售岗审核后，办理注销手续，属企业的，按规定上报审批后办理。
4、负责外来经营报验证，遗失税务登记补办。
5、根据纳税人提交的行业申请，受理审核相关资料、表格，经税款征收岗、发票发售岗审核后，办理行业手续。
6、根据纳税人提交的办理《办税员证》、《临时办税员证》申请，受理审核相关资料，对符合规定的，予以办理并制发《办税员证》或《临时办税员证》。
7、根据纳税人申请，经审核相关资料，对符合规定的，开具《固定业户外出经营活动税收管理证明单》、《金银首饰购货（加工）证明单》。
8、根据新办或变更税务登记的纳税人情况，按纳税人《税种登记表做好税种登记工作。
9、负责税务登记验换证工作。
文书受理岗：负责受理各类需审核上报或审批的涉税文书其主要职责是：
1、负责受理审阅纳税人填报的表格是否符合要求，送验的文件、证件及有关资料是否齐全。
2、负责受理涉税文书的移交。
3、根据审核批准文书的通知，制发各类批准通知书。 〖1〗
4、根据审核后的《企业进货退出及索取折让证明单》申请表，开具《企业进货退出及索取折让证明单》。
5、在ctais文书未正式流转前，负责各类文书的录入工作。
申请征收岗：负责纳税申报、税款征收等工作，该岗位主要职责是：
1、负责受理纳税人上门申报、电子申报等各类纳税申报资料。
2、审查各种纳税申报表、附表及财务报表是否齐全。
3、受理增值税一般纳税人进项凭证收取和发放工作。
4、根据各种征缴方式，负责填开各类税票，根据纳税申报、税务稽查、纳税核定等环节传递的应纳税款信息，按规定填开各种缴款书，完税证等原始凭证。
5、负责有关纳税申报表、财务报表的接收和传递工作。
涉税票类开具岗：负责出口专用缴款书开具和代为小规模纳税人开具专用发票及小规模纳税人（个体工商户）发票审核工作，该岗位的主要职责是：
1、根据纳税人提供的有关证明、资料，开具《出口税收专用缴款书》。
2、根据小规模纳税人提供的《填（代）开增值税专用发票申请审批表》及随表附送的资料和证件，开具增值税专用发票。
3、根据纳税人提供的有关证明资料，代开普通发票。
4、负责税务违章处理工作。
发票发售岗：负责增值税专用发票、普通发票的发售工作，负责增值税防伪税控系统的金税卡发行和缴销工作，该岗位的主要工作职责是：
1、负责按《发票领购簿》载明的发票名称、种类、购票数量、购票方式发售增值税专用发票、普通发票和企业衔头发票。
2、负责发票验旧换新、停业、注销缴销、年终清理、换版缴销、超期缴销工作。
3、负责纳税人用票信息的收集和传递。
4、负责办理工本费结报和报表编制。
5、负责增值税防伪税控系统的金税卡发行和缴销。
6、负责增值税防伪税控的发票发售及发票发售信息数据的上传。
防伪税控岗：该岗位的主要工作职责是：
1、负责增值税防伪税控的报税信息数据的接收。
2、负责防伪税控系统报税信息数据的上传。
3、负责增值税专用发票的认证。
全程服务奖惩制度
为了严明风纪，加强对全程服务各项工作的管理，树立国税新形象，特制定本制度：
一、奖惩对象为参加全程服务的所有国税干部。
二、每位全程服务工作人员都要敬业爱岗、坚持原则、秉公办事，服从组织安排，严格执行全程服务制度，积极参加全程办事活动，牢固树立全心全意为纳税人服务的宗旨。
三、在办税场所全程服务台设置纳税人评议表（卡）、意见箱及“服务满意国税干部”公示栏，开展“服务满意、不满意国税干部”评选活动。凡每一值班人当月有三次以上被打上“不满意”的，经核实，确定为“不满意”国税干部，扣发其当月的考核奖，若在一个年度内三次被确定为“不满意”干部的，除扣发考核奖外，予以通报批评。凡一个月内被打上10次以上“满意”的，经核实，加发当月考核奖，并予以公示。
四、根据《中华人民共和国税收征收管理法》第九条和第八十二条之规定，税务人员必须秉公执法、忠于职守、清正廉洁、礼貌待人、文明服务、尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，并依法接受监督。凡滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，按规定被评为“不满意”干部，扣发其当月考核奖，情节严重并造成恶劣影响的，调离工作岗位，并依法给予行政处分。 (2)
五、全程服务人员在为纳税人办理涉税事项时，因工作失职，让纳税人重复跑（三趟以上），引起纳税人不满的，视情节轻重，扣发当月考核奖。
六、全程服务具体承办部门负责人和承办人，未按照全程服务制度规定，服从全程服务值班长的工作指令，以及请假或出差未及时做好授权代办工作，致使影响全程服务工作正常运行的，每发现一次，扣发当月考核奖。
七、全程服务人员不得以任何理由与纳税人发生争吵、纠纷，每发生一次，扣发当月考核奖，情节严重的，予以通报批评。
八、全程服务人员发生上述违反制度问题，屡教不改的，除扣发奖金外，视情节轻重，分别给予通报批评、待岗、直至行政处分等处理。
九、本制度若与上级有关规定相抵触的，以上级规定为准。
十、本制度由洞头县国家税务局实施全程服务制度工作领导小组负责解释。
全程服务服务台值班员工作规则
为确保全程服务工作的顺利开展，提高工作效率，优化纳税服务，特制订本工作规则。
一、全程服务服务（受理）台值班人员由计统征收科、管理科有关人员组成，其中设值班长1名，由大厅负责人担任，若遇当天值班长和值班人员外出考察、学习、请假等，应提前一天报全程服务领导小组审批并另行安排人员。
二、服务台值班人员日常请假由值班长批准，但在征收期内必须全部在岗，征期后至少二人在岗。
三、值班人员要牢记自己是人民的公仆，树立全心全意为纳税人服务的宗旨，做到文明服务、礼貌待人、热情周到。
四、值班人员要严格按照全程服务制度及其职责规定，做到着装整齐、仪表端庄。上午提前10分钟到岗，下午推迟到办结所有事务后离岗，中午由值班人员轮流不间断工作，切实为纳税人搞好咨询、陪同、代办、预约等服务工作。除涉税服务工作的各项事宜外，不得无故擅自离值班岗位。
五、值班人员协助值班长负责对办税服务大厅工作人员着装、使用文明服务用语、执行首问责任制及劳动纪律等情况的监督管理，发现违规现象应及时督促纠正。
六、值班人员协助值班长认真组织、协调、跟踪、监督全程服务制度在有关责任部门、具体承办人之间的落实，确保在规定期限内办结各种涉税事务。对因服务问题引起纳税人投诉的，或经上级行风监督部门明查暗访发现的其他违规问题，除追究具体责任人外，视情节轻重，追究值班领导的责任。
七、服务台值班人员要认真按照本规则做好全程服务各项工作的同时，必须严格遵守《全程服务奖惩制度》的规定。
全程服务受理台人员工作职责
一、负责受理纳税人的咨询、留言、陪同、代办和转告等事项。
二、负责记录纳税人需办理的具体事项，符合即办要求的必须即办，不能即办的，严格按照全程服务制度及承诺制度等有关规定办理，并要耐心做好解释工作。
三、负责做好纳税人来电来函的登记、答复、转办、督办及反馈等工作。
四、接受纳税人的预约服务，在约定时间内受理纳税人的涉税事宜。
五、及时做好有关涉税事宜的通知，免费提供相关资料。
六、认真执行交接班制度，详细记录值班日记，交接好有关资料。
七、及时向值班长汇报在操作过程中遇到的或纳税人反映的紧急事项及重大事项，并提出处理意见，为领导决策提供信息。 『 3
八、负责做好各种资料的归档工作，做到完整、清晰并妥善保管。负责领导交办的其他工作任务。
九、负责各级领导交办的其他工作任务。
全程服务值班长工作职责
全程服务值班长受县局全程服务领导小组委托，授权行使全程服务各环节的管理、协调及监督等权利，其具体工作职责：
1、负责处理办税大厅的日常行政事务，协调各窗口及各部门间的工作关系，保证全程服务工作各环节有序地进行。
2、负责办税大厅工作人员的着装举止、文明用语、劳动纪律、环境秩序等方面的监督。
3、接受各窗口的请示，及时解答有关问题。
4、负责对全程服务整个过程进行定期抽查监督，督促承办部门和具体承办人限时办结有关承办事项，负责全程服务台受理的重要事项和紧急事项的跟踪落实。
5、负责纳税人对全程服务工作人员投诉事项的调查，及时做好信息反馈工作。
6、及时向主管领导汇报在具体运行过程中遇到的或纳税人反映的重大事项，并为领导决策提供有价值的信息。
7、建立每日工作记录，及时总结在办事过程中存在的问题，并提出相应的解决改进和完善措施。
8、负责处理局领导交办工作和其他有关工作。
全程服务制度
为了进一步加大
合力扶工力度，优化为纳税人服务，打造“信用国税”品牌，根据省、市局有关全程服务文件精神，结合我县国税工作实际，制定本制度。
一、指导思想
以优化服务、方便纳税人为工作切入点，不断完善办税服务大厅功能，提升服务档次，真正把办税服务大厅办成宣传税法的阵地、依法纳税的场所、为民服务的窗口、系统新风的样板，成为洞头县国税系统对外办理一切涉税事务的窗口，为纳税人营造亲和、舒适的办税氛围，提升国税部门在社会各界的形象。
二、工作内容
（一）政务公开
在办税服务场所通过公告栏等设施对办税导示、办事程序、申报材料、经办部门、承诺时限、监督办法、服务项目、收费标准等内容进行集中公开，提高办税透明度，方便纳税人人办事，并对各项涉税政策和办事制度实行“八公开”制度，接受纳税人和社会各界监督。
（二）全程办理
1、在办税服务大厅设立全程服务台，受理、承办、回复、跟踪、监督纳税人交办的一切涉税事宜。
2、服务台设立“值班长”岗位，值班长经全程服务领导小组授权，负责对全程办理各个环节开展督查，定期抽查，协调解决全程服务中涉及的问题，并建立每日的工作记录。
3、服务台提供五种服务，即受理承诺服务、咨询宣传服务、办公延时服务、电话预约服务和涉税事务上门服务，服务台值班人员为全程服务首问责任人。
4、全程服务工作人员对受理的各类涉税事务申请，应区分不同情况，进行即收即办、全程引导或经值班人确认，确定具体承办人，并对办理过程进行跟踪，确保在对外服务承诺期限内完成。
5、成立下企业服务队。每月定期到企业宣传税法、财务辅导、传送税收政策、送达承诺项目办毕资料，真正做到在纳税人资料齐全的情况下，只须“一趟路”就可以完成办税全过程。
三、监督制约机制
1、内部监督。全程服务必须确定具体承办责任人，建立全程服务登记册，限时办妥，并将所需办事项目转给全程服务台，凡涉及多个部门办理的，按承办交接单要求转到下一承办部门。全程服务工作人员对涉税事项全程办理过程进行即时监督，记录办事过程的每一环节和经办人员。值班长对整个过程进行抽查监督，随时检查，督促承办部门和经办人员限时办结。 4
2、外部监督。通过设立全程服务监督举报电话、意见和评议箱，邀请中介机构进行测评，聘任社会特邀监督员开展定期、不定期回访，听取纳税人或企业办税员意见和建设等途径，拓宽渠道，接受社会监督。
3、对发现有违规行为经查实或因人为原因造成超出承诺时效的具体承办责任人，按照有关规定给予相应处罚。
四、全程服务投诉单位及电话
投诉单位：监察室
投诉电话：63489204
五、本制度自发文之日起施行。
附件： 1.洞头县国家税务局全程服务制度
2. 洞头县国家税务局全程服务制度实施办法
3．全程服务流程图
4．全程服务值班长工作职责
5．全程服务受理台工作人员职责
6．全程服务服务台值班人员工作规则
7．全程服务奖惩制度
8．服务大厅岗位设置
9．服务小组为企业服务制度
10．全程服务承办单
11．全程服务事项督办通知单
12．全程服务涉税资料清单
13．全程服务记录薄
全程服务制度实施办法
为了深入贯彻“三个代表”重要思想，积极探索高效、便捷的为纳税人服务机制，落实省、市局及县委县府关于优化纳税服务规定，围绕县委两个作风年的转变,进一步转变干部工作作风，我局决定全面推行全程服务制度。为确保此项制度的有效实施，特制订本实施办法。
一、全程服务的定位
全程服务是指集政务公开、服务承诺、首问责任等于一体，以无偿服务的形式为纳税人提供包括受理、承办、回复等环节的全程服务，依靠国税机关内部各职能部门规范运作，在规定时限内依法、公开、便民、高效地全程为纳税人办理各种涉税事宜的服务机制。
二、全程服务的指导思想
以优化服务、方便纳税人为工作切入点，不断完善办税服务厅功能，提升服务档次，真正把办税服务场所办成宣传税法的阵地、依法纳税的场所、为民服务的窗口、系统新风的样板，为纳税人营造亲和、舒适的办税氛围，塑造国税部门在社会各界的形象。
三、全程服务的目标
通过这一次服务机制调整，更新和完善服务大厅窗口功能，调整大厅窗口岗位服务人员，提高服务质量。在注重内部服务的同时，更注重外部服务，真正做到服务到户。最终目标达到在纳税人资料齐全的情况下，只须“跑一趟路”就能完成办税全过程。
四、全程服务的组成部分
（一）内部全程服务
内部全程服务由办事公开、统一受理、全程承办、和领导协调四个环节组成。
1、办事公开环节。按照省、市局的统一要求，除按照《全省国税系统文明办税“八公开”实施意见》要求公开的八个方面内容外，并向社会公告全程服务受理项目及程序。在办税服务厅向纳税人公布确定公开的每一涉税项目的名称、办理项目所需的材料、办理流程、承诺时限和收费标准，进一步提高办税透明度。 【5】
2、统一受理环节。在办税服务大厅设立5个服务窗口，其中一个为全程服务受理台，将纳税人交办的涉税事宜统一集中到全程服务台受理，使服务台成为集受理和办理为一体的综合办事窗口，并确定服务台值班人员为全程服务首问责任人，统一受理或办理各种涉税事宜。凡纳税人前来办理涉税事宜，不必找相关科室及其经办人，只需向服务台提供有关材料，提出办事申请，全程服务责任人对属于国税职能范围内办理的事项，均予受理。对于申请材料齐全能在当场办结的即办事项，由全程服务责任人即收即办或陪同、指明纳税人到承办人处当场办结；对于申请材料齐全，但不能当场办结的承诺事项，由全程服务人告知申请人权利、义务、承诺办理期限和受理登记后出具《全程服务承办受理单》，承诺办结时限；对于申请材料不齐的，出具《全程服务涉税资料补交清单》，待申请人补齐材料后受理。对于不能办的申请事项以口头（书面）形式告知申请人，并说明理由；对于不属于国税受理范围的事项，告知申请人向有关单位申请办理。
3、全程承办环节。对受理的非即办涉税事项，经值班长确认，确定该项涉税事宜所涉及的相关各业务科室人员和有关负责人为具体经办人，由全程办理责任人与具体经办人通过《全程服务内部传递交接单》进行交接后，对所有承办事项按征管流程进行传递、办理，并由全程办理责任人对办理过程实施全程跟踪，对发现各环节承办部门在承诺时限内有未办结情况的，应立即报告值班长。由值班长起草《全程服务事项督办通知单》，经分管领导签发后，发至承办部门限时改正。各承办部门必须建立全程服务登记册，对接办事项进行登记。对纳税人的交办事项办理完毕后，承办方应及时回复，全程办理责任人对办理结果进行复核，并经由全程服务受理台将办理结果通知纳税人。承办、回复过程要做好交接手续，明确责任。对需经二个或二个以上承办部门办理的涉税事项，上一承办部门在办理结束后应立即移交下一环节，并做好交接签字手续，以确保在对外服务承诺时效内完成。
4、领导协调环节。为确保全程服务工作有序开展，进一步提高服务质量，我局成立全程办税服务领导小组，负责组织、指导、协调、监督全程服务运行工作，以加强对机关各职能部门之间的协调，不断完善全程服务制度，协调解决全程服务中出现的问题。
（二）外部下企业服务
我局将抽调骨干力量组成流动服务小组，进行强化各项税收知识和财务知识培训，提高业务水平技能，并实行入户服务。定期到企业宣传税法，传送最新税收政策，帮助纳税人建帐建证、纳税辅导，以及帮助企业进行会计知识学习和财务管理。在纳税人来电要求服务的情况下，流动服务小组要及时下乡入户服务。
五、全程服务监督机制
为了切实保证全程服务工作顺利高效运行，建立起一种全心全意为纳税人服务的长效机制，我局从五个方面加强监督检查，形成立体型监察网络。一是由社会中介调查机构测评监督。如果条件许可，举办"局外人"监督测评活动。在我局不干涉的情况下聘请社会中介调查机构对纳税人满意度进行测评，具体调查事项由中介机构直接筹办，以真正了解、掌握纳税人的实际想法和深层需求。二是由纳税人直接监督。由纳税人根据经办人员的服务态度和办事效率在"优、满意、不满意"评议表上打勾，按月进行汇总，凡被纳税人评为优的国税干部按次数不同确定级别档次给予物质奖励；凡被纳税人评为不满意的国税干部，由纪检监察部门调查核实后，给予通报批评并当月扣发奖金，年终累计被评为“不满意”次数最多者将作为本年度末位淘汰对象的重要依据。三是由我局纪检监察部门和内部兼职监督员全程监督。监察室和内部兼职监察员不定期但每星期必须进行一至两次的检查，检查内容有服务态度、是否非正常离岗、向纳税人承诺事项的完成程度、ctais软件文书传递过程中各岗位人员是否在岗等等，查到违规或违反纪律者书面通知其本人和其科室负责人，并按洞国税监（XX）54号文件规定给予处理。四是由值班长执行纪律监督。在实行办税流程“一条龙”服务时，建立值班长负责制度，处理日常事务，协调解决办税服务中出现的问题，并开展劳动纪律督查。五是由社会行风义务监察员（社会特邀监察员）协助监督。通过分发全程服务活动小册子和在广播电视等新闻媒体进行广泛公开宣传，公布监督投诉电话，设立评议箱，聘请人大、政协等社会行风义务监督员进行不定期明察暗访，将全程服务活动的施行置于组织、纪律、社会的监督之下。 （6）
六、全程服务的配套服务措施
1、建立“巾帼大厅”工程。本着公开公正的原则，组织全局女性干部举行税收业务知识和电脑操作技能考试，从中择优挑选8名业务水平高、服务态度好、政治思想过硬且具有税务执法资格的优秀女性干部担任大厅窗口办税员，在待遇上进行适当倾斜，并对录用人员进行多岗位办税技能强化培训和礼仪规范培训，使每一位窗口人员都成为精一技、通多艺的“特种女兵”，实行“巾帼大厅”工程；同时向广大纳税人做出“您的事就是我的事，您申请我办理，我办理您放心”的信用办税承诺。
2、设立“值班长”岗位。负责对全程办理各个环节进行监督，定期抽查；同时协调解决全程服务过程中涉及的问题，并建立每日工作记录。
3、适当下放办税审批权限。在规范执法、确保执法不违法的情况下，
将一些办税项目的审批权限适当下放，由窗口办税员直接就可以操作，提高纳税人办税速度，增加涉税项目即办件数。
4、优化硬件环境。重新装饰服务大厅，在保留原有基本硬件设施和服务台的前提下，拆掉服务台上方的有机玻璃，缩短征纳双方间的距离，使纳税人与窗口办税人员面对面接触，实行零距离服务；同时增设硬件服务设备，美化大厅服务环境。
5、除首问责任制、限期承诺、咨询服务外，办税服务大厅同时提供延时服务、预约服务和上门服务。
延时服务是指在申报征收期间，办税服务场所工作人员提早10分钟上班，对平时临近下班时间受理的即办涉税事项，延时办理至该事项办结。
预约服务是指纳税人因特殊情况需在法定节假日办理有关涉税事宜的，可采取来电、来函等形式提前一天向全程服务台进行预约，办税服务大厅相关工作人员将在约定的时间为其办理涉税事项。
上门服务是指对需到纳税人所在经营场所办理的涉税事项，由下企业服务小组人员上门提供相关服务。
七、全程服务的具体要求
1、所有全程服务工作人员应统一着装，佩带上岗证，服务热情，主动使用文明用语，仪表端庄大方。
2、办税服务大厅各窗口实行“ab”岗制度，杜绝无故离岗、缺岗现象。其中a岗为第一责任人，b岗为第二责任人，对需流转各业务部门承办的涉税事项，各业务部门必须指定具体承办责任人，纳税人在办理涉税事宜时，国税干部不得以经办人不在为由推诿。
购物车(0)