摘 要 文章结合当前房地产行业的形式，分析了引发地产行业财务风险的原因，进而提出了防范风险的措施，希望对房地产行业行业的健康持续发展有所帮助。
关键词 房地产 风险 防范
近些年来国家出台了多项政策试图稳定房价，这些均有利于房地产行业的发展，特别是今年上半年以来，银行贷款利率上调，货币政策吃紧。作为高风险行业，房地产企业时刻必须注意财务上出现的变化，稍有不慎，就可能使企业实际财务状况与预期财务目标发生偏离，引发财务风险，甚至造成资金链断裂而出现破产之危。
一、投融资引发的财务风险
1．融资风险。房地产企业的重要特征是高投入、高产出，但高投入需要大量的资金流，以目前房地产行业的现况来看，完全依靠自有资金的企业几乎不存在，企业需要通过融资来解决，但融资渠道不当或融资过程中出现问题，就极有可能出现问题，产生问题的原因主要在于：⑴融资渠道过于单一，没有一个形成多元化的融资体系，主要还是靠商业银行贷款支撑着房地产开发投资的资金需求。而近年来信贷紧缩，使房地产企业难以得到再生产需要的资金。⑵融资决策不当，对于如何进行融资，应该进行科学的决策，目前不少企业过于依赖经验，而对市场变化和企业发展情况缺乏分析，导致对房地产开发所需的资金需求和收益的了解不到位，对融资渠道和方式的发掘不充分。
2．投资风险。房地产投资具有投资量大、回收期长、周转率低的特点，一旦投资决策错误就会造成严重损失，由于当前房地产市场发展过热过快，使企业往往重视眼前利益，而忽视长远经营。而不少企业缺乏诚信，在负债运行的情况下，却忽视债务的约束，不顾债权人的权益，将借债资金盲目投资，造成投资结构极不合理，财务风险极大。
二、收益分配不当引发的财务风险
我国房地产企业以民营企业为主，往往是以经营项目为主，并没有完整系统的企业规划，也因此在收益分配上往往根据项目确认，而缺乏在企业层面上的分配策略，一些会计上认为需要提取的公积金、公益金这些有利企业长远发展的资金，长期得不到落实，这使企业存在一定的收益分配风险。其原因在于：⑴利润分配具有随意性。企业成立后，投资人急于回收资金解决资金链的问题，显示在利润分配上，就往往急于求成，不考虑企业的融资需求、资本结构及企业内、外部关系人的要求等因素，而是利用分配方式急于将获取的利润寻求新的投资机会获取更大的利益。而一旦资金抽走对现有项目的影响却考虑较少，导致一旦新的投资失败，引起风险的连锁反应。这就是一些规模较大的房地产企业，在数日之间就瓦解的重要原因。⑵利润分配不规范。一些房地产企业为了避税或逃税，不按法律程序和会计准则操作，而是将利润转嫁为成本费用，这种舞弊的做法使企业的账面往往反映为亏损或微利。这导致利润分配在时间上和数额上往往出现波动，而对企业的正常经营造成损害。
三、财务管理的弊端引发的财务风险
1．资金使用的效率低下。房地产企业通过银行贷款才能实现资金正常周转，这使融资的成本过高，而在具体运营中，由于在项目上沉淀了大量资金，使得货币资金的效益性欠佳。
2．制度不严、公款私用的问题严重。房地产企业一般实行的都是项目管理，项目会计在管理体制上受制于项目经理，与会计管理目标不一致，加上项目会计的利益也在项目部，其大多会以项目利益为出发点参与管理，甚至会人为地协助项目掩盖问题，这更加剧了项目会计信息的不透明性。一些公司项目会计按照项目经理的指示，将用于支付中介费和业主分摊费的现金，没有按规定入账，私自变为项目经理小金库，将项目经理的个人开支和非正常开支以业主分摊费的名义合理化问题严重。
四、房地产企业的财务风险的防范
1．完善多元化的融资渠道，加强融资监控。为了解决房地产行业资金困境，可以考虑多种融资渠道并行的方式。如推动股票债券市场，发展产业投资基金，开展多种融资组合，以抵御融资风险。不过这一切都要建立在净化市场环境、增强房地产信用的基础上。对于融资过程应予监控，指定部门或人员审查融资项目是否纳入融资预算，是否符合预算的规定；随时掌握融资的进度、资金的到位情况及有可能出现的问题；监控融入资金的按计划合理使用，避免随意改变融入的专项资金挪作它用、增大资金的使用风险。一旦出现不符合规定的情况，应及时制止或向管理当局汇报，以便及时采取措施将可能发生的风险降到最低。
2．促进投资结构合理化，加强投资审核。对于房地产企业来说，各种不同类型的房地产的投资风险大小不一，收益高低不同。风险大的投资，一般回报率相对较高，而回报率低的投资，一般相对来说风险就低些。如果资金分别投入不同风险的房地产开发，则整体投资风险就会降低，其实质就是用个别房地产投资的高收益来弥补低收益的房地产的损失，增强了企业抵御风险的能力。
3．利润分配规划，杜绝分配的随意性根据企业经营战略及融资策略的要求，制定合理的利润分配政策，优化资本结构，增强内源融资能力，降低融资成本，增加企业利润。
关键词：公允价值 投资性房地产 投资决策
一、引言
目前，对于公允价值的定义，iasb定义为：在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或者负债清偿的金额。随着市场经济地位的确立、国内金融领域的不断改革创新，传统的历史成本计量已经不能满足资本市场发展和投资者投资决策的信息需求。
2007年报持有公允价值变动损益的公司占a股上市公司总数的21.86%, 2008年增加到25.27%（徐经长、曾雪云，2010）。从数据中可以看出，运用公允价值计量的公司越来越多，公允价值损益的影响越来越广泛。损益正是影响公司财务报表的重要因素，影响着投资者的投资决策。因此，探讨公允价值对投资者投资决策的影响是有必要的。文章从公允价值与投资者的关系出发，探讨公允价值对投资者投资决策的影响机制，并以近年来活跃的投资性房地产为例说明该机制，然后分析公允价值对投资者投资决策的利弊影响，提出相关改善建议。
二、公允价值对投资者投资决策的影响机制
（一）公允价值影响投资者投资决策的一般原理
不同的会计计量属性对交易或者事项处理要求不同，随之，就产生一系列的影响。无论选择何种计量属性，都不能忽略广大投资者的利益，完全游离决策有用观这一会计目标。下面，笔者将探讨公允价值如何影响投资者投资决策：
从图1可以看出，一般来说，公允价值变动数额计入当期损益，而当期损益变动会影响当期利润。根据每股收益=归属于普通股股东的当期净利润÷当期发行在外普通股的加权平均数，利润的变动会影响每股收益，当期利润与每股收益两者正方向变动。
市盈率是指每股市价与每股收益的比值，市盈率（静态市盈率）=普通股每股市场价格÷普通股每股收益。市盈率是很具参考价值的股市指标，容易理解且数据容易获得，是人们普遍关注的指标，对投资者投资决策产生重要影响。在普通股每股市价确定的情况下，当每股收益上升，市盈率下降，当每股收益下降，市盈率上升。一般来说，市盈率越低，投资回收期越短，公司越具有投资价值，市盈率越高，投资回收期越长，公司投资价值越低。市盈率与每股收益成反比，每股收益与利润成正比，即市盈率与利润成反比。
（二）公允价值对投资者投资决策的影响机制——以投资性房地产为例
近年来，土地价格、房屋租赁价格、商品房价格增长较快，房地产市场活跃。据资料表示，中国证监会会计部完成的《2009年上市公司执行企业会计准则监管报告》显示，2009年，有727家上市公司有投资性房地产。其中26家上市公司采用公允价值模式计量投资性房地产。期末账面价值为366.03亿元，占投资性房地产总额的22.91%。尽管公允价值运用尚不十分普遍，但是随着资本市场的发展，公允价值在投资性房地产的应用将越来越成熟，越来越受到重视。下面，笔者将以投资性房地产为例说明上述机制的运行。
在其他条件不变情况下，投资性房地产不同交易或者事项对市盈率影响如下：
注：“——”代表不变，“↗”代表上升或者增加，“”代表下降或者减少。
从表1可以知道，在初始计量中，无论是自建的还是外购获得投资性房地产，借记“投资性房地产-成本”，贷记“银行存款”等科目，此时，不涉及损益类科目，市盈率不受影响，对投资者影响不大。
在后续计量中，以公允价值计量的投资性房地产不用计提折旧或者摊销，此时，对利润无影响。而在资产负债表日，需要比较投资性房地产的公允价值和账面余额的差额，把差额计入“公允价值变动损益”科目。当公允价值高于其账面余额时，利润会增加，每股收益上升，市盈率下降，吸引投资者；相反，每股收益下降，市盈率上升，难以吸引投资者。
在转换的过程中，投资性房地产转为自用房地产或者存货时，以转换日的公允价值作为自用房地产或者存货的入账价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。当该项资产公允价值高于原账面价值时，利润增加，每股收益上升，市盈率下降，吸引投资者，反之亦然。
当自用房地产或者存货转为投资性房地产时，应当按该项资产在转换日的公允价值入账，借记“投资性房地产-成本”、“存货跌价准备”等科目，贷记“开发产品”等科目，同时，公允价值小于账面价值的差额计入当期损益。此时，利润减少，市盈率上升，难以吸引投资者投资决策；相反，公允价值大于账面价值的差额计入“资本公积-其他资本公积”，不涉及损益类科目。
在处置投资性房地产时，按实际收到的金额确认其他业务收入，按投资性房地产的账面余额确认其他业务成本，若存在公允价值变动或者转换日计入资本公积金额的，要结转。对利润的影响，主要看投资性房地产账面余额与出售时的公允价值的大小。若投资性房地产账面余额小于出售价格，则利润增加，市盈率下降，吸引投资者；反之，市盈率上升。
三、公允价值对投资者投资决策的利弊分析
从辩证的角度看，事物具有两面性。公允价值对投资者投资决策的影响也不例外，既有利也有弊。当某项资产或者负债数额比较大的时候，该影响就会被放大，更要格外关注。以下是公允价值对投资者投资决策利弊分析：
（一）积极作用
1.更全面反映企业的收益，有利于投资者做出科学的投资决策
采用历史成本法计量，会计收益只有在交易或者事项实现之时才会确认。而公允价值计量既要计量资产和负债在资产负债表中的公允价值, 也要计量公允价值变动所造成的损益。即使交易或者事项没实现，某项资产或者负债的公允价值变动也对会计信息产生影响。这样能更合理、真实地反映企业的当期的财务状况、经营成果、现金流量、所有者权益，让投资者获取更全面的信息。
2.提高会计信息的相关性，及时满足投资者投资决策的信息需求
某项资产或者负债的价格不是一成不变的，在不同的时间，不同的经济条件下，有不同的价格。如果采用历史成本计量，在账面上反映的价格并不能跟上瞬间变化的市场价格，特别是价格波动较大的资产或者负债，如房地产价格等，历史成本滞后性强。公允价值可以动态地反映资产或者负债的变动情况，及时地披露相关的信息，紧跟市场步伐，提高了财务报表的相关性，为投资者预测和决策提供更有价值的信息，有利于投资者作出科学的决策。
（二）消极作用
企业使用公允价值计量能使会计信息更具全面性、及时性，有利于提高决策的科学性。然而，公允价值计量也会产生一定的负面效应，误导投资者投资决策。
1.公允价值确定难免主观性
我国的资本市场不是十分发达，很多时候，公允价值的计量需要使用估值技术，而估值技术是需要很强的专业知识和经验，虽然有相关的法规准则规范会计实务，但是在很多方面难以完全避免主观判断。在价格的估算上，恰好因为这些可选择性的主观判断给了相关人员“主观”主观估算公允价值的机会进行盈余管理。
在时点的选择上，也具有很大主观性。不同的时点，市场上某项资产或者负债的公允价值是不一样的。不同的时候作出不同的处理，对会计信息有不同的影响。特别是存在关联方交易时，利用公允价值人为操纵利润的可能性就更大了。因为人为有目的性地利用公允价值，可能会导致会计信息失真，误导投资者投资决策。
2.冲突的存在，导致公允价值被利用，歪曲财务信息
由于所有权与经营权的分离，股东与管理者之间存在冲突。利润和管理者的业绩、薪酬等个人利益挂钩。利润越高，代表管理者业绩越好，管理者的薪酬也会越高。据研究结果表明，公允价值收益对公司高管薪酬的影响显著为正,并且激励作用显著大于其它盈余项目,而公允价值损失对高管薪酬都无显著影响，助长管理层的私利动机和投机行为（徐经长、曾雪云，2010）。由于人的自利性，管理者常常会忽视投资者的利益，不惜粉饰报表，甚至造假。再者，股东与管理层之间存在信息不对称，股东几乎不参与公司的具体运营。在信息不对称的情况下，管理层就有机会利用公允价值歪曲财务信息，使得投资者就难以了解公司的真实情况，判断会计信息的真实性，据以对管理者业绩作出合理、客观的评价，做出科学的投资决策。
3.公允价值容易波动，导致股价不稳定
某项资产或者负债的公允价值具有一定的波动性，该波动性会在一定程度影响股价。欧洲中央银行在2004 年一份有关公允价值会计和金融稳定性的研究报告中指出，公允价值的广泛应用会增加银行财务报表项目的波动性，甚至降低它们应对不利冲击的能力（陈学彬、许敏敏，2010）。
据实证分析结果显示，公允价值变动与上证指数有一定的正相关关系。很大程度上，公允价值变动数额总计为正数时，上证指数为正；公允价值变动数额总计为负数时，上证指数为负。股价会因为公允价值的波动而波动，左右投资者投资决策（陈学彬、许敏敏，2010）。
四、发挥公允价值对投资者投资决策积极作用的政策建议
公允价值在我国的采用对投资者投资决策既有利也有弊。随着公允价值的广泛应用，公允价值对投资者的影响也将越来越广泛。如何趋利避害，发挥公允价值的积极作用显得尤为重要。对此，笔者有以下建议：
（一）发挥市场“无形的手”在资本市场中作用
考虑到我国资本市场还不是十分发达，需要必要的国家调控。但是过多的干预，将不利于资本市场的发展，难以形成成熟活跃的资本市场，不利于获取客观的公允价值。活跃成熟的资本市场，给公允价值的估值提供了有力的依据，有利于减少公允价值确定的主观选择性，提供相对客观的公允价值，为投资者提供更客观的会计信息。
（二）完善会计准则的相关细则，加强指导作用
由于公允价值在我国的运用并不是十分成熟，相关的准则也还没完善，不是十分具体，对公允价值的确定缺乏相关细则的指导。不同的行业，不同的地区，不同的交易情况，公允价值的确定有不同的结果，有关部门应该根据具体的情况完善相关的细则，提高公允价值确定的可操作性。
（三）加强信息披露，实行全方位的监督
某项资产或者负债的公允价值时刻在变化，对会计信息、股票市场造成一定的不稳定性。为了减少股价的波动性对投资者投资决策的影响，应该在符合成本效益的原则下，缩短信息披露的周期，增加披露的频率，让投资者能时刻关注会计信息的变化，对有关信息有一个持续的、整体的把握。
此外，尽管在客观方面的准则已经尽可能地规范人们的行为，减少主观随意性，但是很多时候，把有关的准则制定得完美是不可能的。书面的制度条例难免存在一定的滞后性和漏洞。为了防止人们利用漏洞，全方位的监督是必须的。政府相关部门、会计协会、审计协会、会计师事务所中介机构、学者专家等各方面的有效监督，将更好地防范公允价值的运用。
（四）提高相关人员的专业素质和职业道德
在公允价值估价技术使用过程中，涉及极强的专业知识和职业判断，必须提高专业人员的专业素质，提高估价的可操作性和可靠性。此外，职业道德更重要。若专业人员以及管理层诚实守信的防火墙坚不可破，自律性强，从根本上就没有利用公允价值人为造假的动机，造假行为就不会发生。如果相关人员的自律性差，职业道德不过关，危害将随着他的能力的提升而提升。因此，加强专业人员以及管理层的职业道德教育十分必要。
五、结语
公允价值在我国的运用是与国际接轨的需要，也是我国资本市场发展的需要。公允价值正确和准确的运用将大大地提高会计信息的相关性，更符合决策有用观，有利于投资者作出科学的决策。公允价值在我国运用还不算成熟，有一定的负面影响。我们应该从各方面入手，借鉴国外先进经验，逐步规范其应用，逐步完善。科学地运用公允价值需要社会各方的长期努力。
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基于此种情况，根据怀化市委、市政府的统一部署，为摸清怀化城区村民安置区安置建设基本现状，以求在困境中破题，由该市国土资源局牵头，规划局、房产局等其他单位共同参与，分别对代表不同安置模式的迎丰公园、体育中心等四个安置区进行调查，对被拆迁村民安置收益及政府安置投入情况进行深入了解。通过实地调查，从政府投入安置成本等多方面对该市过去沿用和今后拟采用的安置方式进行利弊分析，为该市今后的城市规划区村民安置工作指明了方向。
政府投入安置成本分析
以政府划地的方式进行安置，其成本由两部分组成：一是直接成本，指政府为安置区建设实际支付的土地成本、安置区基础设施建设费用和过渡费，四个安置区共支付12350.54万元，人均政府投入直接安置成本11.91万元。二是间接成本（或隐形成本），指政府从所划安置区土地中可以收取的土地收益及减免的“5+1”标准建设规费，经测算四个安置区共可收取土地收益15264.84万元，建设规费6388.08万元，合计政府投入间接成本21652.92万元，人均政府投入间接安置成本20.88万元。
四个安置区政府投入直接成本与间接成本两项合计34003.46万元，人均政府投入总安置成本32.79万元。
如由政府出资统规统建，按照实测容积率和实际建设情况不变，上述四个安置区政府需要投入的成本由四部分组成：一是政府为四个安置区需要投入的安置成本（含直接成本和间接成本）共计34003.46万元。二是村民为安置房建设应投入的10万元/亩的土地款和8.9元/平方米包干的建设规费，共计1829.96万元。三是房屋建安成本，按市建设局提供的最新房屋建安成本（多层880元/平方米，高层1350元/平方米计算），四个安置区实测建筑面积384502.07平方米，总建安成本43357.39万元。四是小区配套设施成本，根据各安置区实际情况测算，总配套设施成本6066.49万元，以及超容部分所需补缴建设规费及土地出让金共8681.95万元。
根据上述测算，四个安置区总成本为93939.25万元，按90平方米/人的标准分配，总建筑面积384502.07平方米可安置人口4272人，人均安置成本为22万元。比原有划地安置成本减少33%。
如以现房安置（购房券购房安置）方式来计算，新政策拟按27万元/人给被征收人发放购房券，并对选择现房安置（购房券购房安置）方式的被征收人给予购房券总额5%的奖励，人均安置成本为28.35万元，四个安置区总安置成本为29398.95万元。与统规统建方式相比，统规统建方式只需要投入建设成本，而现房安置（购房券购房安置）却要由政府以货币（购房券）形式向房地产企业购房，房地产企业的开发利润与经营费用也由政府出资承担。与原有划地安置及统规统建安置方式相比，政府直接投入增多。
根据上述测算，仅按政府投入直接成本而言，现房安置（购房券购房安置）成本最高为28.35万元，统规统建次之为22万元，划地安置成本最低仅11.91万元，仅占现房安置（购房券购房安置）成本的42%。
但加上政府的间接成本，则划地安置成本最高为32.79万元，现房安置（购房券购房安置）次之为28.35万元，统规统建成本最低为22万元，占划地安置成本的67%。
政府投入现金情况分析
按照政府划地安置方式，以被征收人房屋拆迁时为基准时间，在房屋拆迁前一年政府已出资完成安置区批地工作，投入土地报批费用1798.5万元，人均1.73万元；在房屋拆迁当年完成安置区征地工作投入征地拆迁费用4375.59万元，人均4.22万元；在房屋拆迁后第一年，各个安置区基本完成基础设施建设，投入资金5286.15万元（含开发商垫付部分），支付过渡费890.03万元，合计6176.18万元，人均5.96万元。
政府统规统建安置现金投入总额为政府划地安置直接成本与房屋建安及配套设施建设成本，共计24792.08万元，现金投入时长6年。从四个安置区情况看，除体育中心因特殊原因五年竣工外，其余三个安置区均为2-3年竣工，建设成本按三年分摊现金流量为房屋拆迁后第二年147.18万元，第三年4147.18万元，第四年4147.18元，人均每年4万元。该测算安置人口仅按1037人计算，该方式可以安置人数为4272人，但前期投入与划地安置一致，前期现金投入量略高。
新政策拟采用的现房安置（购房券购房安置）方式人均安置成本为28.35万元，以四个安置区安置人口为测算依据，总安置成本为29398.95万元，现金投入时长4年。该方式安置户可在房屋拆除之日起两年内在市区确定楼盘购房，按平均分摊计算，每年为14699.48万元。该方式与确定楼盘的开发企业按4∶3∶3方式结算，则政府现金投入情况为房屋拆迁当年5879.79万元，人均5.67万元；拆迁后一年10289.63万元，人均9.92万元；第二年8819.69万元，人均8.5万元；第三年4409.84万元，人均4.25万元。
从上述情况可以看出，从现金投入情况上看，划地安置直接成本现金投入金额最小，时间最短仅仅3年；现房安置（购房券购房安置）金额最大，时间为4年；统建安置因初期投入较大，现金量略高，时间最长为6年。
划地安置和统建安置两种方式现金流出现在拆迁前1年，时间最早；三种方式拆迁前一年和拆迁当年现金流量基本相当；拆迁后一年现房安置（购房券购房安置）资金流量达到前两种安置方式的近一倍，随后两年递减，现金流量最大也最集中；划地安置现金流量最少，时间最短，但政府在后面三年可以收取的土地出让金及建设规费流失。
安置户获利分析
本次调查的四个安置区中采取村民自建方式的只有体育中心安置区，该安置区共安置村民158户，403人，户均2.55人。划地自建村民安置收益计算方法为房产部门认定的建成房屋估价-建设部门认定的建房成本。根据上述情况测算，该安置区村民人均获利62.9万元。
本次调查的四个安置区中有迎丰公园、紫东片区小田1号和江秀片区赵家山1号三个安置区采取联建分成方式建设，三个安置区共安置村民315户，634人，户均2.01人。划地联建村民安置收益计算方法为房产部门认定的村民分成所得房屋估价（所有成本由开发商支付）。根据上述情况测算，联建分成村民人均获利72.6万元。
按照政府统规统建安置方式，新政策拟按住房面积90平方米/人的标准对村民进行无偿安置，由于将来政府统规统建安置区分布地域不同，只能采用市房产局提供的2013年9月市区商品住宅签约均价3255元/平方米计算，村民人均获利29.3万元。
而以现房安置（购房券购房安置）规定的补偿方式，新政策制定时对90平方米/人的安置房按3000元/平方米进行货币化折算，拟按27万元/人给被征收人发放购房券，并对选择现房安置（购房券购房安置）方式的被征收人给予购房券总额5%的奖励，人均获利为28.35万元。
从以上情况可以看出，政府划地安置村民与开发商联建分成方式村民获利最高，村民自建方式次之，政府统规统建第三，现房安置（购房券购房安置）村民获利最低，仅占划地安置联建方式的39%。
从理论上说，村民自建方式获利应该最大，但因该安置区安置时间较早，分户情况较少，户均人口数多，使人均获利相对降低。同时该安置区地段较为偏远，小区环境较差，房产估价较低，造成村民获利较采取联建方式的其他几个安置区为低。
安置方式利弊分析
政府划地村民自建方式的优点主要是村民所获利益较高，接受度较高，且政府直接投入较低，现金压力较小，有利于征拆工作开展。其弊端在于，村民需要自筹资金建房，对贫困家庭存在一定难度；村民需要联户自建，还要共同参与门面分配，意见难统一，体育中心安置区建设时间就长达5年。此外，村民所建房屋质量较低，居住环境较差，变现困难。而该安置模式对政府的影响是多方面的：安置隐形成本高，实际负担重，安置区建设档次低，且位于城市主干道旁，严重影响城市形象。此外，一些村民抛售安置房，冲击房地产市场，拉低房价。
开发商联建分成方式的优点与村民自建方式基本相同，不同之处优点在于：开发商负责全部建设成本，村民无需投资即可获利。开发商牵头协调村民矛盾，相对可以形成较为统一的房屋建设及分配方案，但一旦有多家开发商参与开发，将使矛盾更为复杂尖锐。该方式的弊端在于，开发商为谋求利益最大化，一般都会超容积率建设，然后与村民共同向政府施压要求批准调容并减免调容出让金及建设规费，给政府管理带来较大困难。
政府统规统建安置方式的优点主要是通过提高土地使用效率的方式，安置更多村民，使安置成本降低。节约土地出让后，政府可以收取相应的土地出让金和建设规费，减少政府安置隐形成本。同时，政府统规统建符合城市规划要求，安置房建设品位提升，质量提高。小区配套完善，村民居住条件得到改善。
而其存在的弊端在于村民所获利益比划地安置低，征拆工作可能会遇到阻力。另外，该市安置房建设起步晚，周期长，村民无法得到及时安置。
对政府而言，一方面增加了安置工作量。为安置房建设，政府要组建机构，实施建设，协调矛盾，需要投入大量精力。另一方面，安置区建设投资较大，是划地安置需要的现金量1.7倍，政府资金筹措难度大。
现房安置方式除了具有统规统建的优点外，还有如下优势：一是村民安置进度加快，选择余地增大。村民在房屋拆除后即可获得购房券，可以在政府确定的任一楼盘购买房屋，比其他安置方式速度快，选择多。二加快村民向市民的转化。村民入住商品房小区，一方面提高了其居住环境质量，另一方面也使分散居住的村民将更快地融入城市生活。三是简单易行，便于管理。现房安置（购房券购房安置）村民持券购房，由市场规范其购房入住行为，政府管理压力小。购房券信息化管理，避免重复安置，减少腐败现象滋生。四是有力推动商品房销售。现房安置（购房券购房安置）村民大量购买该市商品房小区住房，可以有效减少房屋空置率，逐步提升住房销售价格，促进该市房地产市场健康发展。
弊端在于：一是村民所获利益比划地安置低，征拆工作可能会遇到阻力。二是政府安置资金量大，在几种安置方式中，现房安置（购房券购房安置）政府需投入的资金量最大，现金流最集中，是划地安置需要的现金量2.4倍，是统规统建现金量的1.4倍，且支付期仅4年。
进一步整顿方向
划地安置方式已不适应目前城市发展需要，亟需调整。划地安置政策在过去的十年间，为该市城市建设的顺利推进发挥了积极的作用。但随着该市社会经济的飞速发展，其存在的弊端也逐渐显现：一是安置户拿地成本低，政府隐形投入增大。划地安置模式施行时间为2005年左右，当时城区土地价格仅30万元左右/亩，近年来该市土地价格的急速飙升，已超过当时地价的4倍，但安置户承担的10万元/亩的土地成本却未进行调整，政府土地收益流失严重，开发商却以联合开发方式从中牟利。目前的现状已违背了划地安置当时的原意。二是存在上述诸如安置区建设中村民、开发商之间意见不一，矛盾重重，难以开工建设，影响社会稳定；所建房屋质量低，品位差，影响城市品位，冲击房地产市场；主房占地划地安置方式，导致村民抢建违章建筑等等弊端。三是新的安置方式已成为当前发展的趋势。从全省其他市州的经验来看，更为先进的现房安置和统规统建安置取代原有的划地安置已成为一种趋势。
针对此次调查中村民安置区建设存在的擅自调整容积率等问题，应在制定新政策时予以考虑，制定专门的文件规范村民安置区管理，采取切实有效的措施，在保护安置户合法利益的同时，对开发商和安置户超出规定的获利予以规范，该追缴的坚决追缴。同时，对还在建、待建的村民安置区进行规范管理，
[关键词]公允价值；计量属性；财务信息；会计舞弊
一、前言
FASB在《国际会计准则157号准则》中指出：“公允价值是计量日市场参与者在有序交易中出售资产所获得的或转移负债所支付的价格。”公允价值的确定分为三个层次：第一，存在活跃市场的资产或负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并且自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参考实质上相同的其他资产或负债的公允价值；第三，不存在活跃市场，且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定资产或负债的公允价值。由于特殊的价值确定方法，所以，用公允价值计量属性反映的资产和负债更加与实际价值相符合，更符合会计目标的“决策有用性”。
但是，公允价值的使用也有其局限性。在实务中，公允价值的确定我国一般采用“盯市法”，在市场价格变化剧烈的时候，用公允价值计量属性核算的资产和负债的价值也会急剧变化，从而导致财务信息的“波动”性，这是非常不利于财务信息正常使用的。所以，我国在引入公允价值计量属性时，是在充分考虑我国国情基础之上的谨慎性引入。根据《2006年企业会计准则》中所披露的内容，不同程度运用公允价值计量属性的有：长期股权投资、投资性房地产、固定资产、生物资产、非货币性资产交换、企业年金基金、股份支付、套期保值、金融资产、债务重组、收入、资产减值、企业合并等16项准则。
由于我国对公允价值计量属性的引入是有条件的，所以。截至2008年底，我国金融资产按照公允价值计量的比例不足10％，金融负债不足1％。虽然公允价值计量属性并没有成为我国会计实务中的普遍现象。但是，该计量属性引发的各种问题却不容小觑。本文正是通过分析公允价值在实务应用中存在的各种弊端，提出公允价值计量属性的几点改进建议。
二、公允价值计量属性对财务信息的不利影响
(一)账务处理混乱，给会计舞弊留下较大空间
首先，以《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》为例。在金融资产进行分类时，主要的依据就是根据管理者的意图进行的。例如企业购买五年期国债，如果有明确意图和能力持有至到期，则应划分为持有至到期投资；如果存在一个公平交易市场，则应划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；如果持有意图不是很明确，则应划分为可供出售金融资产。上述的意图。企业是可以随时发生变化的，如果在公允价值比较低时，可以划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，这样就可以把价值升高的部分作为当期损益计入利润表，当期利润就会被高估；如果想要粉饰所有者权益，则可以把该五年期国债划分为可供出售金融资产，当价值升高后，价值升高的部分一方面计入当期利润；另一方面增加了所有者权益中的资本公积。
如果该五年期国债的公允价值较高时，为了避免公允价值下降影响当期的损益，则可把其划分为持有至到期投资，这样就可以避免其公允价值变化对利润表的不利影响。所以，企业同样是持有一个五年期国债，通过人为的分类和调整，就可以达到粉饰利润、包装报表的目的。
其次，以《企业会计准则第3号――投资性房地产》为例。投资性房地产的后续计量有两种模式：一种是成本模式；另一种就是公允价值模式，并且两种模式之间可以进行转换。除此之外，如果企业持有房产的目的发生变化，企业自用房产和投资性房地产之间也是可以互换的。笔者只是分析其中的一种情况，看投资性房地产在核算中是怎样给会计舞弊留下空间的。
比如：甲企业有一自用房产，账面上显示其成本为100万元，累计折旧40万元，无减值。如果该企业管理层需要“美化”一下其账面上的利润，就可以把该自用房产改为投资性房地产，进行转换时，按照准则要求要进行对等转换，不确认损益，其账务处理为：
借：投资性房地产 60万元
累计折旧
40万元
贷：固定资产
100万元
这样转换完之后，对利润表没有影响。
在资产负债表日，如果该房产的公允价值为300万元，则确认其公允价值的变化300-60=240万元。
借：投资性房地产――公允价值变动240万元
贷：公允价值变动损益
240万元
这样就可以通过减少损益240万元的做法，提高本期的利润。
上述的账务处理，根据会计准则也可以一步完成，就是在公允价值模式下，自用房产转换为投资性房地产，如果用上述的例子，其账务处理应该为：
借：投资性房地产――成本
300万元
累计折旧
40万元
贷：固定资产――成本
100万元
资本公积――其它资本公积
240万元
这两种处理方法都是按照准则要求处理的，但是很明显。两者的结果是不同的，第一种做法可以提高利润表的利润，而第二种做法可以改善所有者权益的相关会计科目。
以《企业会计准则第12号――债务重组》为例，执行新准则后，如果债权人高估抵债资产公允价值，则会使债权人的债务重组损失降低，从而提高本期利润；相反，如果债权人低估抵债资产的公允价值。则会使债权人的债务重组损失增加，从而降低本期利润。通过这样的处理，企业就可以根据一定的目的进行盈余的操纵。
所以，在现有的会计准则制度下，企业为了达到上市融资、再融资以及管理层的绩效奖励等目的，会利用一切手段进行盈余操纵甚至舞弊。通过上述的分析不难发现，公允价值计量属性的引入，无疑为盈余管理者提供了有利的工具。
(二)会计核算与经济实质相背离，不符合“实质重于形式”
“实质重于形式”是会计核算遵循的一个重要基本准则，而在公允价值计量属性下的核算处理，有的却没有很好地遵循这一准则。
笔者以交易性金融资产为例，企业以投资为目的而持有的交易性金融资产，在资产负债表日，其公允价值的变动反映在“公允价值变动损益”账户中，会计分录为：
借：交易性金融资产――公允价值变动
贷：公允价值变动损益
(如果公允价值下降，则作相反的会计分录。)
在期末，该交易性金融资产进行处理，再通过“公允价值变动损益”账户结转到“投资收益”账户。也就是说，以投资为目的的交易性金融资产其损益的最终体现账户是“投资收益”账户，并且这也和“投资收益”账户的定义相符合。
再看一下投资性房地产。投资性房地产的定义是：“投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。”从定义中可以看出，投资性房地产持有者的主要目的是“投资”。所以，从经济实质来说，投资性房地产由于“投资”所带来的损益应该通过“投资收益”账户来进行最终的反
映。而在《企业会计准则第3号――投资性房地产》中规定：资产负债表日，公允价值计量模式下的投资性房地产。如果公允价值发生变动，则：
借：投资性房地产――公允价值变动
贷：公允价值变动损益
(如果公允价值下降。则作相反的会计分录。)
在期末处置该投资性房地产时，其账务处理为：
1.借：银行存款(实际收到的金额)
贷：其他业务收入
2.借：其他业务成本
贷：投资性房地产――成本
投资性房地产――公允价值变动(或借记)
3.借：公允价值变动损益
贷：其他业务成本(或相反分录)
从上述的账务处理可以看出，投资性房地产最终的投资损益是通过“其他业务收入”和“其他业务成本”来反映的。而投资性房地产的经济实质是“投资”，其投资的损益应该通过“投资收益”账户来反映。所以，会计准则中对投资性房地产会计核算的规定，已经脱离了其经济实质，背离了企业会计准则的要求，从而对会计目标的实现造成一定的障碍。
(三)公允价值计量属性的顺周期性，扩大了财务信息的“波动性”
公允价值的“价值”确定主要分为三个层次(详见前言部分)，在实务中，我国公允价值的确定是：存在公开市场交易的，主要是采用“盯市法”，以市场的交易价格作为其价值：如果没有活跃的市场价格，采用参考其它公司的价格；利用估值技术自己确定公允价值的情况在我国比较少见。所以，公允价值的确定需要交易环境的有序性，如果交易是无序的，就会使市场价格失去公允性，从而导致“公允价值”不再公允。而用不再“公允”的价值在会计报表中反映资产或负债的价值，就会影响会计信息“决策有用性”的实现。使信息使用者作出的决策不再客观；不客观的决策反过来又会影响市场价格的“公允性”，从而使市场价格进一步偏离“公允价值”，这就是公允价值的顺周期性。公允价值的这种顺周期性在这次的金融危机中得到了检验。
(四)加大了审计风险，不利于会计监督的实施
由于公允价值计量属性在我国使用并不是很广泛，再加上对公允价值计量属性也没有统一、规范的准则加以说明，以及公允价值确定方法本身的“不可靠”性，这些都为会计舞弊留下了较大的操作空间，加大了审计风险。
另外，目前我国公允价值审计也处于简单、分散、准则规范不健全等混乱的局面中，这也进一步加大了公允价值计量属性会计监督实施的难度，使公允价值计量属性的优点反而可能转变为管理层用于进行盈余操纵的手段。
三、对公允价值计量属性改进的建议
(一)制定规范的公允价值计量属性会计准则
通过上述的分析可以看出，无论是公允价值计量属性下的会计舞弊。还是公允价值计量属性产生的顺周期性，都来源于与公允价值计量属性相关的会计准则的不规范。
所以，我国会计准则制定机构可以参考国际上的做法，对公允价值计量属性的适用范围、应用情况、会计核算账户的设置、公允价值的确认条件、公允价值计量价值的确定，以及公允价值计量属性在附注信息中的披露等作出明确而又具体的规定。在公允价值计量属性所依赖的外部环境还不是很成熟的情况下，对其应用应进行严格的控制。准则的制定和完善是一个过程，即使一些经济发达国家，在公允价值计量属性的相关制度规定上也存在各种各样的问题。
对会计准则的进一步规范，一方面是修改不合理的地方，比如上文中对现行准则下各种会计舞弊的分析；另一方面就是对规定不健全的内容进行查缺补漏。以投资性房地产为例：根据我国现行税法规定，对房产应征收房产税，现行房产税的计税依据是房产余值或房产的租金收入。前者采用的是从价计征，后者采用的是从租计征。对于从价计征来说，其计税依据是房产余值，即房产原值减去房产剩余价值后的差额。根据现行企业会计准则，对投资性房地产允许采用公允价值计量，这样就出现一个问题。尤其是在由公允价值计量下的投资性房地产转向自用房地产后，结转后的房产在征税时，是按照公允价值还是按照原始成本计征?在现有的税法中还没有明确的规定。
所以，对公允价值计量属性进行准则的规范、统一，不是单指企业会计准则。也指与企业会计准则紧密相关的其它准则、规范甚至法律的完善与统一。
(二)增加以公允价值为计量属性的补充报表
在现有的企业会计制度下，资产和负债在报表中所反映的价值大部分是以历史成本为计量属性的，只有很少的资产和负债是按照公允价值的计量属性加以反映的。
由于历史成本和公允价值是完全不同的两个计量属性，而在一张报表中却同时存在，两种计量属性所反映的财务信息以及对财务信息的分析方法是完全不同的，所以，两种计量属性同时存在于一张报表的情况下，需要财务信息使用者具备相当厚实的财务专业知识才能对财务信息有一个正确的理解。而在现实中，财务信息使用者“非专家”占据主流地位，他们对由历史成本和公允价值共同表达出的财务信息会缺乏一种理性的判断和认识(也正是因为这样，才会引起公允价值计量属性的顺周期性)。
为了解决这一问题，笔者建议把历史成本和公允价值两种计量属性分开在不同的报表中加以反映。具体来说就是，现在的资产负债表中所反映的资产和负债都按照历史成本进行计量，在这个资产负债表之外，再增加一张“公允价值资产负债表”作为资产负债表的补充，在这个报表里面，主要反映资产和负债按照公允价值进行反映的价值。这样，整个财务报表就以资产负债表和利润表为基本报表，公允价值资产负债表和所有者权益变动表是对资产负债表的有益补充，而现金流量表是利润表的有益补充的构成格局，各个报表之间的关系如图1所示。
在利润表中，原来由于公允价值变动计入利润表中的各项损益也不再分散在各个账户中进行反映。具体来说，就是利润表中的各个科目都不再反映由公允价值变动产生的损益情况。比如交易性金融资产通过公允价值变动损益归集，最后通过投资收益进行反映，而在利润表中增加一个账户“公允价值变动损益影响数”来进行统一反映(如表1)。这样，就能让信息使用者对财务信息的历史(历史成本)和现在(公允价值)有一个更加清晰和明确的认识。
(三)加强职业道德的宣传与建设，培养熟悉公允价值计量属性的会计和审计人才
会计行业本身的性质，决定了所有会计人员必须以诚信为本。因为诚信是会计工作的命脉和灵魂，也是会计工作的立身之本。换句话说，如果会计没有诚信，也就失去了其在社会上存在的意义。当今，随着社会经济的迅速发展，会计信息被越来越多的投资者、决策者、企业管理者等所使用和重视。但同时也必须认识到，会计造假、会计信息失真的现象也越来越严重。所以，要利用一切的途径和方式。加大会计人员职业道德的培养，并不断给会计从业人员进行培训，减少会计从业人员客观犯错的因素。
会计监督作为会计信息质量的保障机制，其作用更是不可小视。权力没有监督和制约就会产生腐败，权力越大。就越需要制约，会计处理的操作空间越大，就越需要会计监督。因此，为了让公允价值能更好地为社会经济服务，就要加大对会计和审计从业人员掌握和把握公允价值计量属性的培养力度。在进行培养时，不仅要求会计和审计人员具备公允价值方面的会计、审计知识，还要掌握评估、经济学等方面的知识。只有这样，才能让公允价值计量属性在具体应用时更加客观、真实。
四、结束语
公允价值计量属性是一个理想的计量模式，从理论上来说，它比历史成本模式能更好地反映企业的财务状况等财务信息。由于公允价值的确定对公平、公开的市场交易有一定的依赖性，所以，在现实中这一计量属性很难发挥其优点。即使再完善的准则也不能覆盖经济内容的方方面面。因此，公允价值这一理想的会计计量属性的真正应用还依赖于社会经济、科学技术等的进一步发展。如果社会发展到更高阶段，公允价值所依赖的理想市场交易环境能够实现，那么，公允价值这一计量属性才能真正地担任并发挥其功能，更好地为经济社会服务。
[参考文献]
【关键词】二手房 个税 房地产开发投资
1998年，国务院了《关于进一步深化城镇住房制度改革加快住房建设的通知》，这个文件的推出，标志着中国开始正式进入商品房时代。住房制度的改革带来了房地产的繁荣，居住条件的改善也带来了房价的扶摇直上。特别是进入21世纪之后，2001～2003年，全国房价年涨幅还比较缓慢，可过了2003年以后，房价犹如坐上了火箭，一飞冲天，北京、上海、深圳、杭州、南京等热点城市的部分房价甚至在短短一年内翻了一番，各地“地王”也纷纷登场。
而人们的收入增长远远跟不上房价上涨的步伐，房价已成为人们日常生活最为关注的话题也成为很多人的心头之痛。从2008年起，我国政府针对高房价开始实施一系列的政策，有提高首套房和二套房的首付款比例，提高二手房的贷款利率，加大经济适用房和廉租房建设等等。但从房价的变动趋势来看，显然收效甚微。于是，2013年新一轮的调控政策出台。
日前国务院已出台五项加强房地产市场调控的政策措施，其亮点在于出售自有住房按转让所得20%计征个人所得税。那么对二手房计征20%的个人所得税对房地产开发投资会造成怎样的影响呢？笔者将从短期和长期来看其影响；
短期造成二手房迅速脱手，二手房交易活跃，对房地产开发投资影响不大。
由于新一轮的房地产市场调控措施并没有具体施行，在这段时间内，很多正在犹豫的购房者会迅速出击，二手房买卖双方都期望能在计征二手房交易个人所得税具体政策出台之前成交，对于双方来说可以减少交易支出。虽然个人所得税是针对卖方而言，但是一旦施行所得税，二手房的卖方必定会将此部分支出加于买方，进一步提高二手房房价。这种现象在一线城市尤为严重，比如北上广，这些城市的中心城区基础设施建设非常完善，交通、教育、医疗相对成熟，那么中心城区的小区建设也是接近饱和，基本很少有新建小区。如果想在这些中心城区置业非购买二手房不可，因此计征个人所得税的消息传出，必定会加快二手房的交易，特别是一线城市。
即便如此，短时间活跃的二手房交易，并不会影响房地产开发投资，因为二手房交易一般集中于中心城区，而房地产开发投资的新项目一般处于尚不是很成熟的地段，二者面对的人群是不同的。一般购买二手房的人群经济实力较强，多为改善性住房；而购买新房的通常以年轻人为主，为刚性需求，这部分人目前还没有较强的经济实力购买地段较好的二手房，因此，短期来看，对房地产开发投资影响不大。
长期来看，一方面会打击房地产的投机行为，造成投机性的新房购买减少。
目前人们购买二套房或多套房都是以投资为目的，在当今房价节节高升的年代，投资房地产是人们的最佳选择。一套房五年前买来，现在就已经翻番，越来越多的人涌向房地产市场，房价更被这类投资者抬高，造成了社会的怪相，有钱人大多拥有多套房，而普通老百姓越来越买不起房，即使能有一套房也是倾全家之力并成为房奴。一旦施行二手房个税的计征，便会在一定程度上打击投机行为，人们会将多余的钱转向其他投资领域。投机性的新房购买相对过去肯定会呈下降趋势。从此看来，会对房地产开发投资产生不利影响，
长期来看，另一方面会造成刚性购房需求从二手房市场转向新房市场，从而促进房地产开发投资的影响。
计征二手房交易的个人所得税的具体措施一旦出台以后，购买二手房成本增加，必定会打击二手房的交易；另外，由于人们对房地产投资的预期不再看好，迅速脱手同时也减少了房地产的投资性购买，市场上的二手房存量逐渐降低，供给减少，这将使得刚性购房需求转向新房市场。而且，我国还有很大一部分人因为高房价而买不上住房，每年又有新增的青年，有新的购房需求，导致我国的住房刚性需求很大，在很长一段时间内都无法平衡，房地产开发投资任重而道远，只要房地产开发合理，房价适中，房地产开发投资将会有很好的发展前景。
计征二手房个人所得税对房地产开发投资的影响要综合来看，分阶段来看，有利有弊，但是总体来说将是利大于弊。我国对房地产的需求大，所以需要房地产开发做后盾，只有房地产开发投资良性发展，在合理的区间内变动，都会对人们的住房问题起改善作用。长远来说，是有利于我国住房问题的解决。
参考文献
[1]张朝鲁.房地产项目投资分析与风险控制[D].四川：西南交通大学，2005.14-15.
[2]袁志舜.论政府房对地产开发土地批租及价格的调控作用[J].企业经济，2004，8：84-85.
一、主要会计作弊手法透视
会计作弊，“变”字在先，“藏”字在后，在变动中弄虚作假，在深藏中蒙混过关。变是变真为假，变实为虚，变公为私，变人为己；藏是隐藏深固，巧妙掩饰，诡秘掩盖，层层掩护，或遍布障眼法，蒙混过关。笔者结合多年工作中的所见所闻，总结了以下一些企业中比较常见和典型的作弊和掩盖手法。
1.瞒天过海：集体作弊，骗取补贴。钻改革的空子，集体编造虚假凭证，虚构购销业务，骗取财政补贴，套取银行贷款。
2.以逸待劳：编造借口，设置障碍。开展会计电算化的企业，以各种理由为借口，故意不打印会计总账和明细账，逼使审计人员上电脑查账，或是在成千册的记账凭证中海底捞针，以疲劳来麻痹审计人员，增加审计工作量。
3.趁火打劫：趁乱造假，谋取私利。利用发票管理混乱，内部管理松懈之机，窃取、自制或套开假发票、假收据，虚报冒领，中饱私囊。
4.声东击西：投资是假，消费是真，名为投资，实为变相集体消费。如借年度转账之机，将部分会计科目合并或拆分，在下年度内将某些不正当费用塞入成本费用内。
5.无中生有：伪造证件，骗取贷款。伪造公章、银行印鉴、伪造文件、仿造收付凭证等，将租入房产偷换成购入房产，骗取银行抵押贷款；或搞假中外合资企业，套取银行贷款。
6.李代桃僵：避重就轻，丢卒保车。如面询中会计人员只讲一般的小问题，回避和掩盖重要问题。或是虚晃一枪，借机逃遁。如一企业同时注册几个企业，转移收益以逃税，抽逃资本以避债。
7.浑水摸鱼：虚报冒领，骗吃空额。利用监管不严，在工资表中虚列员工名额，从中大饱私囊。以物资采购名义，将钱转到商业企业，实为发购货券，用于变相消费或拉关系。
8.偷梁换柱：变换手法，调节利税。巧立名目，多计多列、多提多摊成本费用，虚减利润，或以红兰虚调收益少缴所得税、流转税。或者以相反的手法，虚增盈利，捞取团体和个人的名利。核算中真真假假，本来不需要调账，硬是调账了。在不断调账、冲账、转账中塞进私货，在偷换会计科目性质，篡改业务内容中作弊。
9.反客为主：拉拢利诱，操纵作假。以金钱和关系，或以美声、美色、美食、美名拉拢审计人员按被审企业要求出具虚假审计报告。编造假账，拉拢或收买外单位经办人员，将外单位的房产、材料和商品指称为被审单位的财产，误导审计人员出具虚假验资报告。或是将代管的材料和商品冒充自己的财产，以虚增资产。
10.借款注册，虚拟资本。在创办企业时，向有关单位借钱注册，或是由主管部门垫款注册，待注册登记后，将资金抽走。
11.鸳鸯发票，一举多弊。在现金交易中，同一发票，分别套开，发票联金额大于存根联和抵扣联，使供方可以虚增销售收益，使买方增加成本费用，多抵扣增值税。主动多付款项给下属单位或业务往来单位，双方达成默契，随后在该单位提取现金，报销消费品和旅游费用等。
12.资产外流，账外经营。以各种借口挪用公款，炒股票、公款私存，或以单位的设备、材料和专有技术办私人企业，侵占投资收益和存款利息。截留现金收入，贪污私分，或设小金库，进行不正当的经营活动。
13.长期挂账，只提不用。虚列预提费用，多提多摊费用，虚减盈利。或不处理"待处理财产损益"科目的损益，或将不该列入的费用列入，调节损益。
14.变换方法，隐匿收入。通过变换计价方法和计价数额，调节盈利。将销售商品虚报为亏损，或贪污私分，或设小金库。多发售商品，少开发票，隐瞒和转移收入。
15.投其所好，恶性膨胀。为达到发行债券、股票、审批立项、申请贷款等目的，任意篡改数据，虚列虚报收入、盈利和资产，浮夸欺骗。设立多套会计账簿、编制多种报表，以应付各种检查、申请贷款、逃避纳税。
16.年末虚开，年初虚冲。年末开出空头发票，以虚增销售收入和利润，年初以退货名义以红字冲回。
17.逃避纳税。享受税收优惠和免税的企业，在免税年份利用各种手段将销售收入和利润提前，将各种成本费用推后，将销售成本推移到以后纳税年度结转，偷逃所得税。商业企业按批发价与市场售价差额的一定比例，以税后利润形式返回，列作企业投资收益，实际上是价外加价，偷漏了增值税。通过压低产品价格出售给批发、零售企业，以逃部分增值税。
18.关联企业，水分多多。如平进平出(进价和售价相等)，虚增销售额，不纳增值税。或者高进低出，将进价压低后调拨给关联企业，不仅转移收益，而且会多抵扣增值税。合并报表，不按规定编制合并报表，该并的不并，不该并的又合并了；该抵销的不抵销，不该抵销的又抵销了，造成资产不实，负债不实，盈利不实。
二、会计舞弊鉴别精要
会计舞弊手法鉴别是规避和降低审计风险的重要手段，是实质性审计的重要内容。会计作弊的手法虽然形态各异，手法繁多，但只要保持高度的警觉，保持应有的职业谨慎和专业判断能力，认真面对，审计风险是可以降低和规避的。以下笔者结合多年体会谈几点初浅看法。
一是要克服畏难情绪。只要认真细致，熟悉作弊的手法和“诀窍”，无论作弊者怎样诡秘、狡诈。总有蛛丝马迹可寻，总有异常现象显现，只要抓住关键线索，顺藤摸瓜，就不难发现和证实问题。
二是要精通会计业务，熟悉财税法规，熟练掌握和灵活运用作弊甄别的技术方法，具备较强的分析、判断和研究解决问题的能力，不断提高会计舞弊鉴别工作效率。同时，要严守独立审计原则，不可轻信被审单位的保证和解释，不为各种利益集团所左右。
三是要不断总结会计舞弊鉴别过程中的经验教训，关注新出现的会计舞弊手法，掌握对各种错弊形态的审查和识别的要领。学习和借鉴他人的成功经验，领悟和归纳出自己的鉴别方法和要领，力争迅速地发现和揭穿会计舞弊。要用怀疑的眼光审视容易出现风险点、风险区、产生盲点、盲区的地方，运用科学的分析审查鉴别错弊。有时候还要利用和发挥专家的特殊作用。
四是在制定审计对策时要辩证地看问题。风险基础审计虽是特别关注了风险，有助于风险的规避，但如果忽视了对盲点盲区和难点的审查，风险仍然存在。符合性测试只是评价审计风险程度，制定审计计划的一种必要程序。符合性测试通过，未必就可以高枕无忧。往往是制度健全，内控严密的背后更可能隐藏着很深的舞弊。复核性分析可以发现疑点和线索，掩盖舞弊的可能性更大。
五是在审计时要抓住一个要害，做好两个结合，审查三个表现，分析四个特征，进行五个对比，做到六个相符，跟踪七条线路，不忘八个审查。
1.一个要害。审查鉴别会计舞弊时，应当抓住“私欲”是产生会计舞弊的根源这个要害，从最常见、最容易、最可能作弊的地方开始，小心谨慎地捕捉疑点和搜寻线索。
2.两个结合。一是内部审查与外部调查相结合，往往是内部审查发现不了的问题，可以通过外部调查发现线索；二是会计账、证、表及实物资产审查与逻辑推理分析相结合。有时候通过分析判断，往往能够迅速地发现线索。
3.三个表现。会计作弊一般表现在假证、假账和假表三个方面，致使资产不实，负债不实，经营成果及所有者权益不实。
4.四个特征。一是外资企业、私营企业和盈利特别丰厚的企业，侧重于隐匿收益、偷税漏税；二是经营承包企业、工效挂钩企业侧重于虚减成本费用，虚增收入、利润，以达到名利双收的目的；三是经济效益低下的企业，为了生存，维持职工生活，在账表上侧重于虚增收入、利润，以套取银行贷款；四是上市公司为了改善形象，稳定股价，管理高层为了获取巨额收益，往往可能会虚增收入和利润，隐瞒损失和负债。他们会挖空心思，千方百计地进行高水平的弄虚作假。
5.五看五比。一是从企业经营规模看报表反映的水平；二是从同类相近企业的状况看企业的现有水平；三是从企业历史同期实际状况看企业目前水平；四是从投入产出状况看企业收入及盈利水平；五是从企业历史发展状况看目前反映的收益水平。
6.六个相符。会计报表反映的信息资料必须六相符，即证证相符，账证相符，账实相符，账账相符，账表相符，表表相符。
内容提要：阐述了适当控制房地产开发的单项规模能够达到城市化建设的利好目的：1.以利于形成良性市场竞争；2.降低中小企业进入门槛；3.避免形成垄断；4.城市化建设有效的控制手段；5.解决城市交通的扩容途径；6.完善城市功能的正确方向；7.实现亲民化城市环境；8.在城市化建设中实现低碳生活目标.
关键词：城市化建设、抑制房价飞涨、城市交通拥堵、交通微循环、经济环境、控制建设项目规模
Abstract: this paper discusses the proper control of the real estate development of single scale can reach the urbanization construction good purpose: 1. So a benign market competition; 2. Reduce the small and medium enterprise entry threshold; 3. To avoid a monopoly; 4. Urbanization construction effective means of control; 5. Solve the urban traffic expansion way; 6. Improve the function of the city right direction; 7. Realize the close to people of city environment; 8. In the urbanization construction realize low carbon life goal.
Keywords: urbanization construction, inhibit soaring property prices, urban traffic congestion, microcirculation, economic environment, traffic control construction project scale
一 引言
现今房地产开发，项目规模日益扩大化。在多年的房地产开发潮的推动下，这虽然对民生的改观有很大的积极贡献；对社会面貌，社会生活，社会文明的发展都起到了相当大的作用。同时房地产发展是社会经济主要支柱产业和风向标。这些也促使房地产开发总量逐年增加，单个房地产项目规模逐年加大，这基于丰厚利润驱使以及政府追求政绩的推手的鼓励，导致现今房地产开发，项目规模日益扩大化。大规模项目建设优点很多：便于更大范围统筹规划、城市化建设更容易协调、集中财力办大事、城市建设速度快、街区整齐划一、城市形象有节律等等，这里就不多赘述。
由于开发者、经营者(企业)追求利润和不愿担负社会责任的本性驱使，大规模项目建设的负面效应渐次显现出来，进而深刻影响到社会生活的诸多方面。下面我们进一步剖析房地产大规模项目(区块)开发的负面效应及限制各单项规模的利好作用。
二 搞大规模房地产项目的现状及其负面效应
1占地面积动则几十万平方米，上百万平方米。是当今房地产开发的流行方式。中国式房地产开发建设的规模和速度是世界上、历史上罕见的，既无历史经验，也无国际惯例，弊端丛生。需要控制调整。
2跨越几个街区，把几条市政街路囊括在同一项目中，甚至改变了街路的走向和形态。
3封闭了部分街、路、巷的通行。交通流向汇集，使城市道路被迫进行单向行驶，弓背绕行等管制型硬性导流,都是非自然不合理的低级手段。
4 对城市交通的日益拥堵雪上加霜，是城市交通拥堵的原因。
(1)使很多本来近在咫尺的交通（巷路可以通达）变成长途绕行。直接给城市交通添加了压力。
(2)直接影响了城市交通，吞噬了相当数量的次要道路及巷路。巷路的“微循环”作用大量被堵塞或消灭。逼迫交通车流涌向城市主干道。
(3)把本应该承担的社会义务和功能弃出或规避。使城市的社会负担加剧。停车场地，公共休闲场所，社会公共服务功能等皆被封闭隔离而独享。失去了社会共享作用、以及服务社会的功能。更甚者，有些小区封闭管理，拒绝来访车辆、社会车辆进入，迫使车辆停在本来有限的区外周边街路，直接增加城市(交通、市政)负担。
(4)使巷路的社会功能丧失。其中包括巷路对市民的出行、商购、停车、运动、休憩、交往等功能。建筑封闭组团使该街域的社会含纳能力大大减低甚或缺失。这是当前城市交通拥堵的非常重要的因素。
(5)驾驶车辆通达性、便捷性被人为阻断或降低。直接导致尾气排放增加，影响节能减排目标实现。
5分割了地域，搞独立王国。使城市形成大大小小的“岛屿”。项目区块间互相隔离，互不交往（甚至人为阻隔），互相排斥，固步自封是封建领主的意识形态的扩张化和体现。不利于社会的进步和社会观念、行为的（现代化）发展。城市功能日渐衰微，园区向内影响力“强化”。向外社会贡献和责任减少。
6园区项目的超大。直接改变了业主与代管企业（物业等）之间的势力比较关系。掌握资源越巨大其支配权、话语权越缺少控制，难于监督。居民(业主)权利被侵害时有发生，维权道路因社会地位、经济基础、社会势力等差距加大而更加艰难漫长。这也是社会矛盾形成和激化的主要因素。
7占用了大量的国土资源和社会资源，而面向社会服务的功能，却极其有限。不愿向社会开放，呈现大量的设施和功能闲置现象。更有甚者开发商(或经营商)私自改变或取消本应附建和代偿公益性的设施。诸多项目的共性个别行为，从宏观体现出来城市建设整体缺失和削弱。城市化建设水平被降低。
8 摒除了原应设置的许多广场、绿地、文化、体育、休憩、娱乐、餐饮、生产、办公、商务、商业、行政、警务、等社会设施。
9降低了城市容纳、服务市民的功能。各项目的相对独立，使原本功能繁复的城市街区逐渐消亡，代之以构成各个极具规模的“居住区”，其社会功能却极尽简化。无法提供广泛的社会功能和服务。
10 城市总体内涵在被“居住区”置换。除了极具地标性和历史传承“惯性”的商业区、商务区、行政区和刻意规划建设的DBC以及重大公益项目等之外，大部分城市街区经过多轮“城市建设”及大规模项目区块开发，街区的“城市”氛围日趋传变为“居住小区”模式。
11 城市天际线趋于呆板，建筑风格渐现同一。各开发商的无限追求利润动力的驱使下，各自项目地块被极大化地挤占空间。各小区间的街、路自由空间渐少，街、路形态上“密不透风”。沿街天际线平缓而缺少韵律变化，城市景观趋同、辨识性差。
12房地产市场逐渐被大型开发商所垄断，瓜分。开发地块的大型化，使得中小房地产开发商无力进行前期投入。而大块地产资源只能被大型开发商独享、垄断，这块丰厚利润的“蛋糕”被少数巨鳄瓜分，社会分化加剧。
13房地产市场准入门槛被抬高。由于盲目追求国民总产值及财政收入的短视观念的主导，不计后果的开放大地块、大项目、集成建设，使得建设阶段性投入日趋巨大，直接抬高了房地产市场准入门槛。
14近年来经过多轮的开发周期，大规模的投入成为“必然”。基于财力、物力、人力的综合因素，中小房地产开发商逐渐被挤出房地产市场。从长期历史作用以及市场多样性还有市场竞争机制等方面非常不利于行业发展和社会资源财富的组成和分配。
15大规模的房地产项目在房地产市场中地主导作用（垄断）使其极具话语权（包括定价权），依其追求利润的本能，成为当今房价危高的主要推手。
16 经营者对社会资源(财富、资金)的非理性投放、随意性较大，浪费现象严重。大量的“鬼城”、闲置楼盘、无人空闲房也日益常见。这也是项目过大，建设周期长，运营效果和社会需求反馈滞后，以及的建设方向不易调整造成的结果。
17 大块地产的整体连片售配审批，使 “拿地 ”大鳄们有机会以“分期、分批建设”的借口进行“炒地皮”。实质上损害的是国家、人民的利益，财富流向“炒地皮”的获利者。
三 限制房地产项目规模是城市化建设的当务之急
综上所述各种弊端皆出自于房地产开发项目规模的扩大化和集团化。形成了超越主流社会掌控的势力，进而威胁和侵害社会利益，形成“尾大不掉”的局面。政府一方面有求于房地产开发运作带来的财政收入和增长，同时另一方面也失控于这种行为带来的负面效应(如前所述)。随着房地产近几年大规模开发高频率进行。所带来的负面作用更为突出。因此，政府和社会应当及时醒悟，对房地产开发规模进行有意识的限制和规划，才能在一定程度上控制和遏制大规模项目开发所形成(上述)弊端，是解决当前城市建设诸多矛盾，发展和谐社会的方法和手段。也是低碳生活进程不可或缺的部分。
由于房地产开发速度高度发展，在交通、市政、社区、街道、商务、生产、贸易、公益等等方面突显的问题和弊端之成因皆有大规模项目的身影。而这些问题是社会活动和生活的急难重症，成为当前社会急需解决的首要政务。从上述弊端的成因来讲，限制房地产项目规模是城市化建设的当务之急。从根本上长期有效地解决问题，吸取以往教训，为城市化建设趋向利好局面打好基础。
四 限制房地产开发项目的规模的利好作用:
1抑制房地产公司（经营者）以超强大企业能力进行行业垄断，控制房地产建筑市场。
2避免了大企业对项目的非理性的自主行为。政府及社会应发挥其掌控社会资源、土地资源的作用。并减小项目规模和项目集约的比例。坚持面向社会、服务社会、让利市民的指导思想。
3以利于形成良性市场竞争。控制建设项目规模，降低房地产市场准入门槛，可以增强市场多样性，活跃市场竞争机制非常利于行业发展和社会资源财富的组成和分配。经济环境得到改善。
4利于平抑房价。活跃市场竞争机制,抑制行业垄断，优良资源不能独享。不易形成暴利经营，可直接平抑房价让利市民。
5利于城市建设的宏观掌控。规划和建设行政部门可以及时获得反馈，调整适应社会需求兼顾长远规划，完善政府在城市化进程中的宏观掌控和建设目标的合理达成。
6利于城市交通拥堵的解决。小规模建设能开放次要街巷，交通状况能得到明显改善，充分发挥巷路的“微循环”作用；免除单向行驶；弓背绕行，很大程度上解决部分拥堵问题；分散交通流量，容纳社会停车空间；更便于驾驶车辆通达性改善，提高社会活动效率。
7利于城市功能发挥，较大程度地解决城市居民的民生问题，更多化解市民的生产生活的矛盾。
8改善业主对于开发商（物业）的弱势地位。利于建设和谐社会。
9利于城市配套体系高效运用，运行。小规模项目建设避免“大而全”设施重复建设，高效利用的城市配套系统和总体投入，提升了综合效益。
10利于低碳目标的实现和进程。交通状况的改善，驾驶车辆通达性、便捷性提高；高效利用的城市配套系统；都是节约能源，低碳生活的主要组成部分。
11避免了大规模开发导向性的决策失误带来的房屋闲置，资金周转不良以及社会资源浪费等发生。
12 实现亲民化城市环境。(除必要的大规模统筹的公益项目外)以较小的建设规模开发项目，会降低或摈除“人为”因素的影响程度，而由市场规律、社会规律和自然规律主导的建设行为。加以慎重、缜密的宏观控制，城市建设将形成符合自然规律，更为亲和民生的城市环境。
五 总论
在经过多年多轮的房地产开发潮的涌动下，房地产行业日趋“稳定”、房价逐渐走高、垄断日渐形成。房地产在国民经济中占主导地位，是社会经济的风向标。房地产发展为近三十年的经济高速发展起到了积极推动作用。人们在欣喜于改革开放带来的实惠和成果的时候，忽视了日渐强大的房地产市场逐渐形成了一些垄断势力。而且，这些垄断组织对行业控制能力和手段可谓“手眼通天”，甚至其他行业“大鳄”觊觎房地产的暴利，纷纷转向投资，进入房地产行业，巧取豪夺，居民们被动迁（或强迁）的规模空前。大规模区块开发被垄断企业独占,其社会负面效应逐渐加大，人为形成房地产的”刚性需求”,民生被损害，国家及民众利益遭侵害。有必要对垄断行为进行行政控制和干预了。
关键词：会计准则；财务舞弊；财务舞弊空间；治理措施
中图分类号：F23文献标识码：A
一、财务舞弊的危害
财务报告舞弊欺骗误导股民，严重损害投资者利益。首先，舞弊的目的是用不合法的手段夺取他人的财富，从社会整体来看，舞弊不会增加社会总体的财富，只是财富从一部分人的手中转移到另一部分人的手中。从证券市场来看，财务报告舞弊的结果是使财富从处于信息劣势的一方转移到拥有内部信息的一方，也即公司内部人员从外部投资者手中骗取资金。其性质实质是上市公司利用资本工具对广大投资者进行的掠夺行为。这种行为严重侵犯了公司外部投资者的合法权益，带给广大的外部投资者巨大的物质和精神损失。其次，财务报告舞弊导致诚信危机，破坏了证券市场赖以存在的基础。投资者是证券市场的核心主体，证券市场的生存与发展取决于投资者对证券市场的信心，要树立投资者对证券市场的信心，最为重要的就是要保护投资者的利益，而保护投资者利益最重要的是要在证券的发行和交易过程中实行公开、公平、公正的原则。虚假的财务报告不仅不能有助于保护广大投资者的合法权益、促进股票市场正面功能的发挥，反而助长了人为操纵与股票投机行为，使得股票市场缺乏有效性，整体运作呈无序状态。因此，本文要对会计准则体系下财务舞弊的空间进行剖析，并提出相应建议，将财务舞弊的危害降低到最低程度。
二、会计准则体系下财务舞弊的空间
尽管现行准则的颁布在一定程度上对财务舞弊进行了遏制，但现行准则仍然有很多欠缺的地方有待于进一步完善，其中包括其为财务舞弊提供的空间。
（一）公允价值的应用在一定程度上为会计舞弊提供了空间。美国会计准则和国际财务报告准则比较侧重公允价值的应用，以体现会计信息的相关性，而我国传统计量原则采用历史成本法，以体现会计信息的可靠性。此次新会计准则的修订，不再将权责发生制和历史成本法作为会计核算的基本原则，这表明我国会计准则正在逐步和世界接轨，并逐渐扩大公允价值计量属性在会计核算中的应用；除了涉及到的债务重组、非货币易和非共同控制下的企业合并之外，还在金融工具、投资性房地产等方面采用了公允价值。在发达的市场条件下，公允价值比较容易确认，但在我国市场发展不充分的情况下，如何确认公允价值却是一个难题，并且企业一旦利用其进行利润操纵，因缺乏可靠的评判标准也很难实施有效监督。
现行准则客观上增大了企业管理层有目的地借助公允价值的运用，进行财务舞弊的可能。尽管现行准则对公允价值的运用做了谨慎设计，国际上对公允价值的应用也为我们提供了一些可借鉴的经验，但实际上由于公允价值的概念相对抽象，目前还缺乏明确的可操作性。在我国现阶段资产评估市场不够充分的情况下，公允价值的确认显然很难公允。企业管理者可能会利用公允价值来放大盈余管理空间，进行财务舞弊。而且根据税法规定，公允价值变动导致的损益不得计入应税所得，也就是说，由此取得的收入是净收入，这对财务舞弊的诱惑是极大的。
（二）债务重组、非货币易中收益确认范围的扩大。债务重组准则改变了原来的“一刀切”做法，将原先因债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，改为将债务重组收益计入营业外收入，对于实物抵债业务，引进公允价值作为计量属性。此外，非货币性资产交换准则也同时引进公允价值作为计量属性，将现行非货币易准则中规定以换出资产的账面价值来确认换入资产的账面价值的做法，改为以公允价值确认换入资产并确认置换收益，而在原准则中根本不存在确认收益的问题。因此，新的债务重组和非货币易的会计处理方法，无疑进一步扩大了企业收益确认的范围。上市公司很可能会在公司出现亏损的情况下，或者出于平滑公司业绩以及配股的需要，通过债务重组确认重组收益或者与上市公司以优质资产换劣质资产的非货币易，来操纵上市公司的当期利润。而一些无力清偿债务的企业，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提升其每股收益水平。
（三）费用资本化范围的扩大。企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的构建或生产，应当予以资本化，计入相关资产成本。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到可使用或者销售状态的资产，包括固定资产和需要经过相当长时间的构建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房地产等。而原会计准则只允许构建固定资产的专项借款费用予以资本化，新会计准则无疑进一步扩大了借款费用资本化的范围。企业很可能在资本化条件上做文章，采用一定的手段使专项借款之外的一般借款的利息支出符合资产的要求，扩大利息资本化范围、减少费用的支出，从而提升企业业绩。虽然现行准则中对资本化的条件进行了严格的规定，但在实际操作中却有很大的随意性，尤其是生产周期相对比较长的存货。
（四）企业在折旧和摊销上主观判断影响的扩大。目前，上市公司利用固定资产折旧来进行盈余管理的现象比较普遍。由于上市公司的固定资产一般比较大，只需要调整固定资产的折旧年限就可以达到目的。因此，注册会计师在对上市公司固定资产科目进行审计的时候，主要关注固定资产的折旧政策和估计是否变更，并对折旧额进行测试，防止公司多提或者少提折旧来调整利润。而现行准则进一步扩大了企业利用折旧来操纵利润的空间。准则第十九条规定：“企业应当至少于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产折旧年限；预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值；固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。”并且调整的方法采用未来适用法，不采用追溯调整。因此，企业只要设法找到固定资产使用寿命与原估计有差异的依据，就可以进行会计估计变更，对业绩进行调整，从而达到操纵利润的目的。
三、治理措施
根据前文对空间的剖析提出相应的治理措施：第一，增加对现金流量表的关注。我们在观察资产负债表和利润表的同时，要特别关注现金流量表，以识别其中的重大疑点，通过这种方式来间接识别利用公允价值进行舞弊的问题；第二，深入研究有关估价技术法。有关现值估算技术问题的研究还需要投入大量的人力、物力，特别是在现值估算技术与计算机应用结合等方面的研究；第三，引入全面收益表来区分已实现收益和未实现收益。这样将不会有人热衷于利用公允价值操纵利润；第四，设立严格的费用资本化审批制度。严格的两级复核制度对通过费用资本化进行舞弊有一定的抑制作用；第五，在折旧和摊销的变更上引进专家责任制。若是出具的报告与事实不符，由专家或事务所承担法律责任，必要的情况下，要进行严惩，以起到一定的警示作用。
（作者单位：东北财经大学会计学院2008级会计实验班）
主要参考文献：
(一)内容架构趋同
我国企业会计准则体系，由基本准则、具体准则和应用指南构成。其中，基本准则是纲，在整个准则体系中起统驭作用，基本相当于国际财务报告准则中的《扁报财务报表的框架》具体准则是目是依据基本准则原则要求对有关业务或报告做出的具体规定，现有具体准则已经基本涵盖了所有的业务内容;应用指南是补充，是对具体准则的操作指引，应用指南类似于与各项国际财务报告准则一并的应用指南和实施指南以及相关的解释公告。可见，我国企业会计准则体系在内容架构上已基本实现了与国际财务报告准则的趋同与等效。
(二)具体准则内容趋同
1.将公允价值引入新会计准则体系。国际财务报告准则中比较侧重于公允价值的应用，我国原有会计准则都几乎不涉及公允价值。考虑到我国市场发展的现状，修订后的准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。但总体上说，会计准则体系对公允价值的运用较为谨慎。如在《企业会计准则第3号一投资性房地产》中规定：“有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值计量的，应当同时满足下列条件:一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。”
2.合并财务报表的合并范围以控制为基础确定。《企业会计准则第33号一合并财务报表》第6条规定，“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个的经营活动中获取利益的权力”。这些规定与《国际会计准则第27号一合并财务报表和单独财务报表》的规定一样都强调了实质控制。另外，新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论于侧重母公司理论转向侧重实体理论。
3.非同一控制下的企业合并采用购买法。1995年财政部的《合并会计报表暂行规定》和1997年的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》等规定，从未明确提及企业合并会计处理方法。从这些规范看，我国允许企业采用的合并+计方法实质上是购买法，但从现行实务来看，企业合并主要是换股合并，加上公允价值难于取得，企业一般采用权益结合法。国际财务报告准则中是禁止采用权益结合法的。在准则体系的《企业会计准则第20号一企业合并》中规定，在非同一控制下，“购买方在购买日作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，记入当期损益”，从而将非同一控制下的企业合并的会计处理方法规定为购买法。
4.金融工具会计准则一直是国际会计准则中比较复杂的内容。如何有效地对金融工具进行确认和计量，完善金融工具会计准则体系，一直以来是各国政策制定部门的重要工作。我国在全面借鉴AS2、AS39的基础上，结合我国实际，出台了《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这4项准则各有侧重、相互关联、逻辑一致，形成一个有机整体，其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定，企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法，但必须符合严格的条件，对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理;企业的会计处理应当根据各单项金融工具的特点及相关信息的性质将其进行适当归类，以揭示金融工具的潜在风险。因此，新会计准则的建立，标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面接轨，有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统，及时揭示和披露交易决策的相关信息，引导衍生工具的有效运作，提高金融信息可比性和透明度。
二、趋同与等效的弊端分析
(一）趋同与等效弊端
1、会计准则具有“经济后果”的经济特性决定了盲目趋同可能损害国家及企业的利益。由于会计准则是在特定环境中产生的，在不同的环境中依据相同的会计准则也可能生成不同的会计信息，而会计信息对企业、政府、投资者和债权人等企业利益相关者的决策行为产生影响，从而决定企业利益关系集团的利益分配格局，影响其利益团体的利益，这就可能使一些方面受益而另些方面受损，不加区别的盲目趋同很可能导致国家或企业等利益相关者的利益受损。因此，在国际会计准则趋同的过程中，每个国家都应认真度量自身的利弊得失而采取相应的对策，而不是盲目趋同。
2.国际会计准则的复杂性使趋同与等效国家加大了准则实施的成本，影响其税收体系，增加税收成本。FRS(《国际财务报告准则》)复杂冗长、难以掌握，如果趋同与等效的国家缺乏强有力的会计职业团体、缺乏必要的指导，没有能力及时通畅地将ERS翻译成本国语言，则使这些国家在实施国际会计准则中将陷入困境;而相对于会计人员整体素质较低的国家来说，准则理念的改变、准则的培训及实施成本相当大，新旧会计标准衔接转换风险大，成本高。另外，有些国家会计体系的主要目的是为税收体系服务，体现会计处理方法与税法规定的高度统一。而FRS的主要目的则是服务于资本市场，采用在会计确认、计量和报告方面与国际财务报告准则趋同的会计准则体系，将使这些国家的财务会计记录与税收会计记录相分离，需要纳税调整的项目众多，税务部门无法从会计报表及账簿中直接确认企业是否及时足额纳税，从而加大其税收成本。
另外，不同国家之间现有会计实务的差异以及政府、企业、会计人员更改会计惯例的不情愿情绪等都会给会计准则的趋同与等效带来一定的麻烦。
从以上分析得知，各国会计准则的趋同与等效有利有弊，我们常说“两利相权取其重，两害相权取其轻”，各国会计准则的趋同与等效利大于弊，因此，趋利避害，求同存异，积极趋同，是各国在会计准则国际趋同与等效中应有的积极态度。
(二）趋同与等效的措施
如今，建立全球统一高质量的会计准则，为世界资本市场提供一套为投资者信任的全球化的会计准则已成为许多国家的共识并付出诸多努力。通过以上对趋同与等效现状及弊端的分析，本文提出以下几点措施：
1、积极争取国际会计准则制定的话语权。各国从本国利益出发，应积极参与国际会计准则的制定，反映本国的特殊环境，了解新的发展动向，从源头上尽可能掌握制定国际会计准则的主导权或话语权。
2.充分了解国际会计准则的内容，调和与本国环境差异，提供遵循适例并解释适用上的疑义，减少准则实施成本。尽量将国际会计准则复杂、冗长的条文表达转化为国内会计实务界能够了解与操作的符合本国会计人员思维习惯的条文，并提供应用指南，尽量减少复杂的国际会计准则带来的弊端，使会计准则的贯彻实施成为可能。
3.积极采取应对措施，建立资产评估制度、企业内部控制以及政府外部监管，为会计准则的趋同实施创造条件。建立公平合理的资产评估制度，才能使采用国际通用的公允价值的计量基础成为可能;建立健全企业内部控制，才能为准则的正确实施提供基础保证，而政府的外部监管突出了准则正确实施的外部强制力，保证会计信息的准确可比。
4.我国已经就“等效”问题同有关国家和地区展开了交流和合作。除与欧盟的合作外，我国内地与香港在2007年就会计准则等效问题举行了多次技术会谈，一致表达了等效的共同愿望和加快等效进程的态度。双方加强会计合作并最终实现会计准则等效，可以在国际资本市场和会计领域等诸多方面形成合力，进一步增强中国的话语权，实现两地企业、会计行业和资本市场发展的共赢。
另外，中日韩三国会计准则制定机构会议的交流与合作机制早在2002年就确定并签署了备忘录，就会计准则国际趋同的基本态度、具体措施以及面临的问题等达成了一致。而随着韩国正式宣布全面实施FRS的路线图和日本正在寻求趋同和等效工作，为中国实现与日韩会计准则的等效创造了条件。
上述相关合作文件的签署和双边、多边会计协调与交流举措，不仅大大提升了我国的会计国际地位，也为我国推动会计准则等效进程创造了条件。因此，尽管真正完成与世界主要国家和地区会计准则的等效，还需要较长时间的努九但不可否认，等效目标是众望所归、大势所趋。因此，我国应在推进中国香港地区等效认可、探索建立中欧等效认可程序和机制的基础上，以启动中美会计合作为重点，进一步加强与有关国家她区）和国际组织的合作，以务实的态度推进国际会计趋同与等效的成效。
三、国际会计准则准备采纳“中国标准”
国际会计准则理事会近期在其网站上公布了关于修订《国际会计准则第24号一关联方披露〉的公告，建议降低对同受国家控制而不存在其他关联方关系企业的披露要求。这是“中国标准”在国际上受到重视的一个重要表现。国际会计准则理事会表示，本次修订考虑了中国企业会计准则的相关规定，将进一步消除国际财务报告准则与新的中国企业会计准则之间的差异。国际会计准则理事会的积极态度将为中国石油和中国其他企业降低运用国际准则和实施“走出去”战略的成本起到极大的促进作用。
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