关键词：日本；税制改革；肖普劝告；中小企业
一、日本税制的改革进程
1、战后至20世纪70年代的税制
二战以后日本宣布投降告终，由于战争耗资巨大，战后日本物资极度匮乏，国内物价飞涨，严重的财政赤字。要平衡日本的财政收支，必须对日本的税制进行调整。一方面对日本战时运行的税制进行调整，如废除战时开征的一些税收；另一方面又开征一些新的税种。为筹措足够的财政收入来平衡收支，增值税就是一个必然的选择，这自然加重了日本国民的税收负担。例如，从1947～1949年，日本人均税收负担从2668日元增加到9532日元，增加了2.57倍，占国民收入的比率从18.5%上升至28.5%。从振兴日本经济的角度来设计日本税制，1949年8月提出了“肖普劝告”，旨在要求日本建立促进经济持续增长的税制。主要内容：建立以个人所得税为主体的税制；推行纳税申报制度，取消税收优惠政策；建立中央与地方税收体系，明确中央与地方税权配置。在朝鲜战争期间，美国向日本大量的军事订货，极大地刺激了日本经济的增长，为税制改革创造了十分有利的条件。可见，这一时期日本的税制改革与其经济增长保持着积极的互动关系。
2、20世纪80年代的税制改革
1986年以对个人所得、法人所得、利息减税和增设消费税为主要内容的税制改革大纲获得通过，突出了流转税的地位，也反映出日本税制更加重视公平与效率之间的平衡，称之为根本性的改革。大致内容为：个人所得税纳税等级减少到12级累进，税率调整为10.5%～50%，废除资产所得课税的综合课税制度；微调了法人税率，下调实际税率由原来的42%下降到40%；遗产、赠与税税率从75%将为20%。总的来说，这次改革对今后日本经济的发展和税制改革奠定了基础，产生深远的影响。但这次税制改革也存在着对贫富差距较大的收入群体课税不公平，对中小企业和垄断大企业课税不公平等问题。
3、20世纪90年代的税制改革
日本国土面积狭小，只有38万平方公里，土地资源十分紧张，第二次世界大战后土地价格大幅攀升，已经成为制约日本社会经济发展的最大瓶颈。所以，在西方国家中，日本的土地税制度是最复杂的税收制度。
1992年日本政府开展了土地税制的改革，这一次改革是1986年日本所得税制改革的延续。这次的内容可简单概括为：增加税种、提高税率、加强征管。日本在1992年开始实施《地价税法》，新设的地价税具有平抑物价、均衡负担、抑制土地投机等作用，有利于合理利用土地；对土地转让有关税种，如个人所得税、法人税和遗产税等税种设计土地转让收益的都提高了税率；对与土地有关的固定资产税加强了征收管理。
经过1982年和1992年两次税制改革，其根本性的税制改革目标基本实现。但仍没解决个人所得税税负过重和公债依存度高的问题，在此情况下，1994年日本政府提交了国会税制改革方案，内容包括：减轻个人所得税税负；加强消费税征收；新设地方消费税。
二、日本现行税制体
系税别所得税体系流转税体系财产及其他税体系
国税个人所得税法人税消费税、酒税、烟草税、挥发油税、飞机燃料税、石油液化气税、石油税、汽车重量税、关税、吨税、地方道路税、特别吨税、电源开发促进税继承税、赠与税、地价税、有价证券交易税、印花税、交易所税、登记许可税
地方税（道府县税）道府县民税、事业税、不动产取得税、道府县烟草税、高尔夫球车利用税、特别地方消费税、汽车税、矿区税、狩猎者登记税、固定资产税、法定外普通税及其他汽车取得税、轻油交易税、依旧法征收的税
地方税（市町村税）市町村民税、固定资产税、轻型汽车税、市町村烟草税、矿业税、特别土地保有税、法定外普通税及其他温泉浴税、事业所税、城市设计税、依旧法征收的税
资料来源：中国国际税收研究会，网址http：//
进入21世纪后，日本经济一直处于低迷状态。为刺激经济增长，2006年初，日本政府在充分考虑经济、财政现状的基础上，出台了《适当税制》：实施从个人所得税（中央税）到个人居民税（地方税）的税源根本性转移，废除定律减税制度，并对法人相关税制、土地、住宅税制、国际课税、酒税、烟税等税种进行了必要的改革。这次改革在一定程度上实现了经济社会的繁荣复苏。
2007年爆发的金融危机，日本经济再一次受到严重冲击，国内居民消费低迷，企业业绩恶化，导致税收大幅度下降，创下日本泡沫经济崩溃后（2003年最低约为43.3万亿日元）以来的近五年的新低，日本公共财政状况令人忧心。为摆脱这种困境，2009年以来日本税收政策进行了多次调整：通过减税降低企业成本、改善企业业绩不振的情况；日本政府计划对外国投资人在日本公司债的利息收益，给予免税的待遇以吸引海外投资；鼓励消费，试图通过提高遗产税、降低赠与税的方式，来促使喜欢存钱的老年人在生前就能将其手中的前转赠给下一代，让这些能花钱的年轻一代有更多钱用于消费。
公司所得税改革方面，日本非常重视对中小企业的扶持，为了支持中小企业的发展，1963年通过了《中小企业基本法》，在税收方面规定了许多优惠政策：第一，适用较低的法人税税率。对资本额在一亿日元一下的中小企业适用优惠税率，以年应税所得额800万日元为分界线，在此金额下的部分适用28%的税率（一般法人税税率为35%）。第二，鼓励中小企业增加科研投入和使用新技术。对中小企业购入或租赁的提高技术能力的及其设备，给予相当于购置价30%的首次特别折扣；对中小企业实验研究费减收6%的法人税；对中小企业使用新技术的投资，给予相当于购置价7%的法人税特别税额扣除，此外还有强化中小企业技术基础的法人税税额扣除。第三，其他税收优惠。对中小企业使用固定资产设备，3年内减半征收固定资产税；对年销售额不足5000完日元的企业，实行折扣征收消费税的遍及扣除制度。
日本政府在1999年度的税制改革中，对中小企业法人年所得800完日元一下的部分税率由1998年的28%下调到22%。中小企业实行22%的低税率，普通法人税率为30%。其次，对进行新技术和设备投资以节约能源和利用新能源的中小企业，在税制和设备折扣方便都给予优惠。
日本政府特别重视对中小企业科技创新的税收优惠，主要采用税收抵免的方式，鼓励企业的研究开发活动。日本税务当局对那些会计制度健全、账目清晰明确、长期按时申报五不良税收记录的小企业采用“蓝色申报制度”。适用该制度的纳税人可以享受一系列的税收优惠政策，日本税法规定：对于该年度的研究开发费用支出超过以前年度是，可将超过金额的20%（不超过法人税总额的20%）从法人税额中抵免。另外，为了促进中小企业对新技术的投资，日本政府给予中小企业相当于购置价7%的法人税特别扣除。此外，还有强化中小企业技术基础的法人税税额扣除。所有小企业的产品和技术研究开发支出都可以享受6%的税收抵扣。
三、日本税制改革动向与前景
近年来，日本政府对税制的改革秉持可持续发展的原则，根本在于促进经济增长，坚持走低能耗、绿色的可持续发展之路。如日本政府拟提高非节能车辆的税率，这一政策表明，日本政府对于高能耗汽车的不推崇，表明了政府环保、绿色的经济立场。如降低节能车的购置税、重量税等，拉动节能车的消费。再如，日本政府还将上调烟草税，所以，目前日本的税制改革主要立足于本国的社会经济状况。解决经济危机带来的各种困难，帮助经济走出低迷，是日本人呢税制改革的主要出发点，同时兼顾了一些促进社会、经济长远、健康发展的因素。
纵观日本税制改革，尽管在不同时期日本税制改革的内容不尽相同，但始终是围绕实现以下四个目标来展开：第一，促进经济增长。这是第二次世界大战后日本主导税制改革的基本指导思想。日本在战后每一次税制改革中都首先强调要有利于促进经济增长，这一点贯穿日本税制改革的主线。第二，坚持公平性原则。可以看出，日本税制改革中比较注重公平原则的体现，这也是日本税制改革的一个特点。第三，相对稳定性。战后日本税制改革变动比较频繁，但每一次改革的幅度其实并不大，税收根本性的基本制度一直没有变动。第四，特别注重对中小企业的扶持。目的非常明确，就是保护中小企业，促进中小企业发展。
四、对我国的启示
十八届三中全会以来，标志着我国已经进入深化改革的深水区，财税体制的改革尤为重要。结合我国初级阶段的国情，在现有市场经济高速发展的大背景下，客观分析原有税制的弊端，总结改革开放以来税制改革的经验教训，纵览日本税制改革的历程，扬长避短，吸收其优秀的改革经验为我所用。使税收筹集财政收入、调节收入分配、调节市场资源配置的作用得到充分发挥。
（一）财力与事权相匹配
日本与我国一样都存在中央和地方政府事权与其财力不对等的现象，因此日本在1995和2006年开展了两次分权改革。此次分权改革的目的是平衡中央政府和地方政府的税收财源，使其财力匹配。中共中央第十七、十八次人民代表大会报告都提出“健全中央和地方财力与事权相匹配的体制”，旨在改善1994年分税制改革以来，国税、地税分家导致的中央与地方事权与财力不匹配的问题。我国应借鉴日本成功的改革经验，结合自身实际，合理划分中央政府和地方政府的事权，恰当处理财权、财力和事权之间的关系，提高政府职能，促进经济的有效运行。
（二）扶持中小企业发展，加大技术投入
一直以来，注重中小企业发展，扶持中小企业技术进步就是日本税制改革的一大突出特点。在科学技术是第一生产力的当今社会，政府更应该意识到帮助企业技术革新，加大科技投入的重要性。结合中国初级阶段的国情分析，市场经济上不完善，企业发展壮大的成长性较弱，存在大量的中小企业生存困难问题，中国政府应该在税制改革中充分考虑中小企业的发展状况，保护中小企业发展，加大对新技术研发的力度，帮助中小企业提高市场竞争力，确保中小企业健康、稳定的成长。
（三）注重税收公平
简化税制，尤其是简化个人所得税税制，合理设置税率，扩大征收范围，以适应目前社会居民收入多渠道、多样化的变化，发挥税收调节贫富差距的作用。减少一些以往的税收优惠，坚持税收的“中性原则”降低税收对经济的扭曲效应。同时，协调税收当局与纳税人之间关系，注重税法宣传，提高居民税收遵从度，和谐征纳关系。在税制改革促进经济增长的基础上，注重公平税负。
（四）适应经济全球化
经济全球化对各国税制改革都产生了重点影响，在经济全球化的大背景下，商品、劳务、资本和人力资源频繁、大量流动，各国都在不断调整税制使其适应市场发展，保持竞争优势。
1950～1978年之前的税制改革，是在我国政府摸索社会主义道路的基础上进行的，是伴随着国内的政治斗争和经济制度变化而演变的，不涉及专门对外的税制改革。而改革开放之后，新的经济运作和实事求是的指导思想，促使了我国税收制度的新变革。全面健全涉外税制的时期是1978年到1994年。过于简化的税制结构无法适应改革开放后各种国外商品和技术的涌入格局，对哪些进口商品征税、设定多高税率，外国投资者在国内办厂所得税交多少、外商在国内的个人收入是否应交税，这些都是问题。没有较为全面、详细的税收法律，不仅仅无法增加政府的收入，也无法让外国投资者在中国安心投资。1981年政府公布了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，这标志着我国的涉外税收制度初步建立。
涉外税收制度的建立，有效地加速了改革开放的进程。由于各种税收优惠政策，外国投资者纷纷进入国内市场，尤其是重工行业(比如汽车行业)，发展更是如火如荼。但面对大型国营企业的垄断地位，国外企业仍然望而却步。无竞争的经济环境必然导致国营企业的生产效率低下，对提高整体国民经济不利。中央政府在1983年先后进行了两次“利改税”“。利改税”也就是说从原本国营企业向国家上交利润的方式改为向国家缴纳税收。第一次“利改税”主要目标是利用税收政策将国家与企业剥离开来。第二次“利改税”是对工商税制全面的改革。通过两次“利改税”，一方面使得国家税收与国企利润分离，扩大了企业的自主性，另一方面削弱了国营企业的垄断性质，增强了行业内部竞争，从而使得大量外国企业进入本来无法进入的市场领域。1994年的“分税制”改革更是有利于外商直接投资，大大提高了我国税收制度的国际竞争力。
2税收制度国际竞争力提升的实证检验
从我国税制的演变过程看，似乎可以发现，由于我国税收制度的完善和涉外优惠税收建立，促使了大量国际资源进入国内市场，大大刺激我国经济的发展。以上的论述是定性的判断，接下来本文用具体数据和模型进行检验分析，从定量角度较为准确地验证这一关系。
2.1变量和数据
对于税收制度国际竞争力的表现，一般没有比较直接和明显的刻画方式。本文认为我国税收制度国际竞争力提升，主要表现为我国吸引外商直接投资和其他投资数额的提高，也就是FDI值上升。而我国税收制度的演变和改革，必然带来了税收收入的增加，所以税收收入是一个比较好的反映税制演变的变量。另外，进出口总额的变化则可以反映我国对外贸易的情况，但在实证模型中不是直接利用进出口总额进行回归，而是除以每年的GDP，从而反映的是我国对外开放程度。因为数据受到消费物价指数的影响，所以对除了开放程度之外的所有数据进行CPI剔除，得到实际值。表1显示，从2000年以来，我国的外商直接投资(FDI)基本上年增长，只有2002年到2003年，略有下降。加上外商其他投资后，外商所有投资每年上升，但并不是每年都在上升，1998年、1999年是略有下降，表上并没有显示。再看进出口总量和税收收入，年均增长率分别为17.9%，19.1%。外商所有投资(包括FDI)、进出口总量和税收收入三者的相关性较高，所以笔者猜测存在某种长期关系。
2.2回归过程和解释
根据上述描述，本文将回归方程设定为：其中，FDI为外商直接投资额；T为税收收入；OPEN为开放程度，用进出口总额除以GDP得出，它反映了我国对外贸易情况。FDI和T的数据采用自然对数形式，主要为了减少数据波动，而OPEN是一个比例数，所以不进行对数化。数据为1985～2011年的年度数据。首先进行变量的平稳性检验，非平稳的数据直接拿来回归会导致伪回归。本文采用比较常用的ADF检验法进行。从检验的结果看，三个变量的水平值和一阶差分都是非平稳的，P值都很大，在5%的情况下不显著；进行二阶差分后，ADF值变得平稳，说明这三个序列是二阶单整序列I(2)。在同阶单整的前提下，数据可以直接进行协整检验。
因为同阶单整，所以协整方程即为上述回归方程。检验变量之间是否存在协整关系，通常是两种方法，一种是E-G两步法，另一种是Johansen协整检验。前者较为普遍和简单，但操作繁琐；后者操作简单，一般是用在VAR模型中的检验方法。本文采用E-G两步法进行协整检验。首先将协整方程进行OLS回归，提取残差项，用ADF单位检验法检验残差项是否为平稳，如果平稳，则表明该协整方程的自变量和因变量之间存在长期均衡关系；如果是非平稳的，则它们之间不存在长期关系。检验的结果较好，残差项为平稳序列，所以外商直接投资和税收收入、开放程度存在长期关系。
下一步进行格兰杰因果检验(GrangerCausalityTests)。虽然已经得知FDI与各自变量之间存在长期关系，但是还不清楚是哪一方的变化导致了另一方的变化，因果关系不明。利用格兰杰因果检验，可以直接探查变量之间的因果关系。检验结果是lnFDI与lnT在滞后5期的情况下互为对方的格兰杰原因，而lnFDI与OPEN的检验始终不显著。既然检验出了存在因果关系，则回归结果就存在一定意义。回归结果的表达式如下：税收收入变量显著不为零，t值为5.1，开放程度显著，t值为0.3。再看系数，税收的对数变大一个单位，外商直接投资的对数就变大0.927个单位，并且两者互为格兰杰原因，这说明两个变量之间存在着互相带动的关系，也证明了我国税收收入的提高促使了FDI值的提升。
3结论与建议
通过上述计量检验发现，税收收入的提高使得FDI值提高。这个结果证明了本文的一个猜想，我国税收制度的提升伴随着税收收入增长，税收制度的国际竞争力提升则伴随着我国FDI值的增大。所以，从中国1985～2011年的数据来看，在对外开放的环境下，我国税收制度国际竞争力的确得到了提升。但是，随着世界经济格局的变化，我国的经济运作系统也在发生演变，特别是后经济危机时期，我国原有的优势产业，依靠高能耗、高劳动力的发展模式已经很难再适应全球经济发展的趋势。长期的对外优惠税制，也会对国内产业带来不利影响，比如本国汽车工业。优质的汽车基本上都是中外合资企业生产，原汁原味的国内汽车的市场占有率不高。
我国的税收制度总是根据特定时期国家政治，经济形势需要制定的。从建国至今我国税制改革大致经历了四个阶段：第一阶段时间跨度为1950年—1957年，内容为统一全国税政，建立调整新税制；第二阶段时间为1958年—1978年，主要是改革工商税制和统一全国农业税；第三阶段为1979年—1993年，随着我国改革开放的实行和深入，国家对税收制度又逐步采取了一系列改革和调整措施，特别是进行了两步利改税：第一步利改税自1983年1月开始实行，以对不同规模、不同行业和盈亏情况分别开征国营企业所得税为主要内容，第二步从1984年第四季度开始，从税利并存过渡到完全以税代利；第四阶段为1994年至今实行的税收制度。
1994年税收制度改革是在中央提出建立社会主义市场经济体制的大背景下进行的。当时，我国税制改革的指导思想是“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权”。其目的在于按照市场经济对税收制度的要求，实现初步同国际接轨、淡化原税制的计划经济痕迹。其主要内容为：（1）在商品的生产和流通环节上，统一实行规范的增值税，从而形成新的流转税。（2）统一内资企业所得税，外资企业继续实行外商投资企业和外国企业所得税。（3）修订并统一实行新的个人所得税。（4）扩大资源税征收范围到全部矿产品，新开征土地增值税，取消合并部分税种，将屠宰税、筵席税的征收权下放等。
1994年税制改革是建国以来一次全面性、整体性、结构性和规范性的改革，无论从涉及的范围和改革深度看都是前所未有的，对经济社会发展发挥了巨大的作用：（1）初步建立了适应发展社会主义市场经济要求的税制体系的基本框架；（2）规范了中央和地方政府之间的分配关系；（3）调动中央和地方积极性，促进地方财政收入以至整个国家财政收入的增长；（4）促进国民经济持续、快速、协调发展，提高了gdp增长率；（5）初步实现了与国际接轨。应该强调，现在新一轮税制改革是在1994年税制改革取得成就的基础上进行的，它的成就与经验是不容忽视的。当然随着我国市场经济的深入发展和加入wto以后情况的新变化，现行税制不能完全适应市场经济发展的矛盾已日渐突出，必须与时俱进地深化改革现有税制。为此，党的十六届三中全会审议通过的《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》，提出了以“简税制、宽税基、低税率、严征管”的指导原则，对新一轮税制改革做了明确的部署。
二、新一轮税制改革的条件和时机选择
目前在新一轮税制改革的条件和时机选择上，存在着两种观点：第一种是“速改论”，认为税制改革必须速改、大改、宜早不宜迟；另一种是“渐改论”，认为税制改革的确要抓住机遇，但应在条件和时机成熟的前提下，成熟一个出台一个，有先有后、有急有缓地积极稳步推行。我赞同后一种观点，因为它既继承了我国积极稳妥、逐步深化改革的渐进性优点，又可防止速改、大改、一揽子全盘改革可能带来的风险，既认识到了税制改革的迫切性，又考虑到可能对财政收支和国民经济带来的压力，因而“渐改论”比较具有操作性。
应该指出，上述两种观点的动机都是好的，其之所以有分歧在于对待财政收支压力的看法不同。“速改论”认为，税制改革导致的税收收入的减少是个次要矛盾，因为近年来税收增加部分都必将导致财政支出的增长，而且与这个财政支出增长相比，减税的改革所导致的扩张效应相对更小。对于这个看法，我认为是值得商榷的：（1）我们不能简单从现象上看到税收增长与财政支出增加相关就导出两者存在“直通车”关系，税收的增加的确是由经济增长、政策调整和加强征管这“三因素”引起的，而近年来财政支出的增加则是实施了包括大量发行国债在内的积极财政政策，拉动经济发展的结果，因此它们之间不是绝对对等的关系。（2）减税与增支之间的关系不能仅从扩张性互替角度来理解，它们在可操作性与实施效应上存在相当大的差异。当然新一轮税制改革中必须注重减税，但减税的空间是有限的。在积极财政政策持续7年以后，从判断政府偿债能力的国债偿还率和中央债务依存度这两个指标的不断提升来看，它们早已超过了警戒线；我国财政，尤其是中央财政面临着很大的偿债压力和很高的债务依存度，而且地方隐性负债和或有负债问题也比较突出，如果它们无法妥善解决，最终还得依靠中央财政支持，这样国债风险恐怕比表面指标所表现的更为严重。因此，我们当务之急是通过渐进式的安排，积极、适时减少财政（税收）政策扩张倾向，而逐步淡出的这么一个动态过程，实际上也就是要实现向总量平衡的中性（稳健）财政政策逼近的过程。而且适当的财政支出在中性（稳健）财政政策中仍然起到举足轻重的作用。我们知道，中性原则是一个政策目标，也并非绝对的不偏不倚，正如相对“税收中性论”那样，可从微观机制与宏观导向相结合的角度来诠释社会主义税收中性与税收调控两者矛盾统一关系，现阶段中性（稳健）财政政策意味着保持财政收支规模不人为扩张或压缩，保持财政收支的相对平衡。因此，对中性（稳健）财政政策不应该绝对地加以理解，而应该从相对中性意义上理解它，即宏观总量中性影响与宏观结构调控的对立统一。况且无论何种财政政策，都应内在地包含着“对症下药”的解决国民经济和社会发展中深层次的结构性矛盾的任务，现阶段我国向中性（稳健）财政政策的转向就是力求实现向财政收支的大体平衡的目标逼近，以保持社会供求总量基本平衡和经济社会的稳定；只要我们“有保有压”、“有促有控”和“有奖有抑”地调整财政支出的结构，侧重于对经济、社会结构、经济体制和经济增长方式等宏观结构性问题进行调控，就可能保证经济社会全面、协调、可持续发展。
我认为，“渐进论”之所以可取，在于它通盘考虑，内含着积极为新一轮税制改革创造条件。具体地说：（1）采取渐进式的改革路径。由于税制与社会经济环境之间密切联系，决定了税制改革是一个长期动态的过程，因此，需要根据各个税种所存在的问题矛盾的激化程度及其需要具备的各种外部条件，如政府收入、经济状况、征管水平、国际环境等影响因素来合理选择改革时机。这要求我们在新一轮税制改革中，吸取1994年税制改革的经验教训，考虑需要与可能，避免操之过急。我认为，新一轮税制改革应按照“成熟一个，出台一个”的逐步改革思想，走“积极稳妥、陆续推出、局部调整、逐步到位”的“分步走”路径。这样就能即使改革措施切合适宜，又可避免或减少一揽子方案带来的巨大财政压力或风险；（2）新一轮税制改革应实行“减税为主，有增有减”的结构性减税政策，即结合税制调整，逐步把一些主体税种和重要税种的微观负担（税率）适当降低，同时辅以开征一些新税种和调高一些辅助性税种的税率，目的是以辅助性增税措施为深化税制改革提供操作空间，如增值税范围的扩展，外资企业所得税负担的提高，所得税税收优惠的减少，消费税部分税目的增加和税率的提高，以及遗产税和赠与税等地方税种的开征，都可在一定程度上缓解减税给财政带来的压力。但就改革的总体上而言，减税效应仍是显著的。
三、新一轮税制改革的三大原则
通过对税制改革时机条件的分析，我认为从根本上说，新一轮税制的完善必须适应社会主义市场经济规律的客观要求。具体地说，应遵循如下三大原则：
（一）、立足国情，渐进接轨
新一轮税制改革是在经济全球化、我国加入wto和国际上普遍推行减税为主要内容的税改潮流的大背景下进行的。因此我认为，一方面我们要积极实现与国际接轨，比如在wto原则框架下设置税制，注意充分借鉴国外税制改革的成功经验；另一方面，我们又不能盲目地全盘接轨或放弃国家利益，而必须立足国情，渐进接轨。按照wto所要求的公平、自由、公开、差别四个原则，我提出过“维护公平、促进竞争、规范管理、逐步过渡”的税制改革的对应原则，其中第四条“逐步过渡”就是考虑到我国的实际情况，改革、接轨只能逐步、稳步到位，而且wto也有区别对待的“例外”条款，我们应积极利用这些规则以维护国家权益。而借鉴国外经验，也应本着“坚持+借鉴=整合+发展”的态度，结合本国国情，吸收外国有益经验。比如，目前世界各国普遍推行减税政策，将直接影响到中国市场对国际资本和人力资源的吸引力，因此简化税制、降低税率的改革大方向无疑是明智的；与此同时，由于此次税制改革可能减税的涉及面广、力度大、必须认识到尽管从长期来看减税有利于税收持续增长，但也不能笼统地一味强调减税，还应考虑到财政承受的压力，采取渐进式改革路径，实行适度的结构性减税。
（二）效率优先，兼顾公平
税制改革可以根据随宏观经济形势的变化程度划分为非根本性税制改革（税制改善）和根本性税制改革。前者的典型例子是小布什政府提出的美国“十年减税”方案，后者则为我国1994年税制改革。因此，此次改革应考虑到宏观经济环境变化，力求使税制能够在较长时期内保持稳定，积极贯彻效率优先与兼顾公平相统一的“公平效率观”和社会主义市场经济收入分配原则。具体来说，1994年税制改革的初衷有抑制过热经济的成分，因此可以对当时过多考虑短期宏观经济环境因素的税制部分先改革，并注重减少对宏观经济环境的干扰和降低税制效率损失，贯彻效率优先原则；同时针对目前经济发展过程中暴露的一些深层次结构性矛盾问题，我国的财政政策正实现由“积极”向“中性（稳健）”的转向，其中很重要的内容之一就是发挥税收调节社会公平和区域发展均衡的作用，因此此次新一轮税制改革也应突出强调维护社会公平、地区平衡的职能。
（三）、适度集权，适度分权
我认为，一方面，经济体制与财政体制是相辅相成的。社会主义市场经济体制的发展与完善，能够摧毁一切“经济割据”状态，而分税制是适应与服务于市场经济体制的公共财政体制，在客观上应赋予地方财政相对独立地位，以使地方性公共产品逐步达到均等化。但目前我国仍处于市场经济体制的逐步完善阶段，这决定了新一轮税制改革过程中强调地方分权应该是适度的；另一方面，我们是社会主义单一制国家，并不同于西方联邦制或邦联制国家，因此出于中央宏观调控能力和社会主义优越性发挥方面的考虑，在税制改革中应注意地方与中央的协调，维护中央财政的应有实力。历史也一再证明，适当的中央集权是保证国家统一和民族团结的基石。在财税领域贯彻落实适度集权、适度分权原则应具体做好以下几点：（1）在中央集中管理中央税、共享税及对宏观调控影响较大的地方税的立法权的基础上，明确地方税主体税种，赋予省级人民政府对地方主体税种的税目、税率调整、减免税等一定管理权限；（2）允许省级人民政府在确保中央和其他地区利益基础上，通过立法程序，并经中央批准，开征新区域性税种；（3）对国家只负责制定统一税收条例的地方税种，允许省级人民政府制定地方税种的实施细则。
四、新一轮税制改革的主要举措
关于税制改革的主要内容或举措，大家讨论了很多，许多方面已有共识。我这里也谈一些看法：
（一）渐进改革现行税制中不合理、不完善的地方
1、 增值税
（1）妥善处理好由“生产型”向“消费型”转型所面临的减收压力。由于可抵扣的税款比过去增加了，所以必须考虑到国家财政的承受能力，特别我国要实行中性（稳健）财政政策，只有保持一定的国家财政实力才能实现支出向公共领域的倾斜。因此，结合此次税制改革渐进性，可以采取先规定比例抵扣，在一定年限内逐年提高比例以至全部允许抵扣。（2）扩大增值税的征收范围。交通、建筑安装、销售不动产等行业，因与其他应纳增值税的行业联系紧密，应征收增值税。
2、 法人所得税
我同意用统一的法人所得税取代内外设置的企业所得税，这不仅仅是名称上的简单变换，而是体现了市场经济、法制社会的要求。法人所得税依据的是民法及相关法律规定，界定清晰，便于征管，对于具备法人资格的征收法人所得税，否则征收个人所得税。
3、 个人所得税
（1）在前期先实行综合与分裂相结合的个人所得税制度，将工薪所得、生产经营所得等有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率；对其他所得仍按比例税率分项征收。在时机成熟后，再向综合所得税制改革：（2）适当调低税率，提高扣除标准，体现低税率原则。在综合与分类相结合的模式下，对于综合课征的累进税率，要适当减少税率档次，适度调低税率，即考虑实行5%、10%、20%、30%、35%的5级超额累进制，对于分项征收的可以采用20%的比例税率，不再规定任何扣除。在居民收入水平不断提高的背景下，根据国际上个人所得税扣除额略高于当地贫困线的做法，我认为当前扣除额宜在1200——1500之间。
（二）积极创造条件，开征新税种
1、 开征新税种以代替一些不规范的乱收费
（1）深化农村税费改革，创造条件逐步统一城乡税制。为此，要结合财政体制改革，加强转移支付以清理各种不合理的摊派和收费；精简机构，减轻财政负担；结合村务公开改革，提高对水、电、村内公益事业等必须收费项目透明度。特别是随着农业的不断发展和农民收入水平的不断提高，应积极创造条件逐步实现城乡统一税制：如在时机成熟后，探索将农民出售的农业产品纳入增值税的征收范围，将农民从事生产活动取得的收入纳入所得税征收范围，加入统一的社会保障税等；（2）取消社保收费，开征社会保障税。我国现行的社会保障模式是从1986年以养老保险费社会统筹为突破口以后扩大到医疗保险、失业保险等的社会统筹缴费形式。随着我国向市场经济发展的逐步深入和社会保障需求的不断变化，现行社会保障收费模式弊端越来越明显，而且从本质、特征和使用范围上分析，社会保障金筹措更适宜采用税收形式，这也是西方市场经济国家的普遍做法。结合中国国情，可以采用社会统筹部分改为征税，个人帐户部分保留收费的中国特色社会保障形式。其税目可设置为基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险，征税范围先设定为城镇，对于农民征税设计城乡统一税制问题，采取“分布实施，逐步到位”的办法。社会保障税采取比例税率，参照国际劳工组织确定的社会保障费率警戒线，税率控制在25%为宜；（3）取消养路费、从长计议开征燃油税。开征燃油税的大方向无疑是意义重大的，以税代费一方面可以保证道路维护和建设事业有稳定资金来源，并从根本上治理公路“三乱”，减轻社会负担，另一方面可以促进汽车消费并有利于环境保护和汽车产业升级，但是在具体设计和开征时机选择上必须从长计议，特别是对于燃油加价有可能加重农民农业生产成本问题，必须妥善解决；（4）以统一的房产税（物业税）取代诸多的房地产税费。现行的房地产有关税费很多，大约占到了房价的30%——50%，严重制约了房地产的发展。为此，借鉴西方发达国家开征房地产税的经验，将现行设计房地产开发和保有各环节的所有税种和相关收费，合并调整，统一内外税制，对内外资企业单位，经济组织一律按统一名称房产税（物业税）征收。对房地产实行按评估价征税，税负水平依据现行房地产税和房地产开发建设环节收费转为税收的负担测算，征收环节后移，由拥有或使用房地产的单位和个人承担。
2、 顺应市场经济体制改革发展新形势和税收调控需要，调整、开征一些新税种
（1）环境保护税制改革。为实现人与自然的和谐发展，应扩大现行资源税征收范围，将其扩大到所有需要保护的自然资源，如矿产资源、森林资源、水资源、海洋资源等等，并开征污染税，可先从主要污染物入手，如以二氧化硫作为试点，开征对大的污染排放源进行污染物排放量的技术监控，以量征收，对小的污染源排放源采用对污染的投入物征税的方式，根据燃料含硫量高低征收不同的税款；（2）遗产税、增与税等财产转让税制的改革。开征的遗产税主要目的是利用税收杠杆调节财富分配，缓解社会矛盾，结合国情对这个古老的税种的实行，设计如下原则：第一，面要窄，起点要高，级距、税率要适中。第二，采取总遗产税制，即对被继承人死亡时遗留的财产先行课税，然后再分割给继承人。第三，采用属人与属地相结合的课征原则。在开征遗产税的同时，辅以对财产所有人赠与他人的财产征收的赠与税，为了防止因转移财产造成偷漏税，可规定对被继承人死亡前五年内的赠与并入遗产税征收；（3）证券市场税收制度改革。改革现行的证券交易印花税，实行印花税与证券交易税并征制度。对于一级市场证券发行时订立的产权转移书据或合同征收印花税。取消现行印花税关于“股权转让书据”税目规定，以对证券转让等二级市场交易行为征收的证券交易税取而代之。因继承、赠与而发生的转让行为原包含于现行印花税课征，应归入遗产税、赠与税中。
3、 地方税制建设问题
（1）选择与培育地方主体税种。目前我国地方税种规模小、税源分散，缺乏收入长期稳定的地方主体税种。在地方税制建设中，我们要积极创造条件，建立起适应地方政府支出需要的，以财产税、营业税和行为税为主体的税种。首先就物业税（财产税）而言，通过开征物业税适当吸纳一部分收费，有利于降低房地产的即期成本和售价，将在房地产开发建设环节的收费改为税收的部分可以分散到若干年来收回，不会明显增加房地产所有人每个纳税期的税收负担，同时，有利于促进房地产业的发展和地方财政收入的持续稳定增长；（2）营业税。由于增值税下一步扩大征收范围的改革将直接影响到营业税的收入，为减少由此带来的冲击，首先就应该改变目前按部门、按行业划分收入的做法，将营业税收入全部划归地方支配，使其成为真正意义上的地方税种。此外，在费改税中应及时将部分收费项目纳入营业税的征收范围，扩大税基。
回顾30年财税改革历程，我们在积极推进财税改革、建立公共财政体系的过程中，积累了宝贵经验。认真总结这些经验，并在今后的改革中加以运用，有助于进一步坚定改革信心，掌握改革规律，把握改革方向，不断开创财税改革发展新局面。
1.财税改革的基本经验。
（1）坚持解放思想，实事求是，以人为本，为民服务。
解放思想、实事求是，是财税改革取得成功的思想路线保证。受我国曾长期实行计划经济体制的影响，人们对传统理财观念和理财方式习以为常，因此，财政改革必须突破陈旧过时思维、观念和做法的束缚，解放思想、实事求是、与时俱进。三十年来，正是由于始终坚持了解放思想、实事求是的思想路线，根据社会主义市场经济发展的实际需要，创新理财观念，弘扬改革精神，所以能够建立起适应社会主义市场经济发展和公共财政要求的财政体制、运行机制和管理制度，做好新形势下的财政改革发展工作。
以人为本、为民服务是财税改革取得成功的群众基础和力量源泉。紧紧依靠人民群众，全心全意为人民群众谋利益，这是财政事业战胜各种困难和挑战、不断开创新局面的社会基础保障。实践告诉我们：必须始终把实现好、维护好、发展好最广大人民群众的根本利益，作为财政改革与发展工作的出发点和落脚点。坚持把群众呼声当作第一信号，把群众需要当作第一选择，把群众利益当作第一考虑，把群众满意当作第一标准。坚持为国理财、为民服务，着力解决人民群众最关心、最直接、最现实的利益问题，并正确处理当前利益和长远利益的关系，做到改革为了人民、改革依靠人民、改革成果由人民共享，促进人的全面发展。
（2）坚持服务大局，促进发展，把握方向，贯彻国策。
服务大局、促进发展是财税改革的基本目的。发展是硬道理，是我们党执政兴国的第一要务。要从服务党和国家事业发展全局的客观需要出发，坚决按照经济决定财政、财政反作用于经济的原则，坚定不移地推进财税改革，加快形成有利于科学发展的财政体制、运行机制和管理制度，并积极主动地发挥财政加强宏观调控、优化资源配置、调节收入分配和实施监督管理等重要职能作用，来保障和促进经济又好又快发展和改革、发展、稳定的大局。在此基础上，才能不断壮大财政实力，推进财政体系自身的发展完善，从而更好地为贯彻落实党中央、国务院的重大决策和部署服务，为促进科学发展和推动社会和谐、全面建设小康社会服务。
把握方向、贯彻国策是财政改革取得成功的政治保证。包括邓小平理论、“三个代表”重要思想以及科学发展观等重大战略思想在内的中国特色社会主义理论体系，是新时期广大财政干部团结奋斗的思想基础和根本指针。在党中央、国务院的坚强领导下，我们要坚持以中国特色社会主义理论指导改革实践，把思想和行动统一到党中央、国务院的重大决策部署上来，把握正确的改革方向，紧紧围绕建立健全符合科学发展观要求、适应社会主义市场经济发展需要的公共财政体系的改革目标，继续深入学习、全面贯彻发展中的中国特色社会主义理论体系，以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导，坚持用科学发展观这一马克思主义中国化的最新成果武装广大财政干部职工的头脑，自觉把科学发展观贯穿于财政工作的始终，不断提高运用科学发展观指导和推动财政改革的能力和水平。
（3）坚持立足国情，统筹兼顾，统一领导，分级管理。
立足国情，统筹兼顾是财税改革和财税工作取得成功的基本前提。财税改革和财政分配涉及方方面面，是复杂的系统工程，既关系经济政治各领域的改革、发展与稳定，也关系到各方面利益关系的调整。30年来，财政改革之所以能够顺利推进并取得成效，是与我们坚持立足国情、统筹兼顾、循序渐进地推进，妥善处理各方面利益关系密不可分的。我国的特殊国情决定了改革只能走渐进式的道路，以照顾各方面的利益，减少改革的阻力与成本，同时需要把立足国情与借鉴国外经验有机结合，大胆吸收和借鉴国外的先进财政管理制度要素与方法，深化我国财政改革的进程。实践证明，坚持统筹兼顾的改革方略，妥善处理改革发展稳定的关系，妥善处理中央与地方、国家与企业和个人之间的利益分配关系，才能充分调动中央和地方及社会各方面参与和支持财政改革的积极性，也才能处理好财政分配中不可避免的矛盾问题，做好财政工作。
统一领导，分级管理是财税改革取得成功的组织保证。我们要继续坚持在党中央、国务院的统一部署下，在各级政府的大力支持和科学管理下，继续深化分税分级框架的财税改革，坚持财政改革与财政发展、财政管理有机结合，并注意发挥从中央到地方财政干部的积极性、主动性和创造性。实际生活告诉我们，财政改革是关键、财政管理是保障、财政发展是根本，应当通过财政改革促进财政发展和财政管理，通过加快财政发展为推进财政改革和加强管理创造宽松环境，通过加强财政管理保障财政改革与发展的顺利进行。
（4）坚持顺应时势，锐意创新，转换机制，配套改革。
顺应时势，锐意创新是财税改革取得成功的内在逻辑要求。实践在发展，形势在变化，因此改革创新永无止境。必须继续坚持与时俱进的理念，克服因循守旧的惰性，大力弘扬改革创新精神，始终保持开拓进取、昂扬向上的精神状态，勇于改革，敢于创新，坚持用改革和发展的办法解决前进中的问题，努力加快重要领域和关键环节的改革步伐，构建充满活力、富有效率、更加合理、有利于科学发展的财政体制机制。
转换机制，配套改革是财税改革取得成功的关键要领所在。财政出钱垫付改革成本，重在“花钱买机制”、实现必要的机制转换，促成制度安排层面的创新。构建社会主义市场经济体制不是财政单兵推进的改革，需要国有企业、金融体制、投资体制、行政体制等领域改革的协调配套推进，财政改革应与其他改革密切呼应有机结合，与政府职能转变进程相适应，同时注意各项财政改革措施之间的协同推进。
2.现存的主要问题。
（1）财政体制、尤其省以下体制尚未实质性进入分税制状态；欠发达地方基层尚比较困难；与地方政府行为合理化相配合的体制安排还有待进一步构建。
1994年分税制财政体制改革，从原则上划分了政府间的事权范围、支出责任和税基配置，使财政分配关系走向规范化。但由于多种因素制约，还带有过渡色彩，存在一些不适应社会主义市场经济体制要求和公共财政要求的问题，尤其是省以下财政体制，尚没有进入实质性的分税制状态，呈现为一地一率、五花八门、复杂易变、讨价还价色彩较浓重的分成制和包干制。
过渡措施中的一些不得已的负面因素还有凝固、积累和放大的迹象，各种制约因素迫使中央与地方在税种划分总体框架上，“共享税”越搞越多。
省以下四个层级的体制关系中，地方高端层级上提财权、下压事权的空间较大，省以下转移支付也往往难以做实到位，导致财权的重心上移，而事权的重心下移。在综合国力不断上升、全国财政收入强劲增长，地方财政总收入也不断提高的情况下，困难的状况却往往出现在基层，特别是欠发达地区的县乡。地方政府职能“缺位”与“越位”并存的问题还比较多，与地方政府行为合理化相配合的体制安排还有待进一步构建。
（2）税制需要在动态中改进，尤其应注重地方税体系合理构建问题。
税收为政府筹集收入，进而使政府凭借自己取得的财力履行应履行职能的同时，是政府调节经济和社会生活的手段和杠杆。我国现行税制在改革开放中形成适应市场经济和分税制财政体制要求的多层次复合税制框架后，近几年税收方面又有几个比较大的动作，都是在动态改革中渐进实施的，如企业内外资所得税的合并，增值税转型在全国推开，燃油税的出台等。但现行税制仍有不尽完善之处，按照社会主义市场经济的体制模式和发展方式两大转变要求，客观上需要动态深化税制改革，尤其应注重地方税体系的合理构建。
地方税体系方面的现存问题，一是地方税体系建设滞后，缺少主体税种。现行地方税中，一些地方税种如城市维护建设税、土地使用税、房产税、车船使用税等，征收范围偏窄、税额少、不足以构成地方大宗、稳定的支柱性财源，还不能很好适应地方经济社会发展和财源建设的需要。而一些与地方政府行为合理化关系密切、适合地方征收的税种，特别是物业税（即房地产税或不动产税），又迟迟难以出台，使地方税的筹资与调节职能受到限制，因而在现行地方税收体系中，明显地缺乏有效、稳定的主体税种。二是地方税的税权过多集中于中央，税权划分缺乏稳定的法制基础和必要的因地制宜的弹性，易导致地方政府变通国家税法、越级减免税和滥用收费权。在确定地方税收管理权限方面，发展方向是适当考虑地方情况差别，使不同的地方根据本地的自然资源、社会经济发展，具有一定的税种选择权和税收调整权。
（3）公共财政管理在科学理财、民主理财、依法理财导向下需要构建相关长效机制。
市场经济体制要求政府通过“以政控财，以财行政”的财政分配体系，把基本目标和工作重心放在满足社会公共需要方面，主要向社会提供公共产品，促使社会资源达到有效配置。相应于此，财政分配公开性、透明度的提高，民主理财、依法理财、科学决策机制的发展，公众监督意识、官员问责约束机制的生长，都成为不可逆转的历史潮流。公共财政管理逐步走向科学化、精细化和适合民意，是市场经济规律在管理财政收支方面的客观要求和具体体现。目前我国公共财政建设已明确地树立了科学理财、民主理财、依法理财的理念和原则，但公共财政管理如何在实际生活中接近和贯彻这种理念和原则，还存在不少难题，需要作出长期的努力。
3.与现存问题相关的主要制约原因。
（1）政府层级和财政层级偏多，政府间事权与支出责任界定不够清晰，财权、财力与事权不够匹配。
10余年间分税制之所以在省以下未能真正贯彻，问题的症结是在于：要把20多个税种在我国五个政府层级间按分税制规则切分配置，是“无解”的，现实生活已表明，五级财政、五级政府的框架，与分税制在省以下的落实之间，存在不相容性质。从国际上看，也找不到五级框架下搞分税制的经验，普遍模型是“三层级”。我国地方基层财政困难等问题，在一定程度上正是由于五级财政框架与分税分级财政逐渐到位之间的不相容性所带来的矛盾，日渐明朗和突出所导致的。
由于我国政府层级和财政级次偏多，在五级架构下，各级政府的事权迟迟难以清晰界定和合理化，1994年以后的实际运行中，地方政府四个层级中间较明显地出现了事权重心下移而财权、财力重心上移这样一种背离，政府间事权与支出责任界定不够合理，政府职能的越位和缺位并存，财力、财权与事权不够匹配。这一问题已需要上升到经济管理体制、行政管理体制以及相关的政治体制的配套改革层面来考虑，才能够得到一个通盘的把握与有效处理。
（2）税费制度和转移支付制度不够完善。
近几年，随着企业内外资所得税合并、增值税转型在全国推开、燃油税出台，我国的税制建设取得了显著进展。但税费制度仍不够完善，下一步税制改革的任务依然艰巨。如改革资源税，完善消费税制度，合理调整营业税征税范围和税目，尽快出台环境税，实行综合和分类相结合的个人所得税制度，改革房地产税收制度，稳步推进物业税并相应取消有关收费，完善城市维护建设税、耕地占用税、印花税等其他税种。在目前我国的税制结构和分配格局中，地方财源中对以增值税为主体的流转税依赖程度仍然偏高，非税收入管理中的不规范问题也仍然普遍存在，与地方政府热衷上项目、加大投资的行为具有一定的关联，需要通过深化分税制体制改革和税制改革，来改进地方税体系、地方税基配置和相关体制安排。
完善的转移支付配套措施是在分税制下实现基本公共服务均等化的内在要求。分税制改革以来，不断加强和改进转移支付制度，近年来着力增加“因素法”为基础的财力性（一般性）转移支付。从1994年至2007年，中央财政对地方的转移支付占地方一般预算支出的比重由13.6%提高到2007年的36.7%，年均上升1.8个百分点；其中财力性转移支付由189亿元增加到7 093亿元，年均增长32.2%；专项转移支付由361亿元增加到6 898亿元，年均增长25.5%。但尽管如此，我国的转移支付制度仍然存在规模偏小、财政转移支付结构不合理、标准不规范、转移支付资金安排中的有效监督不足等问题，并需要增加转移支付的透明度和可预见性，以及“横向转移支付”的规范性。解决好这方面的问题，有利于缓解对于公共财政和分税制顺利运行的阻碍和制约因素。
（3）体制理顺过程受到我国渐进改革特点和配套改革事项滞后的制约。
总体而言我国的改革走的是一条渐进式道路，30年改革，体现了一系列被实践证明有利于转轨的、应该得到肯定的方面，也伴随有渐进改革产生的一系列争论和特殊的难题。一些体制机制尚未理顺，与受到渐进式改革特点的制约和配套改革事项滞后的制约有关。
摘 要：房地产税收与支出的对应性强，其根据评估价值征收与房产所有者的支付能力相匹配，具有可观察性，便于公众有效监督，房地产税征税对象是看得见摸得着不能转移不能隐藏的不动产，不但税源稳定而且更有利于税务机关的征收管理，因此房地产税是一种理想的地方税种。我国当前房地产税法改革的出路在于：坚持税收法定原则；在立法技术上要尽量科学合理可行；改革要主动接受税法学理论的指导。
关键词：房地产税；税收法定；流通环节；保有环节
中图分类号：D922.29 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2012）11-0126-02
近年来随着国际金融危机对我国经济的影响，我国房地产领域一度出现了房价居高不下甚至上涨过快的现象。在这一国际国内形势的大背景下，许多人开始将目光投向房地产税法改革方面，希望通过征收房地产税来抑制房价过快上涨。有鉴于国际金融危机下我国房地产税法改革的现实意义与理论意义，本文拟就当前我国房地产税法改革的困境与出路做一些理论方面的探讨。
一、当前我国房地产税法改革的困境
2012年1月份以来国务院在上海、重庆两地设置了房地产税法改革试点，从而使房地产税法改革迈出了实质性的一步，但同时也遭到了来自各方的非议，税法理论界的反对呼声异常高涨，甚至出现了税法学界专家学者给全国人大常委会联名上书的事件。透过这些事件我们可以清晰地发现，其实这些专家学者不是反对房地产税法改革，而是在质疑国务院的具体做法。几个月来的事实也证明，上海、重庆的试点改革收效并不大，在可以预见的短期内它们的经验也不会推广到全国。无疑我国目前的房地产税法改革陷入了一种左右两难的困境，不改不行，但想改又不知道该如何去改。
（一）改革程序上违反税收法定原则
税收法定原则是税法学的基本原则，它是指由立法者决定全部税收问题的税法基本原则，即如果没有相应法律作前提，国家则不能征税，公民也没有纳税的义务。税收主体必须依且仅依法律的规定征税；纳税主体必须依且仅依法律的规定纳税。《中华人民共和国税收征收管理法》第3条明确规定“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”[1]
我国目前在房地产税法领域勉强称得上法律的仅有国务院根据全国人大常委会授权颁布的《中华人民共和国房产税暂行条例》、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》等有限的几个暂行条例，其他的都是国务院各部委单独或联合制定的行政规章或规章以下的规范性文件，这些都是不符合税收法定的基本原则的。特别新近国务院设立的上海、重庆两个房地产税法改革试点，更是违背了税收法定的基本原则。
（二）现行房地产税收立法存在大量问题
我国现行房地产税法法律位阶较低、立法内容陈旧，国务院颁布的一些暂行条例一暂行就是几十年，现在依然有效的《中华人民共和国城市房地产税暂行条例》甚至颁布于改革开放之前的20世纪50年代，至今在房地产税法领域仍然没有一部正式的法律出台，这也是我国税收立法普遍存在的问题。“在1994年7月国务院《关于深化城镇住房制度改革的决定》前，我国城镇居民住房实行实物福利分配制，居民只能承租公房，而没有住房所有权，个人享有产权的私有房极少。”[2]而我国的房地产税收体系差不多就是在那时候形成的，与现代中国市场经济极不协调。以上问题的存在，不可避免地导致了现行房地产税收立法的大量问题。
1.税收集中在流通环节，保有环节征税较少
由于我国现行房地产税收体系主要形成于20世纪90年代，限于当时的时代条件，对于房地产税收的征纳也大部分集中在对于商业性用房的转让流通阶段，而对于个人房产的保有阶段征税较少。
2.税、费体系混乱，重复征收现象严重
税、费是完全不同的两个概念，税必须以国家税法为依据，税法按照税收法定原则对税种、税基、税率有明确而严格的规定，纳税人依法纳税，征税主体也必须依法征税；而费往往没有法律依据，收费的随意性较大，管理制度软化乏力，在我国房地产领域涉及的收费项目有：房管收费、土地收费、评价收费、规划收费、治安收费、消防收费等等几十种，此外还广泛存在乱收费的现象。
3.税基狭窄，在地方财政中所占收入比例不高
我国的房地产税只在城市、县城、建制镇和工矿区征收，将农村的应纳税对象排除在外，而且现行房地产税制还把国家机关、人民团体、军队、财政拨付事业经费的单位的自用房地产以及个人所有但非经营用的房地产等都列为免税对象，从而使得我国房地产税征收规模较小，加上征收内容与方式极不规范，房地产税在我国实践中往往流于形式，在地方财政收入中只占很少的部分，远没能成为地方政府的主力财源。
4.实行内外有别的两套税制，有违税收公平原则
目前，我国房地产税收制度采取“内外有别，两套税制并存”的政策。具体表现在以下四个方面：一是两套所得税制。对内资房地产企业开征企业所得税，而对涉外房地产企业开征外商投资企业和外国企业所得税。二是两套房产税制和土地税制。对内资企业开征房产税和土地使用税，而对涉外企业则只开征城市房地产税，并且仅对房产征税，对地产不征税。三是城市维护建设税和教育费附加内外有别。对内资房地产企业开征城建税和教育费附加，而对外资房地产企业则不征收此项税费。四是耕地占用税政策内外不统一。对内资企业占用耕地征收耕地占用税，而对外资企业却不征收[3]。
此次房地产税法改革是在国际金融危机和国内房价暴涨的双重压力下开展的，带有很强的功利目的，无论是政府还是人民都寄希望于通过房地产税法改革来达到平抑房价的目的。然而，这种急切的愿望是否能够通过房地产税法改革来实现，或者说是否应该通过房地产税法改革来实现，都是很专业的税法学问题，其中尤其涉及房地产税法的功能和作用问题，需要系统的税法学理论来做出论证。
房地产税作为国家宏观调控的手段之一，对于房价上涨的确有一定的抑制作用，但其发挥作用的空间是有限的，宏观调控功能只是它的四个基本功能之一，国家和社会也不应该将平抑房价的所有希望都寄托在房地产税法改革上面，甚至将能否平抑房价作为房地产税法该不该改革以及如何改革的主要判断标准。这一切都是房地产税法改革缺乏税法学理论指导的最终结果。
二、当前我国房地产税法改革的出路
我国当前房地产税法改革之所以面临许多困境，其根本原因不是房地产税作为世界各国普遍征纳的税收本身出了问题，而是我国的房地产税收自身出了问题，也就是说它不是一个该不该征的问题，而是一个该如何征怎样征的问题。为了解决我国房地产税收立法的出路问题，本文拟提出以下几点建议。
（一）改革过程中坚持税收法定原则
税收法定原则的具体内容包括三个部分：税种法定、税收要素法定、程序法定。税种法定是指税种必须由法律予以规定，一个税种必定相对应于一税种法律，非经税种法律规定，征税主体没有征税权力，纳税主体不负缴纳义务；税收要素法定是指税收要素必须由法律明确规定。税收要素具体包括：征税主体、纳税主体、征税对象、税率、纳税环节、纳税期限和地点、减免税、税务争议以及税收法律责任等内容；程序法定是指税收关系中的实体权利义务得以实现所依据的程序要素必须经法律规定，并且征纳主体各方均须依法定程序行事。
（二）在立法技术上尽量科学合理可行
中国房地产税法改革的目标是要适应时代的发展与市场经济接轨，理顺房地产税税制，改善中央与地方的财政关系，为地方政府提供一个稳定的财源，从而最终发挥出房地产税法的应有功能。确定房地产税法改革目标对于房地产税法改革的成功至关重要。有了房地产税法改革的明确目标后，围绕房地产改革目标制定出的房地产税法规范在立法技术上还要尽量科学、合理、可行。为实现以上目标现提出以下几点立法建议：一是将“重流转轻保有”变为“重保有轻流转”；二是理顺房地产税制，明确划定税费关系，消灭重复征税现象；三是拓展税基，最终使房地产税收成为地方主要的财政收入；四是取消内外有别的两套税制，彻底实现税收公平。
（三）改革要主动接受税法学理论的指导
税法学作为研究税法的基本学科，其研究形成的税法学基本原则和基本理论，对我国税收立法具有理论上的指导意义。具体到房地产税收立法也不例外，我国的房地产税法改革应该主动接受税法学理论的指导，有目标、有方向的科学立法。税法学理论对我国房地产税收立法的指导作用具体体现在如下几个方面。
1.税法学研究得出的基本原则为房地产税法改革提供了基本的行动指南
税法学的基本原则如税收法定原则、税收公平原则、税收效率原则、税收社会政策原则等，都是房地产税法改革过程中必须要遵守的基本原则。背离税法学基本原则，进行房地产税法改革最终必将招致失败，甚至遭到社会舆论的抨击，引发社会的动荡。
2.税法学研究得出的理论成果为房地产税法改革提供了直接的理论指南
税法学对房地产税法的理论研究成果，如关于房地产税法的四个基本功能：财政税收功能、调节收入分配功能、资源配置功能与宏观调控功能的理论，可以直接拿来用于指导房地产税收改革。房地产税法改革也只有很好地实现了以上几个基本功能，才能称得上改革的成功。
3.税法学通过对国外房地产税收立法经验的研究为我国房地产改革提供了有益借鉴
房地产税收立法在国外特别是在西方发达国家已经征收了很长的时间，并且在很多国家早已成为地方政府的主要财政来源。我国的税法学者通过税法学比较研究，大量地将国外的成功经验引进国内，一方面丰富了税法学的理论研究材料，另一方面也为我国的房地产税法改革提供了可供借鉴的成功经验。
参考文献：
[1]中华人民共和国税收征收管理法[Z].中华人民共和国主席令第49号,[2001-4-28].
关键词：税制改革国际化本土化
在当代经济全球化条件下，如何适应国际经济与税制改革发展趋势，建立符合本国国情的税收制度，是所有发展中国家也是中国面临的重大问题。到底中国税制应向何处去？笔者认为，要从本国经济、社会实情出发，冷静思考加入WTO后如何坚持进一步扩大对外开放政策，适应经济全球化以及WTO的原则要求，走国际化与本土化相结合的发展道路，在新一轮改革中对税收制度作进一步的调整与完善。
一、中国税制应走国际化与本土化相结合的发展道路
所谓中国税制的国际化是指中国税收制度的制定、施行与管理要充分考虑国际经济领域中税收制度的联系、运行规律和共同特征；要符合世界税制改革与发展趋势，有效地借鉴和运用各国税制改革的成功经验，为经济发展与经济增长服务。税制国际化包含两层含义：一是在WTO原则框架下设置税制；二是充分借鉴国外税制改革的成功经验。
当今世界各国相互依存、相互依赖，虽然一些大国和富国在相互依赖的国际社会中处于优势地位，但是发展中国家在这种相互依赖的国际社会中如果能够把握好自己的机遇，是能够获得一定的利益的。中国加入WTO意味着开始加快了融入经济全球化浪潮的进程，税收作为政府试图获得经济全球化利益和减少其消极影响的不可或缺的手段，只有与国际惯例接轨进行调整，才能适应经济全球化的客观要求，才能确保中国入世后获得经济发展与政治发展的双赢效果。中国税制改革的进程实际上是不断借鉴各国税制改革成功经验的历程，是逐步实现国际化的过程。我国1994年进行的税制改革从税制国际化的角度来说，是一次具有初步接轨意义的改革。目前世界各国推行减税，尤其是与中国处于同等地位的国家实施减税，将直接影响到中国市场对国际资本和人力资源的吸引力。因此，认真研究世界减税政策，对中国的经济运行现状及其税制和税负进行客观科学的分析，实施结构性减税，既是遵循税收国际化发展的需要，更是我国经济应对经济全球化挑战的政策选择。
所谓中国税制的本土化是指中国税制在遵循国际化的前提下，要从中国国情出发，从中国的现实改革与发展需要出发，建立有中国特色的税收制度。中国税制不仅要适应加入WTO要求走国际化道路，而且要适应国内市场化改革进一步发展的现实需要，走本土化发展的道路。税收从来都是国家（政府）宏观经济政策运用的重要工具，税制的设置是基于本国（地区）经济发展水平、生产方式和产业结构状况，离开这些考虑片面追求税制国际化和趋同化是不现实的。我国的现实是：（1）经济发展极不平衡，人均GDP水平低下；发达的东部与落后的西部并存；先进的现代高科技企业与落后的传统企业并存；大型企业集团与众多中小企业并存；生产力先进的城市与生产力低下的广大农村并存，小生产方式普遍存在等等。税制改革必须从这一现实出发，要有利于经济结构及其产业结构的合理化，有利于区域经济的协调发展，有利于农村经济发展和农民生活水平的提高。（2）现行的税制结构是以流转税为主体的税制结构，由于经济发展水平及政府管理能力等多种原因，在相当长的历史时期内仍将维持这种格局，不可能马上建立以所得税为主体或所得税与流转税为双主体的税制结构。这种以流转税为主体的税制结构的特点决定了税收所具有的“内在稳定器”作用发挥的有限性，而需要更多地依赖于政府采取相机抉择的税收政策，发挥税收的宏观调节作用。（3）亚洲金融危机后我国宏观经济运行进入温和和紧缩的发展时期，有效需求不足成为经济发展的主要矛盾，特定人口背景下的失业问题及其他相关矛盾进一步突出。经济改革必须有利于扩大内需、维护社会稳定、人民税收负担合理，税收制度改革只能表现为渐进式、阶段性改革的特征。
从经济全球化的负面效应来看，在经济全球化过程中发达国家处于主导地位，发展中国家处于劣势，发达国家总是期望把所有发展中国家都置于可控制的水平。国际规则制定的不平等，各市场主体的原始起点不同，最终导致的结果也不一样。所以发展中国家必须坚持国家及税收，不能因为对国际社会全面开放而自动放弃国家和税收权益，中国税制的建设与发展也必须立足于解决中国自己的问题。
二、新一轮税制改革的基本思路
（一）促进市场经济体制的完善和全国统一大市场的形成
必须实现内外税制的统一，包括统一内外资企业所得税制、统一内外资地方税制，将现行只针对内资企业和中国居民的税收的征收范围扩展到包括外资企业和外籍居民在内的所有纳税人。应统一城乡税收制度，按照对商品和所得征税的原则，改革现行与自然经济相伴生、歧视农业和农业生产者的税收制度，从税收制度上消除对城乡市场的分割。要建立与现代企业制度相适应的税收制度，建立统一的公司法人所得税制，对不同所有制性质、不同区域的企业实行统一的企业所得税；根据产权重组的实际需要，对企业并购的所得税问题参照国际惯例作出科学规定。要进一步强化增值税、营业税的中性特征，减少税收对价格信号的扭曲。扩大增值税征收范围，消除由于增值税和营业税分别设置而对经济运行和税收征管产生的负面影响；适当扩大一般纳税人范围、减少税率档次；在暂时不能取消营业税的情况下，应统一营业税税目、税率。要进一步统一税政、统一税权，通过立法明确划分中央与地方税权，使不同层次的政府依法行使法律赋予的税权，把区域间的税收竞争纳入法制化的轨道。（二）以扩大社会有效需求、促进经济发展为中心
税制改革要消除税收政策障碍，促进全社会投资尤其是民间投资的增加。要进行增值税转型、消除股息重复征税、降低企业所得税税负、取消土地增值税、优化营业税等。要进一步优化税收政策，促进国内消费的增加。对汽车、商品房、旅游、保险、教育等消费热点，制定和完善有关消费税、营业税以及相关地方税的税收政策。要调整直接税与间接税的比例，适度加大直接税在整个税收中的比重，优化税制结构，减轻出口退税对国家财政收入的影响；通过综合调整税收政策，如增值税转型和扩大征收范围、取消农业税和农业特产税、城市维护建设税等，为我国对外贸易的发展创造一个良好稳定的税收政策环境。
（三）以促进科技进步、保持生态环境为重点
要统一科技税收优惠政策，打破部门、行业、区域的界限，进一步调整科技税收优惠政策，将科技优惠政策的重点放到补偿和降低高新技术投资风险上来。改变目前以流转税优惠为主的格局为更多的以所得税为主的税收优惠。要制定对高新环保技术的研究、开发、引进和使用的税收优惠政策，征收环境污染税。完善现行资源税制度，扩大征收范围。
（四）按照区域经济协调发展的要求改革税制、调整税收政策
进一步消除现行税制中对中西部地区经济发展不利的因素，对采掘业实行增值税转型、减轻水电业税负，将森林资源、水资源纳入资源税征收范围。逐步取消东部沿海地区的税收优惠政策。
（五）进一步完善促进再就业、保障失业人员基本生活的有关税收政策
首先在税收政策上对资本含量不高但技术含量较高的劳动密集型企业给予一定的税收优惠，以鼓励提供更多的就业机会。其次应开征社会保障税，规范社会保障基金的筹集方式，完善社会保障制度。最后应对中小企业在税收政策上给予更多的税收优惠，积极扶持中小企业发展，增加就业机会，扩大就业门路。对提供新就业岗位和吸纳下岗失业人员再就业的企业给予税收政策支持。
（六）优化调节个人收入分配的税收制度与政策
进一步完善个人所得税，发挥个人所得税在再分配环节调节收入分配的主力作用。在税制上要完善立法，改变现行单一分类所得税制的模式为分类综合所得税制的模式；调整课税范围、税率结构、税前扣除项目和扣除标准；完善纳税申报制度，建立个人收入信息的归集报告制度。进一步完善财产税制，在个人财产积累和转让环节加大税收调节力度，发挥财产税在调节收入分配方面的作用。通过流转税的政策设计，充分体现对低收入者的优惠、对高收入者的收入调节，充分发挥流转税调节个人收入分配的积极作用。
（七）加强国际税收协调
遵循WTO涉税规则尤其是国民待遇原则、反补贴原则，调整现行税收政策中不符合这些原则的内容。积极利用WTO规则，调整和优化中国的税收政策，包括出口退税政策、促进国内幼稚产业发展的政策、西部开发的税收政策、对技术改造的扶持政策、支持农业发展的税收政策、内外资企业的税收政策等。应认真清理现行税收政策，规范管理程序，增强我国税收制度的透明度和统一性，为企业实施“走出去”发展战略创造有利的税收环境。
（八）进行税费同步改革
进一步确立税收在政府收入中的主导地位，加快税费改革，规范政府收入形式和机制，重新审视目前各类收费项目的合法性和合理性，保留部分有偿服务的事业性收费项目，将具有税收性质的收费项目改为收税，坚决取消不合法、不合理的收费。
参考文献
（1）锡德里克*桑福德《成功税制改革的经验与问题》（第4卷），中国人民大学出版社2001年版。
（2）刘军等《世界税制改革理论与实践研究》，中国人民大学出版社2001年版。
关键词：财税制度改革；国家发展战略；税收结构
中图分类号：F810文献标识码：A
文章编号：1000176X（2015）11006606
中国和俄罗斯（以下简称中俄）在由高度集中的计划经济体制向市场经济体制转型过程中，必然导致财政职能发生重大转变，财政需要逐渐由直接介入生产、搞建设向弥补市场失灵、提供公共物品转变。中国通过财政分权化改革、推行分税制和建立公共财政框架，实现与社会主义市场经济体制相适应的财税政策调整。通过上述调整解决了中央与地方财政困难，提升了国家的财政实力，加大了对社会发展薄弱环节的保障力度，促进了经济发展。俄罗斯利用国际通行工具加强财政税收调控手段的运用，通过推行绩效预算、改革税收制度、设立稳定基金、兴建发展机构、推出国家优先项目和优化国家债务等政策，取得了远比20世纪90年代更好的成绩。中俄有着相似的历史背景和相同的改革起点，对中俄财税制度改革进行深入系统的比较研究，必将对中国财政制度的改革和完善具有重要的启示和借鉴意义。
一、财政分权化及转移支付制度
中俄在向市场经济过渡进程中都实行了财政分权化改革，但存在绩效方面的差异。两国都经历了由地方政府过度分权向中央政府适度集权的转变，均取得显著进展。20世纪90年代初，俄罗斯财政资金高度集中于联邦政府，但支出责任向地方政府倾斜。为解决地方财政困境，俄罗斯通过改革扩大地方税收权限，赋予地方立法机关有权开征地方税和确定税率，结果导致纳税人税负加重和税收秩序混乱并削弱了联邦政府的宏观调控能力。1999年普京当选总统后，为了强化中央权力，通过完善《税法典》和《预算法典》将税收立法权收归中央，通过划分收入权限和建立长期稳定的税收分成标准，妥善处理了中央与地方财政权限关系。中国在20世纪90年代以前通过财政放权让利和财政包干制度，极大地提高了地方财政收入，但也出现了税收秩序混乱和中央政府宏观调控能力弱化的局面。1994年中国通过构建分税分级财政体制正确处理了中央与地方两大关系，为市场经济条件下正确处理政府与市场关系以及财政职能转轨奠定了基础。
与俄罗斯财政分权化改革相比，中国财政分权化有待进一步改革和完善。俄罗斯为了完善中央与地方财政权限关系，通过加强法制化建设不断完善财政法规，以法律形式明确划分各级政府支出责任。俄罗斯不仅明确了政府各项管辖权的归属层级，还为政府每一项管辖权配置了与其相适应的资金来源，极大地保障了地方财政收入的相对稳定，尤其是从2006年全面禁止无资金保障的委托义务。这种支出责任和收入权限的明确划分，有效地激励了地方政府提供公共服务的责任感，使得各级政府在效率、公平和稳定等方面呈现出积极反应。俄罗斯财政分权化改革的积极方面值得中国借鉴。1994年中国实行的分税制改革使财政分权制度得以确立，但事实上当前的财政体制与“标准的财政分权”制度还有很大的差距。“标准的财政分权”要求下级政府在一定的法规约束下，拥有对称的财政收入与支出的自，收入自主要包括税种的设置和税率的确定，支出自主要包括支出项目和数量的确定。然而中国的现实情况是，税种的设置和税率的确定权利都属于中央政府，地方政府只能对部门小税种的设置进行微调，对部分税种的课征给予减免税优惠。因此，从“标准的财政分权”角度来讲，中国在财政支出上实现了真正的分权，而财政收入上的分权更多的是名义上的。尽管2010―2012年中国省管县的财政管理体制的实施，大大解决了财政资金层级过多的问题，同时在地方税制度方面进行了开征新税种填补地方税种缺位的改革，如2010年在12省区率先实施资源税改革，2011年在重庆和上海试点开征房产税，2013―2014年讨论推出环境税和广义的财产类税种，但这些措施仍不足以解决地方财权与事权不匹配以及地方税缺乏主体税种、税收渠道狭窄等问题。当前中国财政分权对责任政府的形成缺乏激励作用，各级政府的收支不匹配加深了地方政府对预算外资金和转移支付的依赖。民主分权是财政分权有效性的基础；目前中国民主化进程还没有对支持有序的分权制度形成有效激励。只有完善政府间财政关系，推进地方政府提高财政自为核心的财政体制改革， 加强地方税制建设和地方问责制，形成财政的民主监督等约束机制，才能提高政府治理效率。
中俄财政分权化改革也影响两国转移支付制度的建设。财政分权化改革使得两国都建立起一套偏重纵向控制功能的政府间财政预算安排，由于转移支付制度的执行主要依托于收入来源地规则，导致两国在转移支付制度上都存在结构不尽合理和均等化效果不佳的问题。为了协调各地区间的预算保障水平，推进各地区财政健康发展，俄罗斯不断完善转移支付制度建设，建立起以地区财政支持基金和地区财政发展基金为主要内容的更为规范的转移支付模式。地区财政支持基金以全国财力均衡化为目标，预算资金的转移摆脱了人为因素的干扰，公平、客观地评价了各联邦主体的预算保障水平，极大地提高了转移支付的透明度和可预测性。地区财政发展基金则引进地区竞争机制，通过提供地区发展的额外补贴，在本地区提出科学的财政预算改革规划后才能获得相应补贴，同时加强了对补贴地区的检查和监督力度，这一举措极大地推进了各地区财政健康发展。与俄罗斯不同，当前中国地方政府获得中央政府税收返还和转移支付资金依然是支撑地方本级支出的重要部分，但这些资金多为有特定用途的专项转移支付。一方面，中央政府以项目作为转移支付承载体的做法要求地方对项目配套资金，增加了地方政府的负担；另一方面，地方政府将中央配套转移支付视为一大财源，为此拼命上项目以套取中央政府资金。现有财政转移支付机制加剧了事权与财力的错配，尤其是全国主体功能区基本确定后，如果延续现有机制，势必导致更大矛盾的发生。俄罗斯转移支付制度的成功经验表明，只有在广泛开展政府间收入分配和支出责任改革的前提下，才能建立起新型均等化转移支付体系。
二、财政预算制度与国家发展战略的有效性
中俄财政预算制度有着阶段性的相似性，两国都曾实行传统的投入预算制度，即给某个支出机构开支多少预算，主要通过控制预算过程中投入类别（如资金、人员和办公用品等）和开支标准来实施管理。由于投入预算编制方法相对简单，便于进行支出控制，只需考虑投入是否合规，因而较多国家使用。中国一直实行传统的投入预算制度，俄罗斯则在2007年前实行这种预算制度。中俄在实行投入预算制度的时期，两国均出现财政预算资金的配置和国家发展战略及政策脱节，导致两国均等化的改革目标长期未能实现。究其原因，这种预算制度在编制、审查、执行和审计时，注重资金使用的合规性而轻视资金的使用成效，表面上规章制度严格，实际上执行约束软弱，致使资金获得者应该承担的责任具有极大的弹性和不确定性，进而导致预算目标无法有效执行的情况时有发生。当前中国财政资金的配置和国家发展战略脱节现象较为严重，即使在财政支出规模膨胀时期，公共产品供给却始终严重不足，教育、医疗和保障房建设等民生领域在财政中的比重仍停留在一个较低水平，直到现在这种状况也未能得到根本性改善，主要与现行财政体系基础架构陈旧过时和预算理念落后有密切关系。中国落后的预算理念导致建设和谐社会的国家发展战略长期未能得到财政资金的有力支持，从而造成政府承诺苍白和可信度下降的严重后果。
与中国不同，俄罗斯从2007年开始实施新的预算理念，预算的政策取向得到了改善。2008年俄罗斯引入全面详细的中期预算框架，2014年在预算中又引入一套新的程序和绩效预算制度。中期预算框架是一种对连续多个年度（一般为三年）的财政收支进行预测、规划的预算管理模式。这种以“绩效预算”取代“投入预算”的改革，强调预算资金的使用效益，有效地规避了投入预算的弊端。为了由投入预算转向绩效预算，俄罗斯对预算的编制、审批和执行等进行改革，实行规划预算，这种预算编制有明确的目标和结果要求，从而保障了预算资金的配置符合国家战略重点需求，又提高了财政部门对预算资金运营的管理效率。规划预算打破了传统投入预算按照组织本位来归集预算资源的做法，按照特定规划与活动归集投入的预算资源，使得跨部门的规划活动成为可能，极大地促进了预算资源的优化配置。与此同时，这种基于新理念的公共预算制度改革还强调预算的公开性，要求加强财政透明度建设。因此，通过中期预算改革和规划预算改革，俄罗斯的预算和国家发展战略及政策得到有效衔接。这种新的预算制度突出了预算与战略目标的互动关系，即以战略及政策引导和约束预算，以预算反映和支撑战略及政策。以绩效为目标的公共预算改革约束了政府行为，实现了预算决策与国家政策重心及民众需求偏好的有效结合，极大增强了政府施政能力，也使国富民强的战略方针得以顺利实施。俄罗斯国家统计局资料显示，俄罗斯绩效预算制度实施以来，各级政府70%以上的财政支出用在了教育、社会政策、医疗卫生和住房等民众需求巨大的公共服务领域，老百姓实实在在地分享到了经济增长的成果。从俄罗斯的经验可以看出，中国要想实现预算与国家战略及政策有效衔接，就要进一步推动预算体制改革，采纳先进的预算理念，加强外部监督力量，落实财政责任，实现预算硬约束。
三、税制改革与税收结构
为了实现向市场经济体制转轨，充分发挥税收制度的重要作用，中俄的税收制度都发生了巨大变化。在中国三十多年的经济体制改革中，税收制度经历了三次重大改革：第一次是1983―1984年普遍实行国有企业“利改税”和全面改革工商税收制度；第二次是1994年再次全面改革工商税收制度，尤其是1994年的分税制；第三次是2004年以来的新一轮税收制度调整。俄罗斯从1992年开始税制改革，早期完全照搬西方发达市场经济国家税收制度阻碍了经济发展，1998年之后不断加强税收制度调整，2007年宣布已经建立起符合市场经济需要的税收制度。当前中俄税级结构与分税制紧密联系，这是一种多税种多层次征税的复合税收制度体系。中俄税收结构中增值税占比都较高，但俄罗斯企业利润税是仅次于增值税的关键性税种，而中国是以流转税制为主、所得税制为辅的税收结构。
中俄税制改革对两国财政状况产生了积极的影响，但存在的问题不容忽视。2000年以来，俄罗斯实行了以简化税制、减少税种、降低税率和减轻税负为核心的税制改革。这一改革对促进税基扩大起到了积极作用，不仅减轻了纳税人过重的税收负担，而且还实现了国家财政收入的稳定增长。其中，能源及相关产品税收收入明显增加，以单一税率为核心的个人所得税改革在提高政府财政收入和加速灰色收入合法化方面带来极强的正效应。但俄罗斯能源及原材料特征显著的经济结构，导致税收增长点与此密切相关，而能源类产品严重受制于外部环境，这也成为俄罗斯财政安全的重要隐患。培养新的税收来源尤其是挖掘非能源及相关产品税收收入，促进财政收入可持续发展，成为俄罗斯税制改革面临的新难题。1994年中国进行的分税制改革取得了一定的成果，中央税和地方税的划分保障了政府财政收入稳定增长，尤其是进入21世纪，中国税收增长迅猛，大大超过同期GDP和居民收入的增长速度，出现了税收增长近乎失控状态，尽管2004年开始实施减税政策，但企业和居民税负沉重的状况并没有得到根本性改变，长期必然制约生产水平的提高和国家财政收入的稳定增长。
总结俄罗斯税制改革经验教训，对解决中国税制改革与财政收入的可持续发展问题具有重要意义。第一，俄罗斯以单一税制为核心的个人所得税改革总体上是成功的，一些做法值得中国借鉴。俄罗斯单一所得税率的实施，改变了改革前90%以上个人所得税来自中低收入居民的状况，而目前中国个人累进所得税依然没有改变来自工薪阶层的状况（工薪阶层承担了65%以上的税负，所得税的逆调节作用十分明显）。俄罗斯二十多年来的改革实践证实，在税收秩序混乱、灰色经济活跃和税收遵从度低普遍存在的情况下，以降低税率、拓宽税基和简化税制为原则的单一税制更符合改革的实际需求。此外，俄罗斯征收个人所得税时在教育、医疗和赡养等方面增加税前扣除，确保了低收入阶层的发展需求。目前中国仍在实行的个人累进所得税发展仍处在初级阶段，它在税收总额中的地位与俄罗斯2000年的水平相当，如何改革中国当前所得税逆调节作用成为所得税改革的重要问题，而俄罗斯的做法值得相关部门重视。第二，俄罗斯在社会保障税改革方面的经验教训同样值得关注。2000年俄罗斯过于激进的社会保障税改革带来一系列负面影响，其中突出的是养老保险赤字巨大，政府不得不动用稳定基金来弥补。2010年俄罗斯被迫放弃统一社会税，重新开征各类保险费。从国际经验来看，各类社会保险费合并为社会保险税，统一计征是大趋势。2000年俄罗斯统一社会税改革正是顺应这种发展趋势，然而2010年税改费的改革是一种倒退，必然会引发一系列问题。如社会保险费的征收管理权由税务局转为国家预算外社会保障基金，使得俄罗斯财政部和联邦税务局失去了对这部分资金的监控，加大了社会保险基金的业务工作量，各个社会保险基金实际上变成了专业的检查机构。同时，由于社会保险费是在雇主向雇员发放工资时强制性代收代缴，既增加了企业运营负担，又促使部分工资逃离进入灰色地带，影响工资合法化改革。当前中国正在进行社会保障费改税的争论，关注俄罗斯存在的问题，对中国同样具有积极意义。第三，中俄都严重依赖增值税。长期以来，增值税是中俄财政收入的最主要来源。1994年税制改革后，增值税成为中国第一大税种。根据财政部数据统计，2005年增值税对全国财政收入的贡献率曾一度高达47%，此后几年间增值税占财政收入的比重虽有所下降，但其作为财政收入最大来源的地位一直未被撼动。中国的高增值税不仅令企业负担过重，而且通过流转抬高商品售价，损害低收入者，抑制了消费。增值税作为间接税，通过价格的变动最终全部或部分转嫁给消费者来承担，政府降低税率为企业减轻负担，实际上是为所有消费者减税，收益最大的是低收入者。高增值税还会带来地方盲目投资的行为。因为增值税是对经济行为征税，而不是对经济成果征税，一些税源紧缺的地方，为了本地财政收入，盲目扩大地方投资规模。2001年1月俄罗斯开征增值税，一直是俄罗斯的第一大税种。但俄罗斯为了降低企业负担，通过税法的变更使得增值税收入呈现减少趋势。如2004年增值税税率由20%降到18%，其他年份通过对部分商品实行增值税返还制度或免征增值税或免税收益额变动等方式，减少增值税收入。与此同时，2002年俄罗斯开征企业所得税，在俄罗斯财政预算收入中的比重不断提高，一度超过增值税成为俄罗斯各级预算中最重要的收入来源。因此，中国应该适度降低增值税的比重，提高企业所得税的比重。
四、财政风险及财政透明度差异
防范财政收支不可持续性带来的财政风险也是转轨国家财政体制改革的重点问题。国际上通常用财政赤字和债务水平两个指标来衡量一国的财政风险。一方面，从财政赤字占GDP的比重看，中国财政赤字率在欧盟规定的3%警戒范围之内，年均约为2%。俄罗斯财政赤字率在国际油价暴跌时财政赤字率偏高，超出欧盟的警戒线，如2009年为7%，但当油价大幅上涨时，俄罗斯财政赤字率大大低于欧盟的警戒线，且多数年份还出现财政盈余。预计2015年中国财政赤字率仍在2%―3%之间，而俄罗斯财政赤字率将会进一步扩大。另一方面，过高的债务水平会导致利率上升和经济增长减缓。中国和俄罗斯存在不同规模的债务负担，而且中国较俄罗斯偏高。根据IMF统计，2012年中国公共债务占GDP的比重达到228%，而俄罗斯则为109%。按照欧盟对成员国规定的60%的政府债务警戒线来衡量，中国与之相比仍有一定距离，但由于中国还有大量未公开的债务，如地方政府债务和高等院校的债务等，如果将这些债务加总，中国政府总债务就会达到GDP的50%左右，如果再将中国社会保障欠账、金融机构对国有企业的不良贷款等方面产生的债务加总起来全面衡量，中国隐性和或有债务的规模水平不容乐观。
与中国不同，金融危机促使俄罗斯政府改革财政制度，在财政收支状况好转时期，建立财政稳定基金，提高国家财政实力和防范风险能力。俄罗斯汲取了金融危机带来的严重教训，不断完善财政管理制度，通过法律形式确认了稳定基金在国民经济中的重要地位，以应对国际突发事件对国家财政预算平衡带来的不利影响，保障宏观经济稳定运行和全体国民的绝对公共利益。自2004年俄罗斯建立稳定基金以来，由于大量资金进入稳定基金账户而不是货币流通领域，在抑制通货膨胀方面发挥了重要作用，同时该基金在减轻国家外债负担方面的作用显著。在2008年国际金融危机蔓延和2014―2015年国际油价暴跌的情况下，俄罗斯稳定基金在平抑经济波动、保障国家预算平衡和防范财政金融危机等方面发挥了积极功效。
中俄在财政透明度方面存在显著差异。20世纪90年代以来，随着经济和金融全球化进程加快，世界各国开始将公共财政管理的重点转向财政透明度，并且通过专门立法规定政府必须公开披露所要求的财政信息。在这样的国际潮流下，中俄也积极推进财政透明度建设。财政透明度提高，有利于加强公共治理，提升市场信心，加强公众监督，发扬政治民主，提高财政预算效率。与国际标准相比，中国的财政透明度仍然相距甚远。根据2012年国际预算合作组织的《预算公开性指数》报告，预算透明度满分为100分，各国平均得分为43分，俄罗斯74分，中国只有11分 [4]。这说明中国政府向公众提供的国家政府预算和财务活动的信息不足，公民在督促政府对其管理的公众资金负责方面没有发挥较大作用。近年来俄罗斯预算透明度取得了很大的进步，从2006年的47分持续上升到2012年74分，这与俄罗斯2007年以来新的预算制度改革和为各级政府的财政管理建立了全面的法律框架密切相关。
国际预算合作组织评估每个国家的预算透明度主要通过公开预算调查来实现，即中央政府是否向公众提供了八个关键的预算文件，以及这些文件所包含的数据是否全面、及时和有用。中俄预算公开性指数调查结果如表1所示。
从表1可以看出，俄罗斯预算透明度整体上高于中国。目前俄罗斯除了公民预算没有出版和年中审查报告供内部使用外，其他预算文件都已经公开，这表明俄罗斯政府向公众提供了重要的财政政算和财务活动信息，在一定程度上保障了公民参与督促政府财政预算活动的权力。中国只是公开年内报告、年终报告和审计报告，行政机构财政预算提案和财政预算案仅供内部使用，甚至没有出版预算前报告、公民预算和年中审查报告，这说明目前中国政府的预算公开措施较少，政府在预算透明度方面仍然面临很大的挑战。
五、借鉴与思考
根据国家发展与改革委员会研究机构的最新估算，目前中国地方政府的债务加上中央政府的债为27万亿元，占GDP的53%。其中地方政府债务是主要的，大约为19万亿，这些资金主要用于地方市政工程建设，而作为中国重要支柱产业的房地产业的下行，给地方政府的还债带来极大压力。因此，提高财政预算效益和防范财政风险，已成为中国预算改革和提高政府施政能力需要面对的重要问题之一。本文对中俄财税制度改革及政策调整进行深入系统的比研究较，这必将对中国财政制度的改革和完善具有重要的启示和借鉴意义。
正确认识中国财政制度改革取得的成绩与问题。改革开放三十多年来，中国财政制度改革取得的成绩是值得肯定的，财政分权化改革及分税制财政体制的实行调动了中央和地方的积极性，建立了财政收入稳定增长机制，而公共财政框架下以国库集中收付、政府采购、部门预算改革和政府收支分类为核心的财政管理制度改革，体现了科学理财和依法理财的理念，为规范预算管理和强化预算监督奠定了基础。然而，在财政制度执行中存在的问题也是比较严重的，如预算编制缺乏客观性、科学性和合理性，预算监督软约束使得预算审议形式化及预算执行随意性大，一些重点加强的民生领域长期得不到资金支持，使得国家发展战略目标无法有效实现，各地区存在较为严重的公共支出和公共服务分配不公的问题。
正确汲取俄罗斯改革的成功经验与失败教训，制定科学的公共财政制度。第一，财政体制改革是政治体制改革的核心问题。当前中国存在的诸多问题都与财政问题有关，建立科学合理、民主公正的财政制度刻不容缓。无论是俄罗斯还是其他新兴经济体的改革经验，都揭示出公共财政制度约束机制的建立不是一个技术性的问题，而是一个政治体制改革的问题。当前中国财政部对部门预算科学性的指导以及审计署的审计，都是体制内的监督，而要提高财政支出效益，必须强化外部监督的力量。同时加强财政制度的政治体制改革，有助于加快推进财政制度的现代化转型，提高财政透明度建设，加强公众监督和保障政府和官员承担责任。中俄都应该根据自身实际情况，努力采取措施提高财政透明度，尤其是两国都需要扩大向公众提供参与国家预算编制及决策的机会，从而促进廉洁高效政府的建立。第二，完善分税制的财政体制，实现各区域财政资源基本均衡。中国已有的分税制体制实行全国统一的分成比例，其所带来问题非常严重，必须坚决贯彻不同的区域实行不同的税收分成比例与转移支付政策。中国应借鉴俄罗斯转移支付制度建设中的成功经验，以公共服务均等化为核心，建立新型的转移支付制度，这个财政体制旨在保证不同经济发展水平的县乡和不同收入阶层在享受基本公共产品方面达到均等化，特别是加强对“三农”和民生领域的支持力度。第三，借鉴俄罗斯成功经验，对中国防范预算风险具有重要意义。俄罗斯从实行预算稳定基金制度和“以绩效为导向”的中期预算改革以来，财政风险披露和管理得到显著提高。尤其是以绩效为导向的中期预算制度，不仅提高了预算风险的有效控制，而且还强化了与国家发展战略之间的有效对接。不仅如此，俄罗斯还建立对财政风险关键来源的中央控制，包括对联邦政府发行的债务、信用和担保及各级政府的借款进行年度限制[5]。第四，加强税制改革，完善税收结构，适当时机扩大所得税比重，降低增值税税收收入，必要时全面开征针对富人的房产税和遗产税等新税种，弥补财政缺口。有学者评价，俄罗斯企业所得税改革是俄税制改革中最为顺利和成功的。从国际经验和发展趋势看，所得税才是政府财政收入的主要来源。第五，加强法制化建设。世界上大部分国家均以法律形式，甚至通过宪法对有关政府间财税关系做出明确规定，使其具有权威性和可操作性。俄罗斯注重税收法制建设，独立至今颁布了一系列税收法令，相比起来，中国税收法制建设方面略显落后，至今没有类似俄罗斯《税法典》这样阐述国家税收基本原则和每个具体税种的大法，在税收法制化方面中国还有大量的工作要做。
参考文献：
[1]潘孝珍，燕洪国财政分权和地方政府规模膨胀：来自中国的经验数据分析[J]上海经济研究，2012，（8）：61-69
[2]李淑霞俄罗斯财政分权程度[J]世界经济研究，2007，（7）：82-85
[3]高际香俄罗斯新一轮养老保障制度改革解析[J]俄罗斯中亚东欧研究，2010，（4）：43-50
[4]IBPOpen Budget Survey[R] IBP Report，2013
关键词：个税改革；问题；对策分析
一、个税改革概述
个税改革指的就是对个人所得税进行的改革。近年来，随着收入差距的不断扩大，人们寄希望于分配制度改革，在此背景下，我国对原有的个税制度进行改革。上世纪80年代，我国开始征收个人所得税，免征额为800元，社会经济迅速发展，导致个税的免征额不断调整，2011年6月30日，在第十一届群过人大常委会第二十一次会议上，通过了最新的个税体制改革方案，将个人所得税免征额提高到了3500元，同年9月1日正式实施。就目前来看，对于收入在5000元以下的，税率分为三种：低于500元的，税率为5%，收入在500～1000元的，税率为10%，收入在2000～5000元的，税率为15%。
二、个税改革对不同收入人群的影响
1.忽视了对高收入人群的个税改革
就目前情况来说，高收入人群较中、低收入人群来说，经济来源的范围更广，呈现多元化的特点，凭借高收入岗位的特点，通过将现有工作进行延伸，拓宽了经济来源的获得渠道，找到了更多增加收益的途径。针对目前的个税改革方案来看，忽视了高中低收入者目前的劳动分配状况。没有将三者进行结合，个税改革是对收入者超过规定的收入进行相应的征税控制，但是，由于高收入人群的收入来源渠道较多，无法真正实现对高收入人群除本职工作取得收入之外的资金来源进行监控，因此，对于高收入人群的个税改革存在缺口，在高收入人群的税负增加方面并没有起到良好的效果。
2.未减轻低收入人群的经济负担
根据相关调查显示，我国员工月工资在2000元以下的占到了72%，占到了非常高的比重，新个税改革中规定，起征点由改革前的2000元提高到3500元，但是此项改革在低收入人群中的效果并不明显，低收入人群并没有因此获得利益，反而会给他们的利益造成负面影响。
在本次个税改革中，获益最大的就是中等收入人群。因此，新个税改革在内容上，存在着严重的收入人群偏向问题。
三、目前我国个税的现状及存在问题
1.起征点设置不合理
根据相关的研究表明，对个人收入的起征点进行上调，不仅能够达到减税的目的，而且缩小了人们的收入差距，但是，就我国新的个税改革内容来看，我国有72%的工薪阶层收入低于起征点规定的工资收入，在这7成以上的工薪阶层中，收入主要集中在2000元以内，与起征点规定的3500元相差悬殊。我国实行新的个税改革后，缺乏对不同收入群体的综合考虑，因此，并没能起到良好的作用，反而给低收入人群带来更大的经济负担，在不符合国情的情况下，上调起征点，不仅不能达到缩小收入差距的问题，反而出现了收入分配差距进一步扩大的严重现象，没有从根本上解决目前我国的税收问题，没有将个税改革的意义发挥出来。
2.税率档次不合理
目前，我国个人所得税采用的是分类制，我国现行的分类所得税主要包括以下内容：工资、薪金所得；对企事业单位承包、租赁所得；个体工商户生产经营所得；劳务报酬所得；特许权使用费所得；稿酬所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；偶然所得；财产转让所得；经国务院财政部门确定征税的其他所得。由于这11项收入所得的方式不同，因此，在增收税率上，也各有不同，例如工资、薪金所得，采用的就是累进税率的方法，税率最高可达45%，而针对于收入来源渠道较多的高收入人员来说，凭借利息、股息、红利等所得，采用的就是单一比例税率，税率为20%，除此之外，我国个税征收的对象是以个人为单位，并没有将家庭情况考虑进去，使原本生活条件较低的家庭，经济负担更加严重。而且，各种税率的间距较为紧密，因此导致了应该承受低税负的收入人群却必须承受着高税负。
3.缺乏科学性的费用扣除方法
美国是在各项制度的建设上都十分完善的国家，拿个税体制来说，在进行制定前，对内容进行了细化，如果某一员工未婚，或者还没有孩子，在这种情况下，对于员工的个税只要按照简单的报表进行计算即可，但是，即使是最简单的方式也要有超过30页的书面说明，对于家庭成员复杂、收入多元化的群体来说，更加复杂。而从我国来看，个税改革的内容较为笼统，是按照个人的日常支出制定各项扣除标准的，忽略了家庭主要支出的比重，家庭支出主要包括：赡养老人的费用，子女教育费用，不能充分反映出个体之间的差异，因此，个税改革有失公平。
4.监管手段较为落后
目前我国采用的主要个税征收方式就是由企业进行代扣代缴，纳税个人也可以自行进行申报。换句话说，如果企业由负责缴纳个税的工作人员，那么由该负责人在源头对员工的收入进行代扣代缴，如果企业没有这方面的负责人，则有员工自行进行申报。在这两种方式掺杂的情况下，容易产生诸多问题，如逃税问题，逃税问题大部分发生在高收入人群中，由于高收入人群的收入来源非常广泛，因此有助于高收入人群将各种收入进行分解，或者将收入转换成股权、实物等，以此逃避税收。除此之外，目前税收征管系统相对落后，管理手段存在老化的问题，各部门之间缺乏必要的沟通，信息交流不畅，在全国范围内很难建立起完善统一的管理系统。对于瞒报少报个人收入或者使用现金交易等情况，不能做到有效监督。
四、关于个税改革的意见
1.强化个税征收管理手段
在税源进行控制管理方面具有一定的难度，目前，我国工薪阶层还没有树立正确的纳税意识，逃税现象时有发生，而征管手段较为落后，不能满足社会发展的需要，根据目前的实际情况来看，个税改革是一项长期艰巨的任务，不能操之过急。逐渐实现由分类税制向综合税制的转变过程，彻底转变成以综合所得课税位置和分类所得课税为辅的征税征收方式。在征收项目中，要将一些连续性比较强的、经营取得收入纳入其中，转变现有的税率模式，实行累进税率模式，对于工薪阶层的收入征收仍然按照比例税率进行。
除此之外，要将纳税人的家庭主要支出情况纳入到个税改革工作中，对住房、保险、计生费用等应当根据每年的社会经济状况进行合理调整，扣除标准进行合理制定，个税的征收不应按照固定的比例进行征收，而是应当根据目前的通货膨胀率和其他经济变化进行适当调整，保证个税改革真正成为一项为广大群众服务的基本政策，减轻低收入人群的经济压力。
2.合理降低个税征收额
个人所得税的制度是建设要按照综合、分类的原则进行，对于事项难度较小，经验较丰富的税收项目采取综合征收的方法，如劳动报酬等，对于征收管理经验相对匮乏，不易进行征管的征收项目，采取分类征税的方法。将这两种方法进行结合，能够有效地解决目前我国个税征收管理中的税源流失问题，有利于营造一个公平、公正、公开的个税征收环境。
为了真正缩小工薪阶层的收入差距，有效提升各机构对税费的控制力度，必须建立相关部门之间的联系，实现信息共享，加强各部门之间的合作，通过多方努力，对税款进行准确征缴，避免出现税款流失，通过有效手段，对任何一个细节做到全准确掌握，保证高收入人群和低收入人去，切实得到个税改革带来的益处。
对于工资、薪金所得进行个税征收所采取的累进税率的方法，税率最高可达45%，与世界范围内的其他国家相比，要明显偏盖，目前制定的税率级距为7级，将其简化为5级更加合理，另外，对于不同收入之间的个税征收的税率进行拉大调整，比如，收入在1万元以下的，税率可设置为3%；收入在1万～3万元之间的，税率可设置为7%；收入在3万～8万元的，税率可设置为15%；收入在8万～15万元的，税率可设置为20%；收入在15万元以上的，税率可设置为35%，累进税率最高控制在35%。
3.对减免税项目进行调整
在11项个税征收项目中，存在着许多难于管理的项目，从而出现逃税的情况，为了避免逃税、漏税等现象的发生，对于退休工资等项目进行取消，从而推动我国个税体制改革更好更快发展。
结语
本文对目前在我国个税体制改革背景下的现状和存在问题进行了详细分析，综上所述，虽然新的个税改革在一定程度上取得了瞩目的成绩，但是，新制度的出现，必然面临着诸多考验，将制度与实践进行结合的过程中，才能真正发现制度的缺陷，我们要对个税改革的积极作用予以肯定，但是千万不要忽略个税改革存在的问题，只有将这些问题挖掘出来，结合目前我国发展的实际情况，进行调整，使其代表大多数群体的利益，才能真正发挥个税改革的作用，从而促进我国社会经济更好更快发展。
参考文献：
[1]李金兰.新个税改革后仍然存在的问题及应对措施[J].辽宁经济职业技术学院学报，2012（01）
[2]杨丹.个人所得税改革实施过程问题对策分析[J].才智，2014（20）
关键词：房产税；改革；经验 ；启示
一、国际房产税改革的经验
经济发达国家由于房产经济起步早，经历了数次房产税改革，目前大都建立了完备和成熟的房产税制度，并且对房产经济起到了一定的调节作用。
1.德国：“多管齐下”，保持房价稳定
德国是西方发达的资本主义经济大国之一，通过建立多管齐下的房产税制度实现了近些年房价不涨反降。因为，自1977年来，德国房价上涨60%，而同期人均收入增长则高达300%。其调控房价的具体措施表现为：首先，保障性住房制度完善。在实施保障性住房制度以来，德国的保障性住房率占58%，并且约70%的年轻人拥有保障性住房。这在很大程度上显著的调节了住房供求。其次，住房信贷政策完备。再次，多环节的税收调控制度。房产交易税具体有不动产税、交易税、盈利税复合构成。最后，法律保障制度严厉。
2.美国：房产税调控政策顾及低收入者
美国作为世界第一经济大国，为了保障住宅市场的健康发展，在房屋购买、租赁及建造方面实施多税收调控，对低收入者实施特别的优惠政策，以保障其有房住。具体优惠表现为个人所得税抵扣政策、廉租房所得税抵扣政策等。
3.波兰：灵活运用税率差别调控房地产市场并照顾贫困群体
波兰政府通过灵活的房产税和地产税税率调控房产市场。对不同权属、不同用途、不同位置的房屋实行有差别的税率征税。与此同时，政府还提供只租不售的公共房屋、甚至地租或免租的公共房屋来保障低收入家庭有房住。
4.印尼：灵活的房产税制度与廉租房制度并行
印尼政府一方面通过税收调节房屋需求，具体表现为在对房屋征收房产税，附加税及奢侈品税以外，还通过政府评估征收房产税，对低价值的房屋征收低房产税，对高价值房屋征收高房产税。另一方面鼓励社会保障性住房建设。为鼓励廉租房建设政府给予政策优惠：第一，交由开发商建设，建成后5年内住户免交房产税由开发商承担；第二，5年后产权移交开发商。通过这两方面的做法，调节房地产供求市场并保障低收入群体有住处。
二、国际房产税改革经验对我国房产税改革的启示
我国房产税改革的下一步思路是：在符合我国财政管理体制改革和税制改革总体目标的前提下，以鼓励房地产行业和房地产市场健康发展、合理有效利用房地产资源、充分保障民生为出发点，统筹好政府、企业与个人之间的利益关系，逐步减轻房地产转让、出租环节的税收，适度增加房地产持有、使用环节的税收，促进房产税收体系不断走向规范和完善。我国房产税改革具体可以考虑以下几个方面：
1.惠及低收入群体是房产税改革的应有之意
上述国家的房产税改革和调控有一显著共同点，那就是让低收入群体有房住和买得起房。因此，我国当前房产税改革应当保证和不伤及中低收入群体的住房利益，对个人自有自住非营业性用房征收房产税更应如此。因为“民安”才能社会稳定和发展经济。为了保障低收入群体有房住，具体可以采取以下做法：
从我国现状看，商品房与保障房发展极不平衡，保障房由于需求量大而存在极大缺口。国家提出“十二五”时期要建造3600 万套保障性用房，其中不少地方的计划任务所需的资金难以如期落实。因此，运用税收优惠、动员全国力量、掀起全民建造保障性用房高潮，是解决民生住房问题最佳选择。
2.建立浮动的、差别化的税率体系
房产税不应是固定税率，而应采取浮动税率制，在经济不景气的阶段，可以通过退税来刺激经济；而在房地产出现泡沫的阶段，则可调高税率，抑制需求，给市场降温。同时，房产税在实施中可以分几步走，首先对商业物业提高税率，再对多套住房和豪宅征收物业税，然后，再逐步过渡到所有住房。在初期，针对商铺、高档住宅、多套住房以及普通住宅等不同性质的房产，要实现由高到低差别化的税率。税率设计要使结果符合“二八”原则，80%的税收来自于20%的纳税主体，居住条件低于当地平均水平以下的居民无需纳税或只需交纳很少的税。
3.多渠道是解决政府建造保障房的重要渠道
无论发达国家还是发展中国家，中低收入群体均占 70% 以上，仅靠政府一己之力难以满足庞大的住房需求量，必须借助社会各方力量。美国利用私人公司和印尼利用开发商建造政府公寓的做法值得借鉴。房产税改革对推进保障房建设是大有作为的，不能眼睛只盯在对个人自有自住非营业性用房的征税上。
4.通过立法稳定房产税各项政策
房产税及其改革涉及千家万户，处理不好易引发社会问题。因此，上述国家都是通过立法稳定各项房产税政策，比如美国对低收入群体的优惠政策就通过立法成为永久性法令。我国本轮房产税改革及其试点应当启动立法程序后再实施，上世纪 80 年代出台的《房产税暂行条例》，应当尽快启动修订程序，“十二五”末期应当升格为《中华人民共和国房地产税法》。
参考文献：
[1]程 辉：美国：提供税收优惠让低收入者买得起房，中国税务报，2011年2月16日.
[2]华 文：波兰：用差别税率调节房地产市场，中国税务报，2011年2月16日.
购物车(0)