【关键词】审计 环境 绩效审计
一、 环境绩效审计的概念及研究现状
1、环境绩效审计的概念
进入二十世纪后，人们对环境保护的重要性认识提高，开始对环境绩效进行研究，而我国审计署从1998年才开始探索环境审计。由于对环境绩效审计研究得较晚，因而目前的研究仍不完善，而各国对环境绩效审计的定义也不同。
在国际上，最高审计机关国际组织《从环境视角进行审计活动的指南》中列示的环境绩效审计的内容包括:对政府监督环境法规执行情况的审计、对政府环境项目的效益进行审计、对其他政府项目的环境影响进行审计、对环境管理系统的审计、对计划的环境政策和环境项目进行评估等。认为环境绩效审计是指审计组织依据一定的评价标准，对被审计单位在环境资源利用方面的经济性、效率性和效果性所进行的审计。
而在我国，不同学者对环境绩效审计的定义也有所不同。本文采用陈希晖和邢祥娟对环境绩效审计的定义，即环境绩效审计是指审计机关通过检查被审计单位的环境经济活动，依照一定的标准，评价资源开发利用、环境保护、生态循环状况和发展潜力的合理性、有效性，并对其效率、效果表示意见的行为。
2、环境绩效审计的国内外研究现状
(1)国外研究现状。二十世纪七十年代末，美国和加拿大的企业开始进行环境审计，八十年代扩展到了欧洲，之后亚太地区各国也开始重视环境审计。1993年前后，国际标准化组织成立了“环境管理技术委员会”，制定了IS014000标准，该标准的核心是建立全员职工参加的环境管理体系及其审计，并已于1995年通过了主要相关文件。1995年最高审计机关国际组织第十五届大会——开罗会议对环境审计进行了研讨，并制定了有关环境审计定义的框架。到目前为止，主要发达国家普遍完善了环境法规，强化了环境审计制度。2001年6月间，最高审计机关亚洲组织环境审计研讨会在北京举行，研讨会重点研讨旨在为亚洲各国开展环境审计工作提供指导和草稿的《环境审计指南》，为今后亚洲各国更好的开展环境审计工作创造有利条件。2001年，最高审计机关国际组织所属的环境审计工作小组向各成员国印发了《从环境视角进行审计活动的指南》，重点阐述了环境绩效审计的五项内容:一是对政府执行环境法规情况的审计;二是对政府环境项目的经济效益进行的审计;三是对政府其他项目的环境影响进行审计;四是对环境管理系统的审计;五是对计划的环境政策和环境项目进行评估。
具体来说，环境绩效审计的国外研究现状一般有以下九个方面:即环境绩效审计的概念和本质的研究;环境绩效审计动因的研究;环境绩效审计立法情况的研究;环境绩效审计主体的研究;环境绩效审计内容的研究;环境绩效审计程序的研究;环境绩效审计方法的研究;环境绩效审计评价指标体系的研究;环境绩效审计准则的研究。
(2)国内研究现状。我国审计署从1998年开始探索环境审计。在同年的机构改革中，国务院批复了审计署的改革方案，将环境审计列为审计监督的重要职能之一。2003年至2007年我国审计工作发展规划中明确提出要成立财政审计、环境审计、经济责任审计协调领导小组，合理调配审计力量，统筹安排审计工作。近年来，审计署已在国内组织开展了部分城市环境保护专项资金审计、46个重点城市排污费审计、国有土地出让金审计、水利资金审计、生态林建设资金审计等多项环境审计。我国的环境绩效审计当前处于初级阶段，目前开展的环境审计及绩效审计中的若干项目，如天然林保护资金、退耕还林试点工程资金的审计，排污费的征收、污染治理费用审计;末端治理的环境工程如污水、垃圾处理工程绩效审计，国际协议的环保项目的绩效审计问题属于环境绩效审计范围。
目前，我国的环境审计还处于探索阶段，环境绩效审计更是刚刚萌芽，但已有一些学者对此开展了理论研究，并取得了一些成果。具体来说，环境绩效审计的国内研究现状一般有以下五个方面:即对环境绩效审计定义的研究;我国开展环境绩效审计的必要性研究;环境绩效审计的内容研究;环境绩效审计的方法研究;环境绩效审计的实证研究。
二、辽宁省环境绩效审计的研究现状
辽宁省于1998年开始探索环境绩效审计，虽然探索还处在初级阶段，但还是取得了一些成绩。
1、在理论方面
环境会计的提出，为环境绩效审计的研究和发展奠定了理论基础。但是，由于环境会计的发展比较缓慢，同时也减慢了环境绩效审计理论的发展。
有很多学者将环境经济学与会计学相结合进行研究，为环境绩效审计的发展奠定了理论基础。如魏桂霞提出了加快建立环境会计、促进可持续发展的理论。她提出，所谓环境会计根据传统会计学的理论和方法，以货币为主要计量尺度，以有关环保法律、法规为依据，研究经济、社会发展与环境之间的关系，确认、计量、记录环境资产与负债，以及环境污染、防治、开发和利用的成本与费用，分析环境绩效与环境活动对企业财务成果影响的一门新兴会计分支。在我国建立环境会计，有利于节约资源，发展循环经济，保护生态环境，加快建设资源节约型、环境友好型社会;有利于促进经济发展与资源、环境相协调，实现可持续发展的基本战略目标。因此，在我国建立环境会计是必要的。
(1)建立环境会计是实现我国可持续发展基本战略目标的要求。在旧的发展模式下，人们只注重经济的发展，却以前所未有的速度破坏着人们赖以生存的环境。从全球来看，经济已经入不敷出，正在像未来借债，所以，人们迫切希望走一条可持续发展的道路，这就要求人们建立环境会计，发展一条以循环经济为主要特征的新的社会经济发展模式。
(2)建立环境会计是我国严峻的资源环境现状的要求。虽然我国的经济在快速的增长，但是与此同时，我们也付出了惨痛的代价。“十一五”规划明确指出，“我国土地、淡水、能源、矿产资源和环境状况对经济发展已构成严重制约。”针对这种局面，为了合理利用资源，防止污染，环境会计学便应运而生。
(3)建立环境会计是我国企业自身发展的要求。由于“十一五”规划提出必须加快转变经济增长方式，这就要求企业实行一种节约资源，减少环境污染的新的增长方式，这也同时要求需要一种新的理论为基础，而环境会计理论正是符合这种要求的新的理论。
环境会计理论的提出，显示了人们对保护生态环境在经济发展中的重要性有了一定高度的认识，逐渐认识到有效的治理在经济发展过程中产生环境污染的重要性。因此，人们迫切需要一种可以对生态环境的保护和对污染的治理进行监督、评价和鉴证的一种理论，而环境绩效审计正是基于这种原因而产生的。它是环境审计和绩效审计相结合的产物，用于对环境的保护和对污染治理的力度的审查和监督。
2、在政策方面
审计局也制定了许多方针政策，以便更好的从资源环境的利用和治理方面进行审计，近一步强化环境审计。在进入2009年后，大连市审计局就制定了围绕五个方面强化环境审计的政策。政策指出，为了实现建设资源节约型、环境友好型社会的目标，对近年来开展的环境审计项目进行了认真的梳理，在总结经验的基础上，结合近期该市经济发展的实际情况，提出要围绕五个方面进一步强化环境审计工作。
(1)加大对新建项目环境测评工作的检查力度。要对新增的重点工程建设项目进行跟踪审计，及早发现在项目立项、工程建设等环节中存在的环保隐患，促进相关部门采取有效措施予以解决，防范以牺牲环境为代价换取经济发展的高速度，促进国家环保政策的有效落实。
(2)强化对农村环境保护的审计。把促进县、乡(镇)规划的工业园区的环境保护工作作为审计重点，把向农村转移的生产型企业纳入审计监督范围，客观评价园区(企业)对农村生态、农村环境的影响;重点关注农村产业布局规划、环境综合整治、土壤污染防治、农村面源污染等工作。
(3)重点监测钢铁、化工等高污染企业搬迁改造项目。在监督检查高耗能、高污染企业搬迁改造的同时，重点关注是否安排了与生产规模相配套的环保治理资金，配套的环保设施与项目主体工程是否同时设计、同时施工、同时投入使用。
(4)继续加大对污水处理厂、垃圾处理场等环保设施的审计力度。在对污水处理厂、垃圾填埋场等环保设施的建设使用情况审计中，关注环保设施建设与城镇经济发展的配比性和环保设施布局的合理性。揭露环保设施建设使用中存在的问题，提高污染物处理能力和循环利用率，促进经济社会和环境保护协调发展。
(5)加大对环保主管部门的审计力度。强化对环保资金分配和环保主管部门内部管理机制的监督，把绩效审计的理念贯穿始终，促进环境主管部门提高行政效能，推动环境保护工作深入开展。
这五个方面的确定，加大了对生产中环境问题的监督和检查的力度，更全面的规定了审计的内容，使环境绩效审计工作更有效、全面的开展。
3、在实践方面
辽宁省省政府根据国家的法律法规和各个通知，成立了各种环境审计的试点和部门，使环境绩效审计工作更有效的开展起来。
2001年9月，国家环保局印发了《关于开展清洁生产审计机构试点工作的通知》，在全国范围内启动了清洁生产审计机构的试点工作。辽宁省贯彻了国家环保局的这个通知，分别在大连市环境科学设计研究院、辽宁省清洁生产中心、辽宁省环境保护科学研究院、抚顺市环境保护科学研究院、沈阳环境科学研究所和本溪市清洁生产中心进行试点工作，其审计的内容包括:水运设备制造业，自然环境、园林管理业;电力、煤气生产和供应业，医药制造业;石油和天然气开采业，石油加工及炼焦业;金属冶炼及制造业，普通机械制造业;煤炭采选业，土木工程建筑业，装修、装饰业;黑色金属冶炼及压延加工业，非金属矿物制品业等。这次的试点工作基本涵盖了在生产过程中可能会产生污染的各个行业，在《行业清洁生产审计指南编写大纲》的指导下，积极的对这些试点展开审计工作，提高了清洁生产的效率。
辽宁省政府批准成立了辽宁省环境工程评估中心，是隶属省环保局领导的事业单位。本中心主要承担省、市政府批准限额管理建设项目的评估、咨询，接受省、市环保局委托的对大、中型建设项目环境影响报告书、竣工验收、回顾性评价进行技术评审，引进外资的环境工程项目及利用省污染源治理专项资金立项评估，搜集、交流环境工程方面信息。聘请有突出特长的技术专家组成顾问团，确保委托任务高质量完成。它还将环保指标完成情况与部门的绩效审计挂钩，并把污染物排放总量分解到各区县政府并落实到各重点排污单位，将总量削减指标完成情况纳入审计部门的绩效审计，并作为区县(市)领导班子环保政绩考核核心指标，成为领导干部奖惩、升迁的主要依据。
三、辽宁省环境绩效审计的不足及建议
1、辽宁省环境绩效审计的不足
(1)对于审计人员来说，传统的财政财务收支审计观念仍占主导地位，对重大违法违纪问题投入工作量比重过大的格局在短期内难以改变，易受外部审计环境的影响，现行审计体制的挑战等都影响了绩效审计的开展，而环境绩效审计是在绩效审计的基础上开展的。因此，在绩效审计没有真正发展的基础上开展的环境审计不是真正意义上的环境绩效审计，这样，就影响了环境绩效审计的发展。
(2)由于辽宁省环境绩效审计还处于探索阶段，因此，还没有一个系统先进的审计方法。现在的审计方法还没有突破财务审计的思维框架，缺乏灵活性和多样性，原有的财务收支审计思维和相应的技术、方法已不能适应全新的环境绩效审计需求。在对一些环境专项审计资金中，虽然资金性质涉及生态环境保护内容，但审计方式还是从资金到资金财务收支审计模式，主要关注资金使用效益，较少关注业务管理问题和政策执行情况，对环境法规体系、环保政策的建立和执行情况的审计仍缺乏应有的关注。
(3)开展环境绩效审计的理论准备不足。环境绩效审计理论研究和实务尚处于萌芽阶段。对于一些基本的问题，如环境绩效审计的主体、范围、标准、方法等都没有形成统一的认识，环境绩效审计还没有一个操作性比较强的审计指南。而作为一项实践性很强的工作，没有一定的理论知识储备，开展这项工作的困难就很大。
2、加快辽宁省环境绩效审计发展的建议
(1)深刻认识绩效审计的重要性及在环境绩效审计中的核心地位。一是随着我国经济的发展，要求开展绩效审计。随着经济改革的深入，我国市场经济体系得已逐步健全和发展，公共财政框架也已逐步建立，人们对加强公共资金使用情况监督的要求增多，对提高资金、效率的要求也越来越严格;对了解质询政府为什么花钱、怎样花钱、花钱的效率怎样的愿望越来越强烈。因此，开展绩效审计是必然的要求。二是突出环境绩效审计工作是审计机关落实科学发展观的重要工作。党的十七大报告突出强调要建设生态文明，强调要高度重视资源和生态环境问题，处理好经济建设、人口增长与资源利用、生态环境保护的关系，建设资源节约型和环境友好型社会，增强可持续发展能力，并将其作为贯彻落实科学发展观、全面建设小康社会的必然要求和重要任务。这些都要求审计机关在审计工作中更加关注资源利用和环境保护的效率效果，关注环境与资源保护政策的落实情况和目标实现情况，关注环境与资源安全，及时分析存在的问题，提出建议，加大环境绩效审计力度。
(2)要以传统的财务为基础，探索适合环境绩效审计的特定的方式方法。要改变以往财务审计单纯查账的方法，要针对生态、环保资金投入“点多、面广”和政策性强等特点进行审计，注重以下环节:立项环节着重检查立项依据的充分性、合理性;资金分配环节注重检查资金拨付的及时性、足额性;使用环节着重检查资金使用的合法合规性;资金管理环节着重检查财政和主管部门与项目相关的管理制度、措施的健全性及其资金管理和财务监督检查的有效性;验收环节着重检查项目完成进度、项目质量是否达到了预期目标，建成后是否得到充分利用，后续管护措施是否健全有效。
3、要加强理论研究，注重人才培训
(1)应跟踪国内外环境绩效审计理论与实践的发展方向，及时掌握国内外的先进经验和审计方法，及时总结环境绩效审计的经验，逐步建立起环境绩效审计的理论框架、作业规则与报告标准，使环境绩效审计工作逐步规范化、制度化，为环境绩效审计打好理论基础。
(2)必须加强现有审计人员培训力度，引进熟悉环保知识、环保技术的专门人才，充实审计队伍，为搞好环境绩效审计工作打下人才基础。
参考文献
[1] 万玻:关于环境绩效审计若干问题的思考[J].特区经济，2008(1).
[2] 王如燕、丁日佳:环境绩效审计研究成果评价[J].中国物流与采购，2007(20).
[3] 吴立群、王恩山:环境绩效审计有关问题初探[J].济南职业学院学报，2005(5).
[4] 张文华、钱凤:我国环境审计初探[J].中国青年政治学报，2002(5).
【关键词】经济责任审计；评价指标；综合评价
国内经济责任审计实践的历史和理论研究不长，至今也不过二十余年。一些学者和审计人员对经济责任审计进行了研究，涉及经济责任审计概念界定、审计内容、评价指标体系及综合评价方法的观点主要体现在以下几个方面：
一、经济责任审计的概念界定
于保和（2003）认为，经济责任审计是特指审计机关或其他审计组织，接受政府或有关部门的委托，依据国家法律法规和有关政策，审计领导干部任职期间所在部门、单位财政收支、财务收支真实性、合法性和效益性，以及领导干部本人对有关经济活动应当负有的责任，包括主管责任和直接责任，借以评价领导干部履行经济职责情况的较高层次的经济监督活动。
朱锦余等（2002）认为，经济责任审计是审计主体受权或受托领导人员任职期间所在部门或单位财政收支或财务收支的真实性、合法性和效益性以及对有关经济活动应当负有的责任所进行的独立的监督、鉴证和评价活动。
彭振威（2005）指出企业经济责任审计是指审计部门对企业领导人任职期间所在企业的资产、负债、损益情况的真实性、合法性、效益性以及有关经济活动应当负有的经济责任所进行的审计监督、鉴证和评价活动，是在企业财务收支审计的基础上，把审计结果人格化，将审计结果落实到人的经济责任上。
刘世林（2006）认为，经济责任审计是由政府审计机关接受国家干部管理和监督机关的提请或委托，对各级地方政府党政机关领导干部和国有或国有控股企业事业单位的法定代表人任职期间履行国家受托经济责任过程进行的监督和履行结果进行的评价。
蔡春、陈晓媛（2007）认为，经济责任审计能够或可以独立为一种新的审计类型或形式，其基本依据是：经济责任审计独立化是审计产生发展之内在依据（或规律）决定的；受托经济责任内容和形式与时俱进的创新与发展是经济责任审计独立发展的内在依据；经济责任审计独立化是审计产生之历史本原回归。
本文中的经济责任审计是审计机关或其他审计组织接受国家干部管理和监督机关的提请或委托，对行政事业单位党政领导干部和和国有或国有控股企业领导人员任职期间履行经济责任过程进行的监督和履行结果进行的评价。
二、经济责任审计的内容
姜彦秋（1999）认为，任期经济责任审计具体包括的内容有：任期经营目标的实现实现情况；重大经营活动的决策是否具有民主性与科学性；资产、负债、损益的真实性；职工收入及福利情况；遵纪守法的情况。
吕文基（2002）指出，党政领导干部经济责任审计的评价内容包括：预算执行和决算审计或财务收支计划情况和决算审计；审计预算外资金的收入、支出和管理情况；审计专项基金的管理和使用情况；国有资产的管理、使用和保值增值情况审计；遵守国家财经法律法规，以及财政财务收支的内部控制制度，廉政法纪等有关需要审计的事项。
陈晓芳、桂珍若（2006）指出高校经济责任审计的内容包括：国家和学校财经法规、文件、制度的贯彻与执行情况；单位内部各项管理制度和内部控制制度的建立与执行情况；本单位财务收支的预算、计划、分配的执行情况；各项资金收入的真实性、合法性情况；各项支出及分配发放的合规性与真实性情况；本人勤政理财与廉洁自律情况等。
三、评价指标体系
廖洪（2001）指出，虽然《审计机关审计事项评价准则》对审计评价的内容作了总体上的规定，但在由于审计评价目标与审计评价对的差异，如对行政机关，企业和事业单位的评价指标体系的设计都是有区别的。因为客观上存在的这些差异，在实际工作中，缺乏统一规范的经济责任审计评价内容和评价指标体系，内容宽窄不一，指标体系深浅失度，不仅带来了审计评价的困难，还对经济责任审计工作造成了不良影响。
田国双、逯艳丽、朱兴杰（2002）提出经济责任审计评价指标体系应从定量、定性两方面对领导干部任期内的资产、负债和损益状况及其他经济责任进行反映，并借鉴《国有资本金绩效评价规则》中的权数以打分的形式来评价。
王学龙（2003）提出以经济性指标体系和非经济标准来评价党政领导干部的经济责任，其中经济性指标体质包括效益性指标体系和真实合法性指标体系，在效益性指标体系中有19项指标分别衡量经济增长质量、经济增长潜力、映产为结构优化与经济增长协调性等三个方面；同时还有财政财务真实率、违规违纪金额比率、税金上缴增长率、国有资产保值增值率四个指标来评价真实合法性。
张来斌、孙正新（2003）指出，不同性质的单位，考核评价的主要指标不同，除此之外还应注意相关一些指标，做好横向、纵向的分析、比较，采用对比法进行审计评价，分出好、中、差的档次。
刘慧斌和任宏伟（2003）对军队领导干部的经济责任审计评价内容和指标体系进行了研究，提出用经济决策指标、制度落实指标、经费管理指标、物资管理指标、事业保障指标、廉洁从政指标等六大指标来量化经济责任审计评价。
李晓群（2003）提出对企业领导经济责任审计评价指标包括：财务责任评价指标、管理责任评价指标、法纪责任评价指标、社会责任评价指标四个方面。
张曾莲（2005）给出了建立经济责任审计评价指际体系的具体做法：第一步，罗列可供选择的评价指标；第二步，选择和使用合适的评价指标；第三步，运用所选的评价指标进行评价。
王晓慧（2006）认为，国有企业经济责任审计评价指标包括：财务责任评价指标、管理责任评价指标、法纪责任评价指标、社会责任评价指标四个方面。
田秀林（2009）认为应该从会计信息的真实性、遵守财经纪律、重大决策事项、目标完成及经济效益指标、内部控制制度的建立和执行、个人廉洁自律和社会效益指标七类来评价领导干部任期经济责任。
四、综合评价方法
朱锦余等（2002）认为，经济责任审计评价方法有定量评价和定性评价两类，定量评价适用于主要经济指标完成情况，定性评价适用于财政收支合法性、内部管理状况健全有效性和个人遵守财经法纪和廉洁自律情况。
宋晴蔚（2004）指出，党政领导干部经济责任的审计方法有：期内全面审计与期外适当延伸审计相结合、账据数表的全面审计与必要的社会调查相结合、受托审计内容的全面审计与典型事项的重点解剖相结合、将被审计对象的纵向比较与横向比较相结合。
河南省审计科研所（2005）将被审计对象分为“四个类别”，即企业领导人员、部门（含审判机关和检察机关）党政领导干部、乡镇（办事处）党政领导干部、县、市长，对每一类被审计对象的经济责任审计评价内容、指标分值分别设置，根据被审计对象每项的实际情况按照得分扣分标准得到相应的分值，最后将各项得分进行加总得到总分值的方法进行评价。
赵芳（2008）利用层次分析法（AHP）评价企业领导人员的经济责任，层次分析法是一种定性分析与定量分析相结合的系统化、层次化的、多目标决策分析方法。利用层次分析法的原理，建立递阶层次结构，对同层次各审计评价指标进行两两比较构造“比较判断矩阵”，计算审计评价指标的相对权重。
赵晓铃（2009）提出“以责任链分析为指导思想，模糊层次分析法为基本方法，经济责任审计评价软件为应用平台”的经济责任审计评价新方法体系。
五、简评
综上所述，可以看出，学术界对经济责任审计的种类、内容、评价方法与指标体系等方面问题的理论研究还存在理解上的偏差，认识上不够深入以及经济责任审计实践工作中不规范、不统一、不协调等诸多的问题。这些理论与实践问题的存在，制约了经济责任审计工作的顺利开展与其作用的有效发挥，存在以下急待解决的问题：
（一）经济责任的界定不明确
经济责任的界定是目前理论与实际工作中普遍关注和争论较多的层面。经济责任的界定是在审计的基础上，通过对审计结果的进一步分析，进而确认被审计人的经济责任。目前，没有具体的标准可以遵循，各地审计机关大多凭自己的理解去把握，界定经济责任由谁来承担，不是一件容易的事。
（二）经济责任审计评价认知不准确
在现阶段，对领导干部经济责任的审计评价在认识上存在两种偏差：一是表现为怕麻烦，怕承担风险，怕得罪人。二是表现为对任期经济责任审计评价期望值过高，希望评价能面面俱到。这些偏差降低了经济责任审计评价的准确性。
（三）缺乏科学规范的经济责任审计评价指标体系
经济责任审计的核心问题是审计评价，而评价的最终目的是领导干部的任免。因此，建立科学公正的审计评价指标体系，客观地评价领导干部的工作业绩和经济责任，避免审计人员的主观随意性，降低审计风险，实现审计目标和深化经济责任审计工作都具有重要的理论与现实意义。
（四）模糊综合评价法在综合评价时未得到合理利用
模糊综合评价法是定性评价一种方法，能最大限度地减少了人为片面性的影响。采用这种方法可以使评价的准确性、合理性得到提高。
参考文献
【关键词】非现场审计，内部控制，风险评估
一、非现场审计的概念及现状
非现场审计是借助系统或计算机工具软件进行信息化的“一个业务数据采集和分析的过程”，即通过采集审计对象的业务数据，开展面向数据和系统的审计监测，进而进行持续、全面的分析，及时发现审计对象存在的问题、疑点和异常情况，评估审计对象的风险状况，为制定审计计划及审计方案提供支撑，为现场审计提供线索和资料。
非现场审计的现状如下：
1、目前，非现场审计系统已经实现了多样化的功能。一是全面覆盖银行资产与负债业务，实现产品种类和业务处理过程横向和纵向的全覆盖。二是提供业务流程内部控制及主要风险点的预警和提示，实现业务全流程有效监控。三是具备对业务数据进行分类、分层、因素分解、因果关联和汇总功能，并可按需进行灵活定制，实现了审计业务处理智能化。四是具备参数化维护方式和强大的自定义功能，能够自定义指标、预警规则和业务分类，并能进行参数调整，实现审计参数灵活控制。
2、审计业务管理流程信息化，已实现审计业务和管理流程的无纸化和审计信息的全员共享。一是提供审计文档的存储、录入、统计、查阅和检索功能，问题、风险点的统计、归并功能，实现审计成果共享。二是对审计项目立项和审批进行有效控制，使审计检查项目从立项申请、审批的流程实现无纸化，立项报告、审计方案、审批结果等文档自动归入文档数据库。三是对审计报告审核、审批进行有效控制，实现审计工作底稿的编写、核对，审计报告的编写、核对、审批的无纸化和流程控制。
3、在风险评估技术基础上，从机构、业务、产品、流程、IT 系统等不同维度绘制出剩余风险视图，揭示全行风险分布和影响程度信息，有利于将有限的审计资源集中于高风险的审计领域，突出审计工作重点，有针对性地提出审计意见和管理建议。
二、非现场审计存在的问题
1、对非现场审计认识存在偏差。非现场审计概念在国内最早出现于20世纪90年代，近年来，内部审计人员虽对开展非现场审计的重要性有了一定认识，但还不够全面、深刻，不少人仍认识不到位。审计理念仍停留在查错纠弊上，忽视系统性的、整体性的风险审计，缺少对体制性、机制性原因的分析。一是认为非现场审计仅仅是个手段，不应冒进；二是认为非现场审计专业性强，只能由非现场专业审计部门和专业人员完成，存在畏难情绪，给开展非现场审计工作带来消极作用。
2、对非现场审计系统期望过高。随着信息技术发飞速发展和银行间的激烈竞争，创新层出不穷，商业银行的发展呈现出业务综合化和电子化的趋势。各级领导以强烈的责任意识，对审计手段的信息化寄予厚望，迫切希望非现场审计能发挥最大作用。但因为我国网络发展和信息化水平相对于国际先进水平有较大差距，硬件设施相对落后，缺乏适用的审计业务应用软件等问题，加上计算机审计工作规范化程度不够，故对非现场审计发展较为不利，导致审计系统软件的使用效果预期值不高。
3、部分内部审计队伍专业知识不适应非现场审计发展的要求。目前，商业银行内审部门既懂计算机非现场审计又懂银行业务的人员较少。审计队伍结构和素质不适应，缺乏精业务、懂计算机、能力强的复合型人才。面对不断出现的新产品、新业务，他们往往力不从心，这种现状妨碍了商业银行计算机非现场审计的发展。？
4、部分商业银行尚未建立完善的非现场审计机制。一些商业银行目前缺少一套完整、科学、统一的非现场审计管理办法和操作规程，不能对非现场审计监督的对象、方法、范围和相关责任从制度上明确界定，对相关业务及高风险领域缺乏规范的监控，业务操作随意性大，缺乏制度保障，影响到计算机非现场审计工作水平的提高。
5、非现场审计软件模型设计缺乏深度和针对性。非现场审计系统能否发挥应有的作用，取决于模型的构建。商业银行业务发展日新月异、规章制度的频繁变更、违规手段层出不穷、审计思路方法的创新突破，都需要及时对审计模型进行持续的优化改进。但目前缺乏一套相应的制度办法， 不能对模型的改进和优化实时跟进，或者是简单重复，导致不能出新的线索，或者是全部放弃原有模型，重新设计新模型，没有在以前经验、成果的基础上梳理和分析，审计模型的改进和完善缺乏针对性和连续性。因而非现场审计系统无论是在广度上，还是在深度上，都带有一定局限性。
三、建议与对策研究
1、转变陈旧观念，提高思想认识。要从思想上深刻认识到非现场审计是今后开展审计工作必不可少的“工具”，是适应商业银行业务信息化发展、有效履职的内在要求，是审计人员高效完成审计任务的必备手段。既要摒弃“无用论”，又要破除神秘感、克服为难情绪，全面准确地理解非现场审计的重要性、紧迫性。逐步将审计模式转变为非现场审计与传统审计模式相结合的方式，且逐步扩大非现场审计在审计活动中的占比。
2、全方位、多层次建设队伍、培养人才，打造一支具有复合型知识的非现场审计团队。非现场审计比传统的单纯现场审计更为复杂，涉及审计的内容和范围更为广泛，且非现场分析运用大量的数据、对审计人员的拓展思维和领悟能力的要求较高。对现有审计人员进行定期或不定期的业务知识特别是计算机知识、计算机审计技术和技能的培训，促使他们通过自学、培训等途径掌握操作和应用技能。鼓励审计人员参加注册内部审计师、注册会计师等审计类职业资格考试。同时建立考核制度，提高审计人员学习的积极性，打造一支综合素质较高的非现场审计队伍。
关键词：审计判断 框架效应 不确定性 优化 风险
引言
1979年卡尼曼（Kahneman）与特维斯基（Tversky）合作并提出了著名的前景理论（Prospect Theory），揭示了人们在不确定条件下进行判断和决策的真实模式。前景理论有三个基本原理：大多数人在面临获得时是风险规避的，大多人在面临损失时是风险偏爱的；人们对损失比对获得更敏感。前景理论揭示了人们为了避免损失，而情愿非理性地冒着比实现收益大得多的风险。前景理论为现实中面临风险和不确定性的人们如何做决策提供了一种框架。研究发现，受益时人们选择风险较小的方案，而受损时人们选择风险较大的方案，这种因决策环境的变换而导致行为主体对同一问题选择偏好的改变所示范的效应被称为框架效应。
理论背景与文献回顾
（一）理论背景
1979年卡尼曼（Kahneman）与特维斯基（Tversky）合作并提出了著名的前景理论（Prospect Theory）用以替代期望效用理论，揭示了人们在不确定条件下进行判断和决策的真实模式。前景理论是描述性范式的一个决策模型，它假设风险决策过程分为编辑和评价两个阶段。在编辑阶段，个体凭借“框架”（frame）、参照点（reference point）等采集和处理信息。在评价阶段，依赖价值函数（value function）和权重函数（weighting function）对信息予以判断。价值函数是经验型的，它有两个特征：一是不对称，呈现S形。受益区呈现凸形，表明风险厌恶；损失区呈现凹形，表明风险追求；二是不同斜率，同样损失的效用大于同样受益的效用。受益区平坦，损失区陡峭；在参考点处变化最大，如图1所示。
卡尼曼（Kahneman）和特维斯基（Tversky）的前景理论有三个基本原理：一是大多数人在面临获得时是风险规避的；二是大多数人在面临损失时是风险偏爱的；三是人们对损失比对获得更敏感。因此，人们在面临获得时往往是小心翼翼，不愿冒风险；而在面对失去时会很不甘心，容易冒险。人们对损失和获得的敏感程度是不同的，损失时的痛苦感要大大超过获得时的快乐感。前景理论为解释框架效应提供了主要理论框架：对受益和受损进行中立的描述；可能的结果被定义为受益或受损；通过S状价值函数描述人们的选择。
（二）文献回顾
有关框架效应最早是由Kahneman和Tversky（1984）和Tversky和 Kahneman（1981，1986）提出的，暗示决策有可能受语言的描述方式的影响。也就是说，对环境的判断认知是可以通过问题的语言描述方式来影响的，进而可能影响到最终判断或决策。研究发现，受益时人们选择风险较小的方案，而受损时人们选择风险较大的方案，这种因决策环境的变换而导致行为主体对同一问题选择偏好的改变所示范的效应被称为框架效应。
心理学家对框架效应及其产生的理论背景进行了深入的研究，取得了许多有价值的发现。Tversky和Kahneman（1981）借助“亚洲疾病问题”向人们显示了决策者的风险偏爱依赖于选项被如何描述，即框架。亚洲疾病问题是框架效应的典型案例，其中决策者被要求在生还（正面框架）或者死去（负面框架）的情境下，对一个确定选项和一个概率（风险）选项进行选择。然而，Tversky和Kahneman实验研究发现：用正面框架（生还）和负面框架（死去）叙述相同的问题，人们选择的结果却大相径庭。结果显示正面框架下多数人（72%）选择保守方案，负面框架下多数人（78%）选择冒险方案。即人们在正面框架下表现出受益时偏爱规避风险；负面框架下表现出受损时偏爱追求风险。以上受益时偏好保守而受损时偏好冒险的抉择行为打破了“不变性原则”，即对一抉择问题做相等的阐述应该引出相同的偏爱顺序。
在审计领域，尤其是在审计师的职业判断方面，国外很多学者对审计判断决策中的框架效应进行了深入的实验验证。这方面的研究从Tshton（1974）的“一个内部控制判断的实验研究”就开始了，以往的研究基本是从“优化”的角度描述内部控制系统。但是，内部控制系统同样也可以从“风险”的角度进行描述。McNeil和Pauker（1982）等人发现，并非只有外行非专业人员会有框架效应，即使专业人员也很容易受框架效应的影响。
Kida（1984）以持续经营审计判断为实验任务，采用实验研究的方法，对审计师在持续经营审计判断中是否存在框架效应进行了检验。Kida将被试的审计师分为两组，首先给两组被试审计师提供完全一致的公司相关资料。然后要求其中一组被试审计师预测该公司持续经营（正面框架）的可能性。要求另一组被试审计师预测该公司经营失败（负面框架）的可能性。实验结果显示两组审计师的判断结果差异不大，因此，Kida认为在持续经营审计判断中不存在“框架效应”。Trotman和Sng（1989）在Kida的研究基础上，进一步对持续经营审计判断研究发现，当公司经营条件良好时，持续经营审计判断中的框架效应显著，当公司经营条件恶劣时，持续经营审计判断中的框架效应并不显著。
除了持续经营审计判断，有学者以其他审计判断案例为实验任务，对审计判断中的框架效应进行了检验，发现其他审计判断中也存在框架效应。Emby（1994）采用实验研究的方法，对审计师在进行实质性测试决策时是否会受到内部控制系统框架效应的影响进行了检验。研究发现审计师在进行实质性测试决策时会受到内部控制系统框架效应的影响。实验首先要求审计师在阅读了公司的基本介绍和库存内部控制基本信息后，对库存系统的实质性测试的数量做出一个初步决策。然后在考虑了库存内部控制系统中7项特定的附加信息后，审计人员被要求对库存内部控制系统做出判断，并且对实质性测试数量决策做出修正。实验结果显示：在“风险”框架与“优化”框架下，审计师在实质性测试的数量选择上具有显著的差异，在“风险”框架下，审计师选择进行实质性测试的数量显著多于“优化”框架。并且，那些在实验中处于“风险”框架中的审计师平均更倾向于对实质性测试的决策进行修正。
上述在审计领域中的研究成果多数支持了框架效应理论和前景理论的预测。在审计职业判断中，容易受框架效应的影响。但是，上述研究成果主要是以美国的环境及人员为基础形成的，在我国，关于审计判断方面的研究起步较晚，大多数只是一些规范性的研究成果。张继勋（2002）对审计判断进行了界定，认为审计判断是审计人员根据其专业知识和经验，通过识别和比较对审计事项和自身的行为所作的估计、断定或选择。张继勋、刘成立和杨明增（2006）对审计判断质量进行了实验检验。杨明增、张继勋（2007）和张继勋、杨明增（2008）以我国的注册会计师审计为背景，采用实验研究的方法，对我国注册会计师审计判断中的锚定效应和代表性启发法下的偏误进行了研究。上述研究均未涉及框架效应问题。杨晓磊、代文娟（2009）简单介绍了框架效应对审计判断的影响。张继勋和陈颖（2009）在激励因素对审计判断影响的研究综述中仅就预期复核意见、诉讼风险两个负向激励因素和经济因素这一正向激励因素对审计判断影响的研究加以梳理，尚未涉及框架效应因素。
国内研究的局限性及未来研究展望
（一）局限性
通过国内外研究文献的回顾，笔者发现国内对审计判断的研究起步较晚，将框架效应引入审计判断领域进行研究刚刚起步。截至撰稿时，笔者仅发现杨晓磊、代文娟（2009）简单介绍了框架效应对审计判断的影响。造成这种现状的原因很多，笔者认为在国内开展审计判断领域的框架效应研究主要面临以下两点局限：
1.研究方法。任何研究课题都要有与之相匹配的研究方法，审计判断领域的框架效应研究也不例外。参照国外研究成果，国外学者围绕该课题大都选用了实验研究法。而实验研究方法有别于经验研究，经验研究的数据来自经验、统计资料或报刊杂志。研究者可以通过相应的数据库获得经验数据。而实验研究的数据来自于学者设计的实验，数据的获得过程比经验研究难，特别是关于审计判断的实验研究。由于审计判断的主体是审计师，相对于其他研究领域可以以MBA或在校大学生作为被试对象而言。难度大幅度增加。
2.研究设计。实验研究在国外已经发展非常成熟，国内学者进行实验研究大多参考国外的研究成果。但是由于文化情景的差异、东西方人思维方式以及教育背景和程度的不同。容易使最终的实验结果与国外的研究结论相差甚远。因此。在国内的实验研究设计中，须充分考虑中国的文化情景、中国人的思维模式以及教育背景和程度的差异，只有在研究设计中充分考虑到这些因素，其研究结论才符合中国的实际。
（二）未来研究展望
由于框架效应的影响在不同的文化情景下各不相同，研究跨文化情景下框架效应的影响很有意义。国外学者已经对审计判断领域的框架效应进行了较为深入的研究。但是，国内很少有学者将框架效应引入审计判断领域进行深入研究。因此，在未来研究中，笔者将尝试利用实验研究方法检验在中国情景下，框架效应对审计判断的影响以及影响是否显著，是否受其他因素影响，并探寻背后的真实原因。
参考文献：
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6.张继勋.审计判断研究[M].东北财经大学出版社，2002
7.张继勋，刘成立，杨明增.中国审计判断质量的实验研究[J].南开管理评论，2006（6）
8.杨明增，张继勋.审计判断中的锚定效应研究[J].审计研究，2007（4）
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关键词：内部控制审计 注册会计师 审计成本 信息技术
一、引言
企业内部控制是企业内部管理的核心，在企业管理中具有举足轻重的作用。美国专门研究内部控制问题的委员会COSO的内部控制整体框架报告认为，健全并有效执行的内部控制制度，对企业财务信息的真实可靠、企业经营目标的实现以及法律法规的自觉遵守等方面可以提供合理的保证。尤其在近年来银广夏、麦科特和蓝田股份等一系列的公司财务造假案出现之后，我国更迫切需要增强企业内部控制审计。
二、我国内部控制审计现状分析
（一）企业内部控制意识薄弱，内部控制审计得不到有效执行
我国对内部控制的理论研究始于20世纪90年代，起步较晚，实务界对内部控制理论的运用则更晚，以至于我国各类企业的内部控制意识都较薄弱。其中，部分企业将内部控制简单理解为内部牵制，只是要简单地增设几个职能部门，却迟迟未能开展企业内部控制建设；还有部分企业虽然内部控制制度较为健全，但是得不到有效执行，只是应付财政审计等有关部门检查的工具，更谈不上对内部控制制度的执行情况进行评价和报告。这将严重影响企业的健康，也不利于内部控制审计的发展。
（二）注册会计师审计的业务能力有待提高
由于内部控制是一个庞大的系统，对其进行审计不仅需要很强的会计审计知识，还需要广博的管理知识。同时，内部控制审计证据的获取较之财务审计存在一定的困难，内部控制审计需要具备复杂环境的透视能力，然而，我国注册会计师缺乏针对非财务报告内部控制审查的经验，也没有国际上的执业经验可供借鉴，致使注册会计师缺乏应有的内部控制审计能力。审计能力不足必然制约审计质量。
（三）内部控制审计的成本较高
如果成本过高，超出其可能带来的收益，这将极大的打击被审计单位的积极性，是不利于内部控制审计的发展的。经安永会计师事务所对255家公司的调查，大部分公司认为，第一年遵循SOX404条款的费用要比预期的高得多。不仅在美国，包括中国在内的世界范围内，内部控制审计成本普遍较高，这一问题深刻影响着内部控制审计的发展。
（四）对信息技术与内部控制审计相结合的研究较少
目前，信息技术越来越广泛地被运用到企业的生产经营活动中。会计电算化不仅大大减轻了会计人员的工作量，而且能够帮助企业进行更为有效地财务管理。信息技术如果运用于企业的内部控制将会降低企业的经营和管理成本，提高内部控制的效率，降低内部控制审计的成本，减轻注册会计师的工作量。然而，目前我国对信息技术与内部控制审计相结合的研究较少。
三、改善我国内部控制审计现状的举措
（一）增强企业内部控制意识，保证内部控制审计有效执行
企业应根据基本规范及其配套指引的要求，建立健全内部控制领导体制和组织机构，大力推动内部控制规范体系实施。对业务流程进行系统梳理，识别重要业务流程以及流程中容易出错的关键控制点，并抓紧开展内部控制自我评价工作，查漏补缺，为会计师事务所开展内部控制审计工作奠定良好的基础。
众所周知，企业文化是企业发展的精神动力，是企业基业长青的精神支撑。在长期内，企业可以采取将内部控制审计理念融入企业文化，以此来加强内部控制审计在公司治理中的影响。笔者相信植入审计理念的企业文化，必将有助于推动内部控制审计的发展。
（二）提高注册会计师的专业胜任能力
借鉴国际惯例，在短期内可以实施企业内部控制的注册会计师审计。注册会计师根据相关要求利用专业的方法与手段识别判断企业内部控制缺陷，并将其报告给企业管理者、投资者及企业其他利益相关者，帮助各利益相关方及时全面了解掌握企业内部控制现状，从而做出科学的决策。同时，实施企业内部控制的注册会计师审计有利于构建有效的企业内部控制监督体系，促进企业的有效治理。为此，应进一步提高我国注册会计师的专业胜任能力。如院校教育阶段应以能力为导向，将学历教育与职业技能教育相结合；会计师事务所应建立科学的人才引进、激励与淘汰机制；合理安排职业继续教育内容和形式等。
（三）降低内部控制审计成本
首先，企业必须认识到，实行内部控制要花钱，而不实行的代价很可能会更大。并且，任何一项新制度的推行往往初期成本较大，一旦实施成熟，其成本会越来越低，而效益却会越来越高。其次，注册会计师必须努力探索行之有效的办法，降低内部控制审计成本。如可以将风险导向审计应用于内部控制审计之中，努力做好财务审计与内部控制审计的整合工作，以应对企业由于内部控制审计成本高昂而望而却步的现象。
（四）把IT技术运用于内部控制及其审计
企业管理者要重视现代技术在企业中的运用，注意引进和培养技术人才，关注相关管理软件的开发运用情况，根据企业需要适时引进适合企业的管理软件，符合条件的企业可以自行开发管理软件，在开发过程中，注意要借鉴现代企业内部控制的惯例和流程，使软件系统能充分反映出明确有效的内部控制流程及控制点，确保软件在使用中满足内部控制的要求。
值得注意的是，企业在运用技术加强内部控制的自动化时，要注意对信息系统的控制，要加强对信息系统运行状况的监督与检查，防止任何人利用电脑技术进行违规操作。
参考文献
[1]高克智.我国企业内部控制审计的困境与对策研究[J].会计之友，2012（15）：77-80.
【分类号】：F239.4
摘要：近年来，随着我国社会经济的发展，地方政府使用和管理的财政资金大幅增加，而社会公众也越来越关注政府财政资金的使用效率和最终效果，对地方政府的绩效审计开始起到越来越重要的作用。本文即在阐述我国地方政府绩效审计特点的基础上，分析我国地方政府绩效审计的现状，并就未来如何开展地方政府绩效审计提出相应的对策。
关键词：地方政府；绩效审计；现状；对策
1 地方政府绩效审计的特点
与其他审计活动相比，地方政府绩效审计主要具有以下几方面的特点：
（1）审查范围较为广泛。地方政府绩效审计的对象不仅有物质生产部门，也有非物质生产部门，还涉及到对工程建设项目的审计等等。不仅包括被审计单位的各项业务活动，还涉及到非经济范畴的管理活动。除了常见的地方政府财政收支和公共建设工程审计以外，还包括对地方政府财政资金的使用效率和结果进行相应的审查。
（2）审计标准的多样化。比如盈利单位的业务绩效不仅有经济效益，同时也要考虑其社会效益。衡量经济效益时，可以考虑运用价值指标；而社会效益难以进行定量分析，这时就需要进行定性分析，运用定性标准，必须根据被审计单位或者公共工程项目的实际情况，进行综合评定。
（3）审计过程的延续性。在绩效审计的过程中，如果仅仅审查当期业务活动的绩效，就很难获得充分的审计证据对其绩效进行全面客观的评价。因此，必须保持审计过程的延续性，即审查业务活动产生的滞后性效益。
（4）多样化的审计方法性。由于地方政府绩效审计的内容变化无常，由此导致其审计方法也是灵活多样。比如不仅可以采用传统的财务审计的方法（诸如顺查、逆查、抽查、详查等各种方法），还可以采用系统法、论证法、综合分析法以及模糊分析法等现代审计方法。
（5）审计结论的建设性。目前，地方政府绩效审计已经延伸到社会经济生活的各个方面。通过对被审计单位经济业务活动的全面评价，揭示出影响绩效高低的关键因素所在。根据审计结果，向被审计单位提出改进建议，帮助被审计单位找到提高绩效水平的方法和措施，充分发挥绩效审计的建设性作用。
2 我国地方政府绩效审计现状分析
我国地方政府绩效审计经过三十多年的发展，在促进我国政府改进管理水平和提升服务质量，提高财政资金使用效益方面发挥了重要的作用。但是，总体来看，我国地方政府绩效审计在实际运行过程中还存在着以下一些问题：
（1）审计体制不利于绩效审计的开展。由于我国目前仍然是以“行政型”体制为主，由此导致审计主体的独立性不强，这种制度上的弊端和缺陷必然会削弱绩效审计监督的公信力。这样，作为地方政府下属的审计机关由于缺乏必要的独立性，很难真正发挥绩效审计的监督职能。
（2）相关审计证据的获取难度较大，对审计证据的评价不确定性因素较多，由此进一步加大了审计风险。绩效审计最终的评价结论是建立在相关可靠性证据的基础之上。只有获取足够的可靠性审计证据，才能评价被审计单位的财政资金支出是否合理，是否具有较高的资金使用效率，是否实现了最终的目标。但当前地方政府绩效审计最大的困难就在于难以获取和收集充分、客观的审计证据。此外，由于目前地方政府的绩效审计并没有统一的审计标准和程序作为依据，采用的技术和方法也多样灵活，由此导致得出的审计结果面临的不确定性因素较多，审计风险进一步加大。
（3）绝大多数地方政府绩效审计还是传统的“事后审计”，这样就很难发挥绩效审计的监督职能和建设性作用。同时，地方政府绩效审计缺乏系统的评价标准，审计人员的综合素质普遍不高。
3 完善我国地方政府绩效审计的对策
（1）提高国家审计机关的独立性，改变审计体制，实现“行政型”向“立法型”的转变。首先将国家审计机关从政府机构剥离出来，赋予国家审计署独立的处理权和处罚权，提高国家审计机关的独立性。其次是调整审计范围，将审计重点放在重大财政收支、重要公共工程建设项目、重要行业领导干部任期的经济责任审计上，关注对国家财政资金使用和管理情况的绩效评价和审计监督。第三，将地方审计机关从各级政府中剥离出来，由国家审计署直接领导，其领导的任免由上级审计机关决定。最后改革审计经费编报制度，根据国际惯例，由各级审计机关逐级上报审计预算经费。
（2）加快政府绩效审计方法及其应用，积极开展效益审计，提高财政资金的管理水平和使用效益。除了常规的财务审计方法对绩效审计同样适用外，绩效审计有时还需要采用一些独特的方法。因此，在结合我国实际和借鉴国外经验的基础上，加快对绩效审计方法及其应用研究。特别是对绩效审计方法的产生与发展，绩效审计方法的体系及种类，问题分析方法与系统分析方法的内涵和特点，问题分析方法与系统分析方法的应用等进行重点研究，形成政府绩效审计。
（3）从事后审计为主向事前、事中审计为主转变。公共资金支出特别是建设性项目的事前预算、可靠性分析以及经常性支出的定额控制等内容对其资金使用效益影响很大，绩效审计应该突破单纯的事后审计的传统方式，转移到事前、事中审计上来。对政府的重大经营决策、重点投资项目等实行事前审计监督。绩效审计除了要进行有效的事后监督外，更应在事前预防和事中控制中发挥积极作用，对审计事项在相关部门做出重大决策前。审计部门应提前介入决策程序，预测决策可能存在的风险，在审计事项实施过程中，定期对项目的实施情况进行监督，
将财政资金支出风险降到最低限度，最大限度地发挥资金使用的效益。
（4）提高审计人员综合素质，为地方政府绩效审计的顺利开展储备足够的人力资源。要想做好地方政府绩效审计，其关键就在于审计人员的综合素质和业务能力。因此，必须进一步提高审计人员综合素质，优化审计队伍专业结构，满足地方政府绩效审计的发展要求。首先建立严格的准入标准，可以通过全国性的统一资格考试进行选拔；二是实行专业技术职务定期考核制，加强审计人员的后续教育和培训，不断更新相关知识；三是审计人员必须享受相应的政治经济待遇，以保证绩效审计队伍的竞争性和稳定性。
参考文献：
[1]付代红，朱敏文.我国政府绩效审计发展的瓶颈及对策研究[J].财会通讯.2010（24）：60-68
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[关键词]证券公司；内部审计；问题；措施
经过20余年改革与发展，中国证券公司已取得全球瞩目的成就。据报道，中国证券业2006年上半年收入231亿元，纯利123亿元，中国证券业在近年将会实现盈利，扭转前几年的亏损局面。但中国的证券业还处在非常关键的阶段，资本市场的发展任重而道远。中国证券市场持续低迷，投资者对资本市场缺乏信心，尚未形成完善的、稳定的运营机制。为了维护广大投资者的利益，监管部门应重视对证券公司的审计监管，而证券公司更要加强内部审计，以保证资本市场和市场经济健康与持续地高效运行。
一、加强证券公司内部审计是经济稳健发展的迫切需要
证券公司属于高风险行业。近几年，中国证券公司已出现透支挪用资金、法人投资者以个人名义炒股、编报虚假申报材料、出具虚假证明文件等一些违法、违规行为。2002年以前，我国高风险证券公司被处置还属于个案，2002年8月以后，由于市场低迷，证券公司连续几年出现全行业亏损，多年积累起来的风险集中爆发，因重大违规行为受到处置的证券公司数量急剧上升。到2006年7月，不足4年时间就有34家高风险证券公司被处置，证券公司面临行业建立以来的第一次系统性危机。在证券违法犯罪案件中，证券经营机构的违法、违规行为超过半数，显示在证券公司取得良好经营业绩的同时，自身的内部控制有待优化。在这样的背景下，2008年4月23日，国务院总理签发国务院522、523号令，《证券公司监督管理条例》、《证券公司风险处置条例》。
21世纪国内证券公司正面临前所未有的发展机遇，同时在重新“洗牌”中经受到严峻的挑战。如何防范和化解风险，既是监管机构必须考虑的问题，也是证券公司不能回避的责任。《证券公司内部控制指引》第133条规定，“证券公司应设立监督检查部门或岗位，独立履行合规检查、财务稽核、业务稽核、风险控制等监督检查职能；负责提出内部控制缺陷的改进建议并敦促有关责任单位及时改进。”约束、自律作为证券公司获得良好信誉的前提，也是券商在激烈的市场竞争中稳操胜券的法宝。证券公司内部审计是对公司经营活动全过程进行的监督，目的是防范风险，纠正违规，加强内部控制，保障证券公司健康发展。证券公司的内部审计部门对于公司的规范经营负有重要责任，内部审计职能的发挥程度直接影响证券公司的长期生存与稳健发展。因此加强内部审计工作已成证券公司当务之急。
二、我国证券公司内部审计现状与问题
目前，证券公司普遍设立了内部审计部门，但内部审计工作现状与其重要性并不相适应，内部审计还远没发挥其应有作用，体现在以下几个方面：
(一)审计范围有限，未覆盖到各部门、各环节。证券公司内部审计部门应实施全方位审计，但从目前情况来看，审计范围并没有覆盖各部门、各环节。例如，有的证券公司只注重对营业部和分支机构业务活动的合规性、合法性的监督，而未涉及到对公司总部的重点业务部门和职能部门的审计，如投资部、资产管理部、财务部等。有的证券公司虽然开展了针对这些部门的审计，但在审计实施及出具审计报告时有所顾忌，不能客观反映真实情况。总体来说，内部审计部门代表公司对下属营业部的稽核审计工作比较容易开展，对总部其他同级部门或投资部等重要部门实施审计则有一定难度。
(二)内部审计重视财务、淡化管理。证券公司属于资金密集型行业，在运转过程中极易发生各种风险，近年以来被处置的高风险证券公司数量之多史无前例。而我国证券公司的内部审计大多将主要精力放在财务数据的真实性、合法性的审查及监督上，审计的对象主要是会计报表、账簿、凭证及相关资料，内部审计的职责集中在“查错防弊”上，很少对公司管理做出分析、评价和提出管理建议。事实上，证券公司发生或产生错误与舞弊等问题不限于财务部门，更多的是在经营管理过程中，内部审计部门的职责也并不仅限于“查错防弊”。把审计重点局限于财务数据的真实性上，不利于发挥内部审计部门的作用。
(三)重事后检查，轻事前、事中控制。内部审计部门在事后监督检查，主要是财务数据的检查方面比较到位，而在事前和事中控制方面所起的作用还远远不够。事后检查只能发现已经发生的问题，而如何防微杜渐、亡羊补牢才是问题解决的关键。严格来说，制定、执行制度并不是内部审计部门的主要工作，但内部审计人员由于工作的关系，可以深入基层，掌握第一手的资料，有机会了解内部控制方面的薄弱环节，针对审计中发现的问题，可以在制度的制定和执行方面提出合理的建议。由于各方面的原因，证券公司内部审计重在事后发现问题，忽视了对可能产生的风险或不安全隐患的防范与分析，对于事前、事中控制的关注远远不够。
(四)内部审计技术落后，审计效率不高。综合治理后，证券公司规模不断扩大，业务种类不断增加，证券公司内部审计的工作量也越来越大。而部分证券公司审计手段比较单一，基本上还是采用现场审计方式。证券公司规模扩大后，高素质的内部审计人员数量不足以及财力、物力的限制，使得内部审计的广度和深度都不够，甚至会影响到审计报告的及时性。现有审计手段远不能适应业务活动的节奏和风险控制的要求，审计效率不高，严重制约了内部审计监督评价和提供增值服务的作用。
三、影响证券公司内部审计工作的制约因素
(一)内部审计部门缺少应有的独立性。独立性是内部审计的灵魂，也是内部审计工作的必要条件。内部审计人员只有具备应有的独立性，才能客观地实施审计，才能作出公正的、不偏不倚的评价。国际内部审计师协会在《内部审计职业实务标准》中，对内部审计机构的组织地位作了明确规定，核心内容有3条：内部审计机构应置于组织内部的较高层次，内审机构的独立性和权威性的强弱，主要取决于其隶属关系和领导层次的高低，领导层次越高，独立性和权威性越高；内部审计部门负责人应直接向组织内的最高决策层负责并报告工作，从而保证内部审计活动的实施；内部审计活动不受其他职能部门或个人的干扰。同时，按照规定证券公司内部审计部门应当对董事会负责，独立于证券公司其他部门，对公司所有部门、所有环节实施监督。实际工作中，内部审计部门虽然名义上归董事会领导，与内部其他部门处于基本平级的地位，内部审计人员的绩效考核与晋升等还要受制于公司其他部门。内部审计部门独立性的缺失必然会导致审计范围受到限制。
(二)对于内部审计职能的认识急需深入。国际内部审计师协会重新修订并已于2002年1月1日起正式实施的《内部审计职业实务标准》，将内部审计定义为：一项为了增加价值和改善运营所进行的独立的、客观的确认和咨询活动。它运用系统化、规范化的方法来评价和改善组织的风险管理、控制及公司治理过程的有效性，帮助组织实现其目标。新定义中突出内部审计的“咨询”、“增加组织的价值”和“改善组织的风险管理、控制及公司治理”功能。这种内部审计不同于传统的“监督导向型”内部审计，而被称之为“服务导向型”内部审计。从现实来看，证券公司内部审计人员多是在实践中摸索和成长起来的，内部审计的理论基础并不扎实，对于内部审计职能的认识不够全面。在审计过程中，内部审计部门往往重监督评价，轻控制和服务。主要审计力量集中在财务数据的事后检查方面，对于内部控制的监督评价不够重视。在为公司经营管理提出建议，发挥服务职能方面的作用非常有限。
(三)非现场稽核手段应用不够充分。证券公司目前内部审计手段还比较落后，基本上采用现场稽核方式。综合治理完成后，证券公司数量减少，规模扩大，营业网点不断增加，证券公司内部审计的工作量越来越大，传统审计手段已经不能满足新形势的要求。近年来，证券公司逐渐建立了集中的交易监控系统和集中的财务监控系统，通过将交易监控和财务监控连通运作，实现了交易数据和财务数据的互相核对。环境的改变为非现场稽核审计的实施提供了便利的条件，非现场稽核手段应用不充分影响了内部审计的效率和效果。非现场稽核成为了证券公司在现阶段的一项重要而迫切的研究课题。
(四)内部审计人员素质较低，复合型人才匮乏。目前，我国大部分证券公司还没有建立完善的准入标准和考核机制，内部审计人员的岗位要求不明确，难以保证内部审计队伍的素质。内部审计是一项政策性强、涉及面广的工作，内部审计人员不仅要通晓财会知识、审计理论、法律知识，还必须掌握电脑知识，并具有较强的综合分析能力及文字表达能力。当前相当一部分内部审计工作人员缺乏必要的电脑知识，业务知识面较窄，加上日常工作相当繁忙，缺乏专业培训，专业能力下降，不适应新形势下内部审计工作任务要求的需要。内部审计人员素质不高，缺乏复合型人才，影响了内部审计作用的有效发挥。
四、改进我国证券公司内部审计工作的若干措施
(一)提高内部审计机构的独立性。内部审计机构只有独立于其他职能部门，并在证券公司内部位于比较高的层次，才能确保内部审计意见、结论和建议的公正、客观、权威和有效，真正发挥公司最高决策层的参谋和助手作用。为保证证券公司内部审计的独立性，不仅是名义上，实质上内部审计机构也要置于董事会或监事会领导下，内部审计机构应当直接对董事会或监事会负责并报告工作。内部审计机构负责人任免，内部审计机构和人员的评价与考核，要直接由董事会或监会事决定。内部审计机构的年度审计工作项目计划、人员计划及财务预算要提交最高管理层和董事会备案。内部审计机构每年一次或在必要时多次向最高管理层和董事会提交工作报告。
(二)全面发挥内部审计职能与权威性。内部审计作为证券公司治理结构中监督、反馈系统的核心，客观上要求内部审计为公司提供一种独立、客观的监督、评价和咨询活动，其目的是增加组织的价值和改善组织的经营。如果内部审计仍局限于传统的财务审计，就无法满足这个要求。因此，内部审计的工作重点必须从传统的“查错防弊”转向为公司内部的管理、决策及效益服务。内部审计的职责应从审查和监督向评价与咨询方面拓展，其作业范围不应当局限于财务领域，而应扩展到公司经营管理的各个方面。
(三)充分利用非现场稽核审计手段。限于现场审计的成本、人力等方面的制约，现场审计和检查的频率不可能很高，一般一年一次或者更长，这种频率目前无法满足风险管理的要求。随着证券公司各项业务电子化、网络化程度提高，内部审计部门可以通过采集被审计单位柜台系统、财务系统、日常监控系统以及被审计单位历年审计的历史数据等信息，借助内部网络查询、筛选、记录、分析等，对被审单位实施非现场稽核审计。覆盖全面的公司内部网络，可为有效地利用信息技术手段对证券公司营业部开展非现场稽核审计创造条件。
利用信息系统手段可以在以下几方面进行非现场稽核。首先，可以利用各种监控系统作为现场审计的辅助手段。在实施审计之前，可以利用公司内部网络，对于被审计单位的情况进行事先分析，确定审计重点，这将大大节约现场审计的时间，提高内部审计的效率。其次，可以利用内部网络以及各监控系统进行专项稽核审计，对于业务和财务的一些专项检查，不必亲自到现场审计，通过各内部系统就可以得到所需的数据和资料。另外，根据内部审计需要，一切可以在非现场审计的数据和非数据信息都可以根据需要纳入非现场审计系统。
(四)建设德能兼优的高素质内部审计队伍。首先，要制订内部审计人员任职资格标准。内部审计人员在思想上，要有很强的敬业精神，恪守客观、公正、廉洁的原则；在专业上，要有扎实的基本功，熟悉证券知识和公司开展的各项业务操作流程，掌握金融法规政策及公司内部规章制度，熟练运用电脑的基本技能。在能力上，要有敏锐的观察力、判断力和文字表达能力，同时还要有良好的沟通能力，以便于跟公司各部门及分支机构进行交流与合作。其次，要改善内部审计人员结构。由于内部审计领域的扩展和审计层次的提升，原来单纯的财务人员结构已不能适应内部审计工作的需要。内部审计部门不仅需要财务会计专门人才，也需要具备经济学、管理学知识的专门人才。因此，必须要配备实践经验丰富、业务水平较高的企业管理、经济法律、信息技术等方面的专业技术人员，建立一支知识结构多元化的内部审计队伍。再次，还要加强对内部审计人员的后续培训工作，使内部审计人员及时更新知识，掌握新的技能和方法。重视和加强包括会计、审计在内的各相关专业知识的培训，使内部审计人员具有较为广博、坚实的专业知识基础，其能适应和处理不同类型业务及复杂问题，从而为决策者提供更多更好的意见与建议。为实施非现场稽核以及远程审计的需要，尤其要加强审计人员计算机知识与技能培训，全面提高审计人员计算机审计水平，培养一支具有一定的业务审计水平，又掌握计算机审计等技术的复合型审计人才队伍。
参考文献：
[1]王丽榕，试论我国内部审计独立性的缺失原因及应对措施[J]会计之友，2008，(10)
[2]杨婧，现代内部审计主要方法的运用[J]，山西财经大学学报，2008，(11)
[3]李学柔内部审计转型浅析[J]，财会通讯，2007，(5)
关键词：建设项目全过程跟踪审计；审计流程优化；路径
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）05-0-01
一、理论基础―持续审计理论
目前，理论界对持续审计的含义还没有达成一致，比较有代表性的主要是以下两种：1999年，美国注册会计师协会和中国注册会计师协会在其研究报告《持续审计》中这样定义持续审计：在相关被审计事项发生或发生不久，由独立审计人员提供一系列即时的审计报告，对被审计事项进行书面确认的一种方法。2005年，国际内部审计师协会在全球技术审计指南中指出：持续审计是一种以更加频繁的方式来自动执行控制和风险评估的方法，实现了对交易样本的周期性测试向连续性测试的转变。
满足审计目标的基本前提是审计人员应充分理解审计程序和持续审计技术，还应了解相关的行业、组织、控制等；持续审计目标确定以后，审计人员应向高级管理人员解释持续审计的概念和目标，争取获取管理层的支持；获取管理层的支持后，审计人员应根据企业的管理层是否建立了控制框架以及功能程序用以评估控制和风险水平来确定测试的范围，如果管理层已充分建立，则审计人员可以高度依赖管理层报告的控制和风险水平，如果未充分建立，则审计人员应采取自己的控制和风险评估程序；审计人员应根据确定的审计目标和审计范围，决定所需要的信息以及这些信息可能的数据源；所需要的信息以及信息可能的数据源确定以后，审计人员应与管理层协商，获取访问这些信息的权限，这里所说的信息是指与企业内部和外部相关的电子信息。数据获取后，应对数据进行适当的分析，以期对纠正交易和控制缺陷起到积极的作用；获取访问权限后，审计人员不仅要理解企业的信息系统，还应通过评价流程图、访问流程编制人员来了解企业的经营流程；审计人员应根据自身的专业技能，通过风险评估来确定哪些控制需要进行测试，识别关键控制和风险水平的大小，并根据风险水平对风险进行排序；通过与预先设定的标准进行对比，检查是否有例外事项出现。如果交易过程中数据没有出现异常，并且没有违反内部控制行为的发生，持续审计系统则不会生成违例报告，系统生成的审计报告表明：当前环境下，企业信息系统中的交易和业务过程是有效的。如果存在异常情况或者有违反内部控制的行为发生，持续审计系统将会自动暂停该交易或行为，生成违例报告，审计人员应分析违例产生的原因，并及时提出解决对策。违例行为得到有效地解决后，持续审计系统会恢复暂停的交易或行为。
当前，信息技术不断发展进步，各领域的会计审计都引入了信息系统，为持续审计的开展提供了良好的环境。持续审计使得审计行为完成了从定期审计向高频率的实时审计的转变，大大增加了审计的强度，更加强调事前和事中审计，审计报告也完成了从定期报告向不定期实时报告的转变，缩短了审计报告的周期。通过风险评估和设置的关键控制点及时发现存在的异常情况，对错误、舞弊等机会主义行为起到有效地抑制作用，有效地降低审计风险，提高审计的效率和质量。持续审计的高自动化水平，还能有效地降低审计成本，节约审计资源。
二、建设项目全过程跟踪审计流程的现状
第一，相关法规不完善， 法制建设滞后审计实践。建设项目全过程跟踪审计是实时进行的一种动态审计，审计人员承担着重大的责任和风险，这就需要相关的审计法规作为支撑和规范。目前，建设项目全过程跟踪审计在不同程度的试行，在实践中已形成了一套跟踪审计实践的操作流程和规范。虽然2009年9月1日实行的《内部审计实务指南第4号―内部审计》从内部审计行业规范的角度对建设项目全过程跟踪审计流程提供了指导，但是还未建立一套与跟踪审计流程相关的法律法规，没有系统地上升到审计规范层面。
第二，建设项目全过程跟踪审计流程的实施缺乏有利的审计环境。开展建设项目全过程跟踪审计必须得到相关业务管理部门的协助和配合，缺乏协助和配合，审计工作将难以维续。建设项目涉及建设、施工、监理、财务、审计、纪检监察等多个部门，缺乏科学的统筹协调，很容易出现建设项目监督管理的交叉和盲点，影响审计工作的效率和效果。
第三，审计流程在实施中，审计力量及审计人员的专业技能尚难适应建设项目全过程跟踪审计的实际要求。一方面，建设项目全过程跟踪审计具有审计涉及面广、政策性强、技术难度大，专业性强，不仅涉及审计方面，而且涵盖建筑规划、图纸设计、施工技术、财务管理、法律等各个方面，加之跟踪审计形式和内容具有新变化、新特点，所以建设项目全过程跟踪审计需要自身素质高、专业能力强的综合性人才。为了适应建设项目全过程跟踪审计特殊性和复杂性的要求，审计人员应要具备工程、管理、财务、审计、设计、法律等方面的综合知识。另一方面，要能熟练应用计算机技术、网络技术等审计手段，进一步提高工作效率和把握审计质量。此外，也需要进行不断的知识更新，提升审计技能和个人素质。
三、实现建设项目全过程跟踪审计流程优化的路径
1.确立全过程跟踪审计理念
全过程跟踪审计是国家审计发展的新兴方式，是一种创新的审计模式。它打破了基建审计以事后审计为主的传统审计模式，对基建项目从源头到终结的各个阶段进行动态和静态的监控，进行全过程、全方位的审计，对及时发现基建过程中存在的问题，减少损失浪费，有效控制工程造价，确保工程质量，提高资金使用效率和投资效果，充分发挥审计监督的预警作用起着事半功倍的作用。
审计人员应充分认识到开展全过程跟踪审计的重要性和必要性，确立全过程跟踪审计理念。具体表现为：前移审计关口，制定审计计划时突出重点，把握工程项目的风险高发环节，着眼防范，发挥审计的预防功能；在项目实施过程中，全程审计，滚动实施，实现审计的识别揭露功能；根据项目实施过程中发现的问题，及时提出整改建议，督促被审计单位及时整改，并对整改的情况进行后续审计，实现审计的抵御修复功能。使事前监督、事中监督、事后监督有机的结合起来。抓好各个环节的关键控制点，对立项决策阶段、工程设计阶段、招投标阶段、合同设计与签订阶段、施工阶段、隐蔽工程验收阶段、设计变更阶段、竣工验收阶段的主要风险点设立关键控制措施，有效地防范项目建设过程中的风险。
2.提升全过程跟踪审计人员能力
高质量的审计，来源于高素质的人才队伍。要做好全过程跟踪审计工作，必须有一支优秀的、高素质的审计人才队伍，包括专业知识、职业技能。
首先，持续更新审计人员的专业知识。建设项目全过程跟踪审计是一个非常专业的、科学的、系统的工程，是集工程、合同、监理、财务、审计、法律为一体的综合性工作，要求审计人员具备各相关学科的专业知识。由于审计专业技术知识更新快、信息量大，要求审计人员不断学习，尽快实现知识的更新换代，提高自身的工作能力和业务水平，使自己成为在相关专业上可以替补的复合型人才，做到一专多能，适应审计工作的新要求。根据建设项目审计人员的技术职称和工作实绩制定不同的审计技术津贴，提高审计人员加强业务学习，参加审计职称考试的积极性。
其次，不断拓展审计人员的职业技能。面对给定的审计材料，要具备高度的职业敏感，迅速找到切入点，从蛛丝马迹中发现问题；然后发挥自己敏锐的洞察力，迅速找到解决问题的着眼点，取得有效判断问题正误的依据，进一步解决问题；对自己的判断从微观层面进行甄别，从宏观层面进行深入剖析，做到对问题的准确处理，提出有价值的建议和意见，这需要高度的综合判断能力。所以，审计人员应具备高度的职业敏感、敏锐的洞察力，较强的综合判断能力。这些不是一朝一夕就能具备的，需要长期知识的学习和长时间实践经验的积累。
审计部门应加大审计经费的投入，满足全过程跟踪审计人员岗位培训、后续教育、审计技术及审计经验交流等经费的需要，以提高全过程跟踪审计人员的综合素质。计算机辅助审计技术的应用对全过程跟踪审计人员提出了更高的要求，审计部门应花大力气对全过程跟踪审计人员进行培训，努力提高现有审计人员运用计算机审计的能力。同时，审计部门应引进既懂审计又懂计算机的专业型人才，全面推行以运用计算机管理为特征的现场审计，把信息化的最新成果引入全过程跟踪审计领域。
四、结论
建设项目全过程跟踪审计作为一种新型的审计模式，还存在着一些不成熟的地方，需要对其不断的研究和探索，使其不断的完善和提高，最终步入规范化和制度化的轨道。通过上述措施，可以保证优化的建设项目全过程跟踪审计流程得到有效地实施，提高全过程跟踪审计的效率和效果。
参考文献：
[1]戴健.防范政府投资项目跟踪审计风险[J].财会研究，2011（10）.
关键词：商业银行；内部审计；内部审计风险
一、引言
商业银行作为特殊的货币经营企业，自有资金比例较低，风险聚集性较其他行业更强，但同时也是国家经济的命脉，在社会和经济稳健发展方面起着重要作用。随着我国金融体制改革的不断深入和对外开放的进一步扩大，银行业面临着巨大的机遇和挑战。商业银行逐步脱离了国家保护，业务不断丰富和复杂化，经营风险逐步加大，这些都对商业银行的风险管理水平提出了更高的要求。
内部审计是一项独立公正的客观评价体系，引入科学系统的方法对企业内部进行评价，及时有效的揪出经营管理中的漏洞和薄弱环节，并采取各种防范对策来避免风险损失，从而改善内部控制和风险管理，所以它是商业银行系统运转正常的重要保障。虽然近年来，内部审计的飞速发展促使我国商业银行相继进行体制改革，逐步建立了以企业整个业务运行系统为核心、以管理为导向的内部审计体系，但与当今金融业的整体发展相比，我国商业银行内部审计仍存在着很多缺陷和不足。针对商业银行自身特有的运行模式，如何加强和完善银行内部审计机制成为所有商业银行当前面临的重大课题。
二、我国商业银行内部审计现状及问题分析
（一）管理体系不合理，缺乏独立性和权威性
独立性和权威性是内部审计中两项最重要的原则。独立性在于确保内部审计结果的客观公正，主要指银行的内部审计要独立于银行的日常经营活动。当内部审计部门被赋予一定地位，拥有相应的职权时，独立性和权威性才能很好的结合起来，从而对银行的经营状况作出真实合理的评价。然而，我国商业银行仍停留在内部审计“形式的高地位”阶段，实际的管理设置模式是层级管理。内审部门由总行和各级支行行长管理，审计人员的组织关系、工资报酬、晋升由管辖的行长决定。由于内部审计部门不是直接向董事会负责，混乱的隶属关系导致内部审计机构缺乏权威性，甚至丧失了独立性。银行是自主盈亏的特殊企业，行长的决策很可能因注重盈利而忽略高风险，董事会得到的信息经过了管理层的过滤，及时性和真实性自然得不到保证。而审计部门和被审计对象同属银行的组成部分，存在着千丝万缕、不可避免的利益关系。二者的地位不相上下，内部审计机构权限受到限制，无法以客观的“第三者”身份对被审计对象进行监督指导，从而流于形式。
（二）审计风险得不到重视，防范范围过窄
商业银行内部审计风险，主要包括：银行财务报表存在重大错漏报或重要的金融业务活动存在弊端和漏洞，而内部审计人员认为其合法公允或健全有效，并因此提出不恰当审计意见；以及在审计过程中没有及时发现被审计对象存在的问题，日后暴露而产生了不良后果。这两方面都会使被审计对象蒙受损失，引起内部审计部门承担责任的风险。
我国商业银行在风险管理方面发展缓慢，主要体现在以下几个方面：
1、银行高层管理人员对内部审计风险的理解不够深入，缺乏风险管理意识，从而使风险管理、内部控制和治理程序的效率无法得到明显改善。
2、我国商业银行内部审计的核心仍然是检查会计凭证、报表等材料的真实完整，和业务操作流程的合规合法性，风险业务的覆盖面还不够广，带有很大的局限性。只注重事后审计，不注重事前控制和事中监督的全方位多层次动态审计，使得商业银行的风险管理往往只是采取“亡羊补牢”式的补救措施。内部审计的风险预警模型的设置尚不完善，风险管理监督和控制职能缺乏。
3、随着商业银行经营范围的拓展，业务更新十分迅速，金融产品创新能力不断增强，而审计内容却反应过慢，跟不上业务变化的需要，无法及时实施有效的内部监控和风险评估。
（三）审计手段单一，方法技术陈旧落后
现阶段，我国商业银行的内部审计还普遍停留在原始的账目基础上，采用详细审计或抽样审计的方法，与国际先进的风险导向审计相比，差距还很大。陈旧的审计方法和单一的审计手段势必导致审计期长、成本高、效率低下，并使得内部审计风险增加，审计结果过于主观，科学性变差。另外，金融电子化建设的飞快发展带动几乎所有被审计对象，形成了以计算机网络为中心的业务处理和管理系统。但商业银行的内部审计在一定程度上仍依赖于传统的手工操作方式，其审计手段的信息化仍处在“摸石头过河”的阶段。系统操作中存在的问题得不到解决，将会致使内部审计人员在监督控制上无所适从，风险防范举步维艰，严重约束内部审计职能的发挥。
（四）审计人员专业水平较低，综合素质不高
内部审计队伍整体的专业水平和素质对内部审计工作的影响至关重要。商业银行业务越来越复杂化，金融产品不断创新，企业需要的是一批能够适应现代银行业发展要求，拥有专业的技术水平、丰富的审计工作经验，同时具备法律、计算机和国际贸易等相关知识的高素质复合型人才。但由于我国商业银行对内部审计不够重视，很多内部审计人员都来自基层岗位，缺乏必要的专业培训，使得工作衔接不利，业务开展起来困难重重，极大影响了审计结果的准确性，成为制约商业银行内部审计发展的一大瓶颈。
三、改善商业银行内部审计的管理对策和建议
（一）健全内部控制制度，提高内部审计独立性
商业银行的发展迫切要求其完善自身的内部控制制度，健全内部控制，就要借鉴国外商业银行的成功经验，全面运用各种审计方法和手段，明确定位管理职能边界，增强对审计风险的控制，对重要经营活动实施专项审计，同时不断完善考核激励机制，创新内部控制模式，有针对性的提出改进意见，进一步发挥内部控制的整合优势。为加强内部审计的独立性，适应银行治理结构，我们还应主动调整和改革现行的“层级管理”的内部审计机构设置方式。审计部门与被审计对象的平行地位是影响独立性的关键因素，所以商业银行应该实行审计委员会直接领导的垂直组织管理机制。
（二）建立以风险为导向的内部审计模式，拓展内部审计范围
将风险管理引入内部审计，旨在帮助银行建立全方面、多层次、宽领域的风险控制机制，保证内部审计的监督质量，依靠紧密的检查程序把风险降低至设定范围之内。首先，建立风险管理评价模型，通过对商业银行的业务风险进行全面评估，找出高风险部分或环节，确定审计重点，分析其产生高风险的原因，制定科学有效的审计计划，集中力量实施控制和管理，充分发挥内部审计控制风险的职能。最后，商业银行还不应忘记拓展内部审计的职能范围。传统的内部审计通常是以已经发生的损失或者错报漏报造成的不良后果为基础进行的事后审计。而对于正要发生和正在发生的被审计对象，我们更应予以关注，把内部审计范围的切入点逐步前移，同时进行事前分析和事中控制，预测潜在风险和可能发生的损失并及时监督和防范，推动了内部审计风险管理的深层次发展。因此商业银行既要搞好风险评估工作，又要努力预防风险。
（三）完善内部审计信息化建设，改进和创新审计方法
完善内部审计信息化建设，首先要尽力开发高技术含量的审计软件，以计算机软件作为审计工具，将实际应用的专业技术和审计经验转化为数据分析模型录入到计算机系统中。然后，利用银行内联网，对会计凭证到报表逐项检查、复核，同时对银行各项业务实行不定期经常性的监测。最后，运用数学模型对被审计对象进行数据分析，得出风险评估报告。这样就可以大大提高审计效率，改进审计质量。
（四）加快内部审计综合型人才的培养，提高整体人员素质
银行业务的变化对内部审计人员的要求日益提高，单一的财会型审计人员已无法满足当前审计工作的需要。提高内部审计队伍的整体素质，培养综合实力的审计人才，是强化商业银行内部审计的一项重要任务。首先，科学合理的用人机制是保证审计质量的前提。银行应该建立一套有效健全的聘用制度，实行竟聘上岗，择优聘任，选择复合型知识结构的高素质人才，吸引并激励其加入，妥善安排工资薪酬，设法调动其积极性，确保他们充分发挥专业技能和作用。另外还要搞好对现有审计人员的岗位培训和后续教育工作，拓展他们的知识层面，完善人员的科学配备，尽力建立一支新型的内审精英队伍。
参考文献：
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