[关键词]电网储备项目；可研经济性；财务合规性评价
[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.12.185
近年来，电网行业大力加强项目管控，不断深化项目资金一体化管理要求，项目预算闭环管理体系初步构建，但项目预算全过程管控链条仍然存在两头薄弱的现象，公司财务部门在项目预算事前论证审查、事后考评审核环节尚待提升，为进一步健全储备机制、细化项目分类、规范可研程序，各单位积极开展项目可研经济性与财务合规性评价管理工作，在实践中不断完善专业管理要求，推动全网项目储备工作逐步向纵深拓展。
1 储备项目可研经济性、财务合规性评价管理背景
随着财务集约化管理进一步深化，对财务部门在项目管理中的工作提出了更高的要求，同时管理会计的兴起对财务工作也提出了新的挑战，项目预算管理是管理会计的重要体现，财务深入业务、业务财务融合是管理的必然要求。公司自2012年起“深化项目预算闭环管理，提升资源统筹调控能力”的管理要求，应用“先行先试、不断创新”的管理理念，积极开展项目可研经济性与财务合规性评价管理工作，并取得了一些成绩，在个别项目管理中迈开了步子。但受观念习惯、职责分工、工作标准、信息手段等因素制约，项目可研经济性与财务合规性审查工作仍存在诸多薄弱环节，主要表现在财务审查缺位、审查标准缺失、职责流程不清、专业人才匮乏、信息系统支撑不强和业财融合深度不足等方面，这些问题亟待依托管理水平提升，系统地趟出路子。2014年以来，为进一步提升项目预算闭环管理的精益化水平，消除项目可研经济性与务合规性审查工作存在的薄弱环节，公司通过开展项目可研经济性与财务合规性评价管理专题研究，提出审查思路、明确具体做法，最终形成一套系统的、实用的项目可研财务评审体系。
2 储备项目可研经济性、财务合规性评价管理总体思路
公司围绕“集约、精益、全面、统筹”的核心理念，以“以规则制定为出发点、以项目审查为切入点、以项目审计为落脚点、以闭环改进为着力点”为主线，从项目可研经济性和财务合规性评价管理的焦点、难点问题入手，以项目可研财务审查标准、流程和机制为研究重点，运用系统创新思维，以问题为导向，从审查标准、职责流程和组织保障三个方面进行攻关，通过课题研究、讨论分析和征求意见确定审查标准、修订制度明确职责流程、系统优化做好组织保障，目标是“树立一种意识、建立一套规则、形成一项机制、锻炼一支队伍、取得一定成效”。
3 储备项目可研经济性、财务合规性评价管理实践
公司贯穿“以规则制定为出发点、以项目审查为切入点、以项目审计为落脚点、以闭环改进为着力点”的工作主线，先行先试开展项目可研经济性与财务合规性审查工作。
3.1 以规则制定为出发点
公司启动项目预算事前审查规则的课题研究，旨在提出一套“标准可理解、评价可操作”“业务部门能认同，财务部门易操作”的项目预算审查规则，多次组织下属公司、经研院和事务所人员进行研讨，确定财务审查的目的、审查的原则和审查的内容，制定了《储备项目预算事前审查规则汇编》（以下简称《规则汇编》），《规则汇编》作为财务参与项目前期审查工作的主要抓手，对财务审查的目的、原则、内容进行全面梳理和回应，具体情况如下。
3.1.1 明确审查目的
财务部门参与项目前期审查，旨在发挥专业优势，发表财务意见，有效提升项目经济性，并结合历年审计检查工作成果，从源头上解决支出混淆等财务合规性问题，规避财务风险，同时为财务资源项目合理配置和项目预算编制奠定基础。
3.1.2 明确审查原则
财务部门在开展项目财务审查工作中，应立足于遵遁以下原则。
必要性原则：按照“无会签不批复、无批复不入库”的要求，明确储备项目财务审查是财务会签的重要前置性评价环节。
相关性原则：严格区别于专业部门开展的项目可研技术性、必要性评审，聚焦于项目资金管理论证，侧重于评价项目要花多少钱和该不该花。
实用性原则：降低后期竣工决算审计环节所涉及的各类财务事前审批风险，并为业务部门提出切实可行的项目前期管理改进建议，同时夯实项目预算编制基础。
融合性原则：横向上加强财务与业务的集成融合，纵向上统筹发挥财务内部专业力量，做好与各专业、各层级的协同推进与分工安排。
前瞻性原则：坚持从业财融合角度出发，通过参与评审将财务语言转化为业务语言，使财务制度和管理要求融入其中，促进财务职能转型。
3.1.3 明确审查内容
从审查目的和原则出发，相应地提出了财务合规性、可研经济性、信息实用性和要素完整性四个方面的审查要点，并在借鉴兄弟省公司前期成功经验的基础上细化制订了项目可研经济性的评价方法和财务合规性的审查内容。
（1）财务合规性主要审查项目在前期立项阶段是否符合现行财务管理规定，对照研究项目过程管理中的问题，提出清晰、具体的财务合规性审查标准，如项目分类是否准确，是否准确划分资本性与成本性支出范围等，降低项目管理中的后发性财务风险。公司针对13类项目，逐项提出了清晰、具体的财务合规性审查标准：
是否存在超标准、超规格购建资产
是否包含其他类别项目
是否存在分拆立项
是否存在重复立项
项目资本性支出与成本性支出划分是否准确
拆旧物资数量及处理方案是否合适
工程其他费用支出是否合理
是否存在不合理频繁改造或修理的情况
（2）可研经济性
可研经济性的评价一直是公司项目财务评价的难点，主要源于项目投产后作为电网的一部分，难以测算单体项目未来收益，公司通过研究国家和公司现行的工程项目管理制度，结合项目后评价管理的理论方法，系统研究了各专业的可研报告，结合实际情况，初步确定可研经济性评价的三类方法，一是对于单体项目效益可测算的项目，采用经济评价模型，进行论证分析。可选用的经济评价模型：财务净现值、项目内部收益率（IRR）、项目静态回收期、总投资收益率等经济评价模型，根据项目实际情况可以选用一个或多个经济评价模型分析。二是对于单位项目不可测算的项目，主要从成本投入合理性进行评价，主要是将该项目成本投入与历史类似项目成本或单位投资标准成本等进行比较，用类比法进行评价。三是应用资产全寿命周期理论，在生产性技改类项目上可采用比选不同方案间全寿命周期成本（前期基建一次性投资成本+后期运维成本）较低值的方法。
（3）信息实用性
信息实用性主要从实用性角度出发审查项目投资估算总额及明细内容，是否符合转换成不同口径财务预算的编制条件，在参与项目审查的同时一并解决年度项目预算编制问题，解决项目预算编制的“最后一公里”问题。
（4）资料完整性
资料完整性主要审查判断提交财务审查的项目资料和数据是否充分、完整，是否清晰阐述和反映了项目的财务合规性、经济性与实用性。进项目预算全过程管理，严格执行成熟套装软件与财务管控项目定义创建校验规范。
3.2 以项目审查为切入点
财务部门在制订了财务审查规则、明确了项目前期管理要求后，业务部门因条块分割的思维定势仍对财务介入审查有一定的抵触情绪，因此“何时审、怎么审”就显得尤为关键。
3.2.1 “业务理解、顺势切入”的审查思路
公司以“业务理解、顺势切入”的思路开展审查工作，一是积极争取业务部门理解，通过阐明财务人员所提供的专业支持和风险管理作用，赢得业务部门对财务审查工作的支持；二是依托联合审查顺势切入，将审查结果及时与业务部门进行沟通反馈。业务部门意识到财务人员所提供的有效支撑，为财务全面介入后续项目审查奠定了基础，项目可研经济性与财务合规性审查工作全面向纵深拓展。
3.2.2 “点面结合、重点突出”的审查原则
本次审查根据“点面结合、重点突出”的原则有序开展工作，一是确保点面结合。对所属单位的储备规模、结构及特点进行总体审查，再根据各类项目特点进行有针对性的审查，仔细查阅资料、客观反映问题。二是确保重点突出。将储备项目金额异常、界面划分易于串项、资本性和成本性支出容易混淆的项目，作为本次审查的重点对象，切实将可研经济性、财务合规性作为本次审查的重点内容。
3.2.3 “全面覆盖、全员参与”的审查方式
公司基于上述思路c业部门积极沟通，遵循“项目全面覆盖、财务全员参与”原则，于2014年8月底组织开展了一次储备项目财务集中审查工作，对公司拟纳入2015年储备库的4285个储备项目按照总部下发的《指导意见》和公司印发的《规则汇编》开展财务审查。公司高度重视本次集中审查工作，抽调基层财务与事务所人员组成50人的储备项目专项审查小组，集中一个月时间，采用背靠背交叉审查的方式进行现场评审，遇到问题集中讨论解决。
3.3 以项目审计为落脚点
项目审计是回应如何“提升投资效益、防范项目风险”的重要手段，公司旨在通过在年报审计中发现的项目前期管理问题，积极建立责任传导机制，建立项目预算闭环管理机制倒逼业财双方应用项目预算执行审计结果，进一步提升可研编制和审查水平，建立一种“责任传导、良性互动”的自我完善机制。通过“以问题为导向的审计思路”和“以集中审计为主的审计方式”开展预算执行审计工作。
为使审计从传统分散模式向定点集中模式进一步转变，我们运用了“依托年报审计、精简审计资料、预先下发通知、优化审计机制”四项措施，具体如下。
依托年报审计：年报决算审计历来受到各单位的高度重视，但预算执行情况审计尚属起步阶段，通过依托年报决算审计工作的严肃性和权威性，有利于各单位积极配合预算执行情况审计工作，加强反馈力度、提高审计的效率和效果。
精简审计资料：在不影响审计效率和效果的前提下，各单位提供的项目资料电子版应尽量做到简单、明确，可仅包括可研报告、初设方案、合同与标书、结决算资料、拆旧审批单五类资料，以方便搜集和准备。
预先下发通知：为避免各单位因资料提交不及时而耽误审计进度，我们将最终确定的拟抽查项目清单提前三天通过内网邮箱下发给各单位，给予被审计单位充分的资料准备时间，同时也为我们节约了审计时间。
优化审计机制：建立样本项目和审计意见的传递机制，应用“年审下发一批、基层反馈一批”的滚动审计方式，达到“有资料时做审计、没资料时抽样本”，旨在实现审计效率最大化。
公司项目预算执行情况审核小组共审核了所有单位超过3000个项目，经过数据挖掘比对分析，审核了抽取10个单位存在疑点的66个项目的原始资料，最终审核落实预算外列支的项目3个，超预算列支的项目10个，预算大额结余的项目14个，不符合财务合规性要求的项目7个，项目预算执行情况审核结果得到了项目单位的认可。
3.4 以闭环改进为着力点
公司2014年重点开展“规则制订、联合审查、项目审计”三项工作，以此为主线将项目可研经济性与财务合规性评价管理工作串联形成闭环，有力推动项目可研财务审查工作整体前行，但在实践中我们也发现尚有一些地方有待完善，如审查标准是否能更形象具体、审查机制是否能更清晰顺畅、审计重点是否能更优化完善、组织保障是否能更有力高效，因此上海公司着力审查工作的闭环改进，通过进一步总结提炼财务审查的经验理论，进一步完善财务审查的方式方法，进一步“做实审查标准、做优审查机制、做深项目审计、做强组织保障”，形成一套行之有效的项目可研财务评审体系，更好地指导项目可研经济性与财务合规性审查工作。
4 储备项目可研经济性、财务合规性评价管理思考
公司通过在项目可研经济性、财务合规性方面开展的大量研究和实践，初步取得了三项可喜的管理成果。
一是建成“一套体系”。从理论和实践上探索建立了一套行之有效的项目评价和管理方式，优化审查标准、固化职责流程、加强组织保障和深化业财融合，并在实践中总结提升完善，构建了体系清晰、精益高效的项目可研财务评价体系。
二是促进“两个转变”。即“促进了业财融合方式的转变”，通过争取业务部门的理解和认同，促进了专业条线自行审查到主动联合财务进行审查的观念的转变，在解决了储备项目财务审查缺位的问题的同时，也解决了“财务提要求、业务不落实”的传统管理沟通顽疾；“促进了财务管理职能的转变”财务部门按照审查规则的要求，主动从项目源头与业务部门对接，参与项目前期审查，主动掌握项目前期信息，为项目全过程管控奠定了坚实的基础，促进管理会计职能在实践中得到有效发挥。
三是实现“三个提升”。有效提升了项目可研深度，对纳入2016年储备近2170个项目进行了财务审查，共计1021条整改意见，总体压降储备规模约2.16亿元；有效提升了投资决策管理水平，公司通过对项目可研经济性分析，对投入产出效益指标和成本投入合理性进行评价，做好储备项目优化排序，结合公司投资能力分析结果，优化公司整体资源配置，有效提升了投资决策水平，同时积累项目和资产经济效益评价经验数据，为财务部门后期开展资产全寿命周期管理、项目后评价等工作奠定了基础；有效提升了财务实时管控能力，通过建立健全项目审查机制，固化审查流程，在项目全过程管理中财务从源头上与业务部门对接，参与项目财务审查，掌握项目前期信息，为项目预算编制水平奠定了基础，并通过项目前期信息管理，提升项目过程管控实时管控能力。
参考文献：
一、效益审计的概念界定
《最高审计机关国际组织审计准则》把国家审计的项目类型分为两类，一类是合规性审计，一类是绩效审计。合规性审计基本与我国开展的财政财务收支审计相当，绩效审计则指审计机关对被审计单位管理和使用公共资源的性、效率性和效果性所进行的检查和评价。绩效审计的经济性是指在产出一定的情况下使投入最低，或者在投入一定的情况下使产出最高。效率性指投入与产出之间的关系，它用单位产出的投入或单位投入的产出来表示，一个单位投入的产出越高，效率就越高；同样，一个单位产出的投入越低，效率也越高。效果性是指目标的实现程度，即在多大程度上实现了预期的结果，它是实际实现的目标与计划目标之间的比较。在经济性、效率性和效果性的关系中，效果性是决定性的。只有在不低于最低计划标准，即预期结果基本实现的情况下，才能谈经济性和效率性；否则，在效果很差，即“产品”为废品的情况下，即使再经济和有效都是没有意义的。由于经济生活的多变性，特别我国经济体制处于转轨时期，在政府与社会之间、各级政府部门之间的责任边界处于不断调整的情况下，准确规定其期望效果是比较困难的，在这种情况下，采用与现实之间、同类部门之间、一个部门同类事务之间的比较就成为一种替代的选择。无论如何，计划目标或预期结果的事先确定是开展绩效审计的必要条件。
国内外开展的绩效审计实践，按照在绩效审计过程中对财政财务收支活动的关注程度，绩效审计大致可分为两种类型。一种是完全脱离财政财务收支活动的绩效审计，如美国审计署对能源部核安全监督系统的绩效审计、加拿大审计署对政府部门服务质量的绩效审计。一种是以财政财务收支活动为基础、与财政财务收支活动紧密相关的绩效审计，如我国目前开展的效益审计。因此，效益审计就是指审计机关以财政财务收支为基础，对被审计单位管理和使用公共资源的经济性、效率性和效果性所进行的检查和评价。
二、效益审计是我国绩效审计模式的现实选择
目前，我国国家审计的主要类型是合规性审计，完全脱离财政财务收支活动的绩效审计还没有开展，效益审计是我国绩效审计模式的现实选择。开展完全脱离财政财务收支活动的绩效审计至少需要满足三个条件，一是委托人的需要，对国家审计而言就是社会公众、人大和国务院等利益相关方的需要；二是审计项目有适宜的评价标准；三是有完善的授权。目前，我国经济社会生活的主要仍然是经济转轨过程中由虚假带来的诚信危机和违规违纪导致的腐败蔓延。打假治乱、清除腐败、维护正常的社会经济秩序，使社会公众对经济社会生活形成稳定的预期，是保证经济社会平稳的基础条件。因此，打假治乱、维护正常的社会经济秩序的合规性审计仍然是国家审计的主要任务，关注公共资源使用的经济性、效率性和效果性的效益性审计是社会公众、人大、国务院及所有利益相关者对国家审计的趋势要求。同时，经济转轨过程中政府责任、部门目标、绩效的定位也处于不断的变化过程中，很难确定一个比较一致的评价标准。被审计单位也容易从多变的环境条件中找到绩效不高的借口，审计机关作出的审计结论和提出的审计建议很难被被审计单位接受和落实。最后，从法律授权来看，目前审计机关并不具有开展完全脱离财政财务收支活动的绩效审计的法律授权。《审计法》第二条第二款和第三款对国家审计的内容作出了明确的规定“国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依照本法规定接受审计监督。审计机关对前款所列财政收支或财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督。”第三十一条对国家审计机关的权限也作了规定“审计机关有权要求被审计单位依照规定报送预算或者财务收支计划、预算执行情况、决算、财务报告，社会审计机构出具的审计报告，以及其他与财政收支或财务收支有关的资料，被审计单位不得拒绝、拖延、谎报。”从《审计法》规定的审计内容和被审计单位应当提供的资料来看，审计机关既没有开展完全脱离财政财务收支活动的绩效审计的权力，被审计单位也没有提供与财政收支或财务收支活动无关资料的义务。
因此，在目前情况下，国家审计机关开展完全脱离财政财务收支活动的绩效审计既无必要也不可能。绩效审计的现实选择只能是建立在财政财务收支活动基础上的效益审计。在评价标准很难界定的情况下，效益审计的视角主要是经济性（资源的节约），即以揭露管理不善、决策失误造成的严重损失浪费和国有资产流失为重点。在效益审计中需要注意合规性问题，合规性审计也要注意效益性问题，二者的区别在于审计的组织方式、力量配备和审计重点的差异。随着经济社会的发展及法律制度的完善，国家审计机关应当根据社会需要适时开展与财政财务收支活动无关的绩效审计。
三、效益审计与合规性审计的关系
效益审计与合规性审计存在两方面的关系，一是效益审计必须以合规性审计为基础，二是效益审计与合规性审计在审计理念上存在差异。
第一，效益审计以合规性审计为基础。效益审计和合规性审计都产生于对受托责任的评价与鉴定，合规性审计主要关注受托财务责任，效益审计侧重于受托管理责任。受托财务责任与受托管理责任是同时产生的，但从上看，人们对这些责任的评价和鉴定的需求却不是同步的：先有财务责任，后有管理责任，这种情况是由二者对实现目标的重要程度和评价的复杂性所决定的。在的低级阶段，大量存在的是粗放式管理和经营，管理方式简单明了，决定成败的关键是资金量的多少，确保资金的合规、安全成为重要的事情，合规性审计就应运而生；在经济发展到一定阶段后，管理方式变的越来越复杂，竞争的实质从资金的多少变为管理的好坏，绩效审计就成为审计发展的必然。从这个意义上来说，合规性审计在前，效益审计在后，效益审计建立在合规性审计的基础上。效益审计以合规性审计为基础还有另外一个原因，即在大量违规违纪存在的情况下，效益审计就失去了判断和比较的基础。因此，在合规性审计的使命完成以前，合规性审计不会自动退出历史舞台；在效益审计的条件具备以前，效益审计也不会自动登上历史舞台，效益审计必须以合规性审计为基础。由于经济社会的复杂性和发展的不平衡性，合规性审计与效益审计将在相当长的时期内共同存在。
效益审计的目的并不是简单地评价被审计单位管理和使用公共资源绩效的好坏，而是通过效益审计找出效果差、效率低的原因，向利益相关者披露相应的信息或提出整改的建议，通过利益相关者的共同努力，达到提高效益的目的。
第二，效益审计与合规性审计在审计理念上的差异。效益审计与合规性审计的最终目的都是为了提高绩效，但二者的审计理念并不相同，合规性审计是问题和过程导向性审计，它通过对违规违纪问题的查处和纠正，促进对既定制度的维护，达到提高绩效的目的。效益审计则是绩效和结果导向的审计，它通过预期目标与实际结果之间存在的缺口，找出制度上或管理上的缺陷，通过完善制度和管理，达到提高绩效的目的。在合规性审计中，任何被审计单位或人员对制度的任何挑衅都将受到制度的惩罚；而在效益审计中，被审计单位或个人对制度的创新可能成为修改制度的建议。
第三，效益审计与合规性审计的流程差异。合规性审计以资金流开始，用关于资金使用的规章和制度与资金的实际运行相对比，从资金的流入、使用和流出三个环节查找资金使用中的问题，防止资金使用的跑、冒、滴、漏和流向错误，通过资金使用中存在的问题，揭露管理和制度的漏洞。效益审计则从业务流程入手，用正确的管理原则、管理办法和管理政策与实际实行的相对比，沿着决策、执行和监督的路径查找管理上的漏洞，防止决策失误、执行不力和监督失效等方面的问题。仅仅从纠正违法违纪行为来说，全面性不是合规性审计的必然要求，如果一个环节或一个方面违法违纪，就可以对这个环节、这个方面的问题进行纠正；效益审计则不同，制度和管理方面的问题必然带有系统性和整体性，因为好的绩效不能由某个环节或某个方面所决定，而只能由系统的绩优来决定。为了提高审计质量，降低审计风险，合规性审计和效益审计都强调“全面审计，突出重点”，但对合规性审计来说，全面审计的目的是为了突出重点（重点环节和重点方面）；而效益审计是在突出重点的基础上追求全面性（系统性和整体性）。
四、效益审计成果的利用
关键词：审计 审计类型 演进展望
从审计恢复之初的1985年实施的《审计工作暂行规定》到《中华人民共和国审计法》及于2010年5月1日起实施《中华人民共和国审计法实施条例》，“真实、合法、效益”一直是审计工作的重要内容，贯串于始终，它高度概括了国家对审计的本质要求和审计目标所在，与此相适应，审计类型应以实现上述审计目标而设置。审计类型的发展是审计发展的一个缩影，本文拟从审计目标与审计类型的关系中，探究国家审计类型的演进趋势及审计体制、工作创新方法，以适应我国经济的发展对国家审计工作的要求。
一、真实、合法和效益内涵与审计主要类型
（一）真实、合法和效益内涵与外延
真实：是指会计信息与实际的财政收支、财务收支状况和业务经营活动成果相符合。
合法：是指财政收支、财务收支是否符合相关法律、法规、规章、制度和其他规范性文件，二层含义：一是经济活动符合法律法规；二是会计核算符合法律法规；也就是说经济活动是否遵循国家法律法规。
效益：是指对被审计单位的财政收支、财务收支及其经济活动的经济、效率和效果，也就是说是否达到了预期目的。
从其外延看，一个企事业单位、或者是政府组织的与财政、财务收支的有关经济活动，是否符合国家的相关政策、是否是真实存在的经济活动；是否实现了其预期目标，及效果如何，是否符合经济效益的同时，符合社会效益包括环境效益，政府组织的行政行为、政策法规是否实现、是否有效、是否达到预期目标都应是效益范围。例如：一个学校支出的教学经费是多少，是否有损失浪费是审计的范围,财务收支审计既是为此而设置；而其教育成果如何、教学质量在全国、全世界是什么水平，是否实现公众所关心教育目标；是否存在管理问题;一个项目从财政、财务收支上真实、合法、效益可能没有问题，但从其立项合法性上是否有问题？是否是实际需要？是否实现了专项资金的预定目标？是否实现了原定规划的要求？因此,财政或者财务收支是审计的范围，而这一部门所担负的职责履行如何，所制定的政策是否实现了预期目标、取得了预期效果，是否存在问题，同样是审计范畴，而且是更重要的“效益”范畴。
（二）财政、财务收支审计和经济效益、经济责任、绩效审计是我国审计的主要类型。
这是进行审计工作职责范围，这要求审计在审计方式的运用上，以此为基础，从审计工作恢复时起，财政、财务收支审计和经济效益审计、经济责任审计就是审计工作的重要内容：
一九八三年国务院转发审计署《关于开展审计工作几个问题的请示》关于审计机关的任务第三和第四条规定，“对国营企业、基本建设单位、金融保险机构，以及县以上人民政府管理的相当于国营的集体经济组织的财务收支，进行审计监督，并考核其经济效益。维护国家财经法纪，对严重的贪污盗窃、侵占国家资财、严重损失浪费、损害国家利益等行为，进行专案审计。”
《国务院关于审计工作的暂行规定》（1985年8月29日国务院 ）第二条：“审计机关是代表国家执行审计监督的机关。通过对国务院各部门和地方各级人民政府的财政收支，财政金融机构、企事业组织以及其他同国家财政有关的单位的财务收支及其经济效益，进行审计监督，以严肃财经纪律，提高经济效益，加强宏观控制和管理，保证经济体制改革的顺利进行。”
《关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题得通知》（一九八六年审计署文件）中明确规定了审计的内容：厂长任期内企业的财务收支是否合规合法，盈亏是否真实，经济效益是否达到任期目标，国家资财有无损失浪费等。一九八八年审计署得《关于全民所有制工业企业承包经营责任审计得若干规定》中也把承包经营目标得实现情况及企业经营者得经济责任、国家资产得维护和增值、重大损失浪费等作为审计得重要内容。
《中华人民共和国审计条例》（实施日期1989/01/01 －1995/01/01 ）“第二条 国家设立审计机关，实行审计监督制度。审计机关对本级人民政府各部门、下级人民政府、国家金融机构、全民所有制企业事业单位以及其他有国家资产单位的财政、财务收支的真实、合法、效益，进行审计监督。”
《中华人民共和国审计法》1994年8月31日第八届全国人民代表大会常务委员会第九次会议通过根据2006年2月28日第十届全国人民代表大会常务委员会第二十次会议《关于修改〈中华人民共和国审计法〉的决定》修正）“第二条国家实行审计监督制度。国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关。国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，国有的金融机构和企业事业组织的财务收支，以及其他依照本法规定应当接受审计的财政收支、财务收支，依照本法规定接受审计监督。审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督”。
《中华人民共和国审计法实施条例》（1997年10月21日中华人民共和国国务院令第231号公布2010年2月2日国务院第100次常务会议修订通过）“第二条 审计法所称审计，是指审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产，监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为。”
由此看出，从上世纪八十年初起，政府机关和国有企事业经济活动的真实、合法、效益的监督就是国家审计机关的重要内容。从1989年1月1日执行的《中华人民共和国审计条例》起明确提出了对“财政、财务收支的真实、合法、效益，进行审计监督。”这一时期审计的主要类型是财政财务收支审计和经济效益审计（包括经济责任和绩效审计）。
二．审计类型的演进与展望
（一）、我国审计类型中存在的问题
1.中央及省直与县市审计对象在规模上的差距应在审计目标上有不同审计类型。
中央及省直审计机关审计对象规模较大,一般在审计目标设定时,考虑审计成本和风险因素而只设定一、二个目标，比如只对真实、合法性进行审计，而市县审计机关审计对象相对较小，如果在设定审计目标时还比照上级审计机关的审计目标，则会出现浪费审计资源，降低审计效率。比如财务收支审计，在市县一级审计机关应增加效益审计目标，审计类型应定为财务综合审计。
2.我国经济发展需要开展新类型的审计项目。
我国现阶段的审计类型可归纳为以财务管理为审计内容的财务审计（包括行政、事业、企业财务审计）；以及财务管理与经济管理为审计内容的管理审计（经济效益审计、经济责任审计、绩效审计、管理审计），①其中绩效审计包括政府责任审计越来越成为国家审计的主要类型。
随着社会主义市场经济的发展，涉及到部门、行业、地方的经济利益的矛盾与联系会越来越多，如有的产业的发展布局、战略的选择；维护国家安全；政策对社会、经济影响的评估等等，这必然会拓展审计领域，增加审计类型。环境、“三E”、“五E”、政府绩效、产业政策、教育文化政策、国家安全中的财政安全、金融安全、环境安全、民生安全、食品安全等也必然成为审计工作的重要内容，创新出适应中国特色社会主义需要的新的审计类型。
《审计署2008至2012年审计工作发展规划》中明确规定审计工作的主要任务：“把审计工作更好地融入全面建设小康社会发展全局，推进民主法治，维护国家安全，保障国家利益，促进国家经济社会全面协调可持续发展”。 要求探索创新审计方式，在深入总结我国审计实践的基础上，不断探索符合我国发展实际的审计方式和方法，增加新的审计类型。审计长刘家义指出“审计工作一定要关注国家安全。它是我们的一项重要任务。国家安全是政府责任的首要环节，是民主民生的根本保障。我们审计工作要关注国家财政安全、金融安全、环境安全、民生安全等。在维护国家安全方面，我们要积极探索，坚持不懈地抓下去。”包括国家安全在内的的政府的重要职能，事关全国人民切身利益的大事，国家重大政策的执行效果与效率,理应是人民大众关注的焦点与热点，因此必然是审计工作的“重要任务”。
（二）、在审计体制内进行统筹安排、创新工作方法的探讨
1.完善现有审计类型，实现审计新技术的历史性突破
虽然我国的国家审计工作恢复只有二十六年的时间，但是取得了很大成绩，财务审计、管理审计、经济责任审计、绩效审计取得了丰硕成果；缩小了与发达国家的差距的同时，充分利用我国审计工作全国“一盘棋”的整体优势，创造了具有中国特色的审计类型，如行业（项目）审计，通过对某一行业或者某一项目的审计，与效果审计相结合，揭露出存在的问题，具备其他审计类型所不具备的优势，这一我国独有的审计类型,为我国的社会主义建设事业，做出了重大贡献。
从八十年代初审计工作恢复至今已有二十七年，如何完善现有审计类型，总结经验，找出不足，才能建立有中国特色的社会主义审计体制。
一是要针对不同的审计对象的规模，合理确定审计目标，如果是规模较小可将“真实、合法、效益”作为审计目标，如市县一级的财务收支审计类型改为综合审计。
二是发挥我国审计的特点，适应当前新的要求，多在行业（项目）审计与效益审计、绩效审计结合上进行审计。
三是充分发挥计算机网络审计的优势，完成从人工审计到计算机管理网络系统审计的历史性跨越。
2.开拓新的审计类型、创新审计工作方法
关键词：高校会计 内部控制 财务收支审批制度 制度设计
目前，我国多数高等学校实行“统一领导、集中管理”的财务管理体制，规模较大的学校实行“统一领导、分级管理”的财务管理体制，其主要特征是在学校建立健全财经规章制度，明确高等学校财务工作实行校(院)长负责制。但一些高校内部管理松弛、控制薄弱，从源头上给舞弊，腐败行为予可乘之机，同时造成了国有资产的流失。加强高校内部控制、建立并实施内部会计监督制度是高校管理制度建设的首要课题。2000年国家先后了《会计法》及《内部会计控制规范(试行)》，从法律的角度对内部控制进行规定。意在规范会计行为，强化内部会计监督，提升单位内部经营管理效果，杜绝经济违法行为于未燃。
高等学校的收入是指学校开展教学、科研及其它活动取得的非偿还性资金，主要包括：财政补助收入、上经补助收入、事业收入、经营收入、附属单位上缴收入、其他收入等：高等学校的支出是指学校开展教学、科研、后勤保障、行政管理、学生事务、对外服务等活动发生的各项资金耗费和损失。主要包括：事业支出、经营支出、对下级单位补助支出、其他支出等。为加强对高校各项收支的管理、提高资金使用效率、堵塞漏洞。必须建立和完善高校内部控制制度，也必须合理设计高校财务收支审批制度。
一、高校财务收支审批制度设计的原则
1、合理分工原则。就是权利分割，把一项经济业务的全过程分成若干处理步骤，由不同人员分别完成，不得一人包揽。如收费业务。不能一人既开票又收款。
2、事前审批和事后审批相结合的原则。审批制度作为控制财务收支的一种重要途径，不仅包括事后的审批控制，还应该包括事前的预算审批。特别是对于一些发生金额较大或者重要的财务支出，必须进行事前预算。
3、内部牵制原则。就是账务和事务分离的原财。财务收支审批制度作为内部会计监督制度的重要内容，必须遵循、内部牵制原则。这也是内部控制制度的基本要求。《会计法》明确规定，“记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约”。
4、责任原则。规定有关责任人员的工作职权和经济责任，对经管人员实施制约，增强办事责任、强化单位管理。
5、科学性和实用性相结合的原则。一方面应坚持科学性原则，尽量做到理论上的完善性；另一方面，应该从本单位的实际出发，使制定的审批制度尽量切实可行。
二、财务收支审批制度设计的内容
依据内部控制的原则，财务收支审批制度设计中应该包括以下内容：
1、财务收支审批人员和审批权限。明确审批人及对业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施。审批人应当根据授权规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限；在确定审批人员和审批权限时，必须坚持可控性原则，即审批人员必须能够对其审批权限内的经济业务具有控制权。
2、财务收支审批程序。高校发生的各项财务收支，应该按照规定的程序进行审批和批准。在实际工作中，许多高校一般先由经办人员在取得或填制的原始凭证上签字，然后再据以由规定的审批人员审批，审批通过后交会计部门审核入账或报账。这种审批模式有许多不足之处。因为在一般情况下。审批人员的职位高于会计人员，先审批后审核。即使会计人员发现疑问已是“既成事实”，会计人员往往不会或不敢有异议，这显然不利于发挥会计的审核监督作用。因此，在设计审批程序时，如果审批人员的职位高于审核人员，应实行先审核、后审批的程序。
3、财务收支审批内容。财务收支审批的内容主要是财务收支的真实性、合法性和合理性。具体包括：(1)财务收支是否符合财务计划或合同规定；(2)财务收支是否符合《会计法》、有关法规和内部会计管理制度；(3)财务收支的内容和数据是否真实；(4)财务收支是否符合效益性原则；(5)财务收支的原始凭证是否符合国家统一会计制度规定等等。
4、财务收支审批人员的责任。财务收支审批制度必须坚持权责对等原则。在审批制度中，必须规定审批人员应该承担的义务和责任。具体包括：审批人员应该定期向授权领导或职工代表汇报其审批情况；审批人员失职应该承担的责任等。
三、财务收支审批制度的基本模式
1、“一支笔”审批模式。这是指为加强支出管理，实行由主管财务校(院)长负责财务；“一支笔”审批；各单位由分管财务负责人“一支笔’’审批；基目经费由项目负责人“一支笔”审批。其优点在于能够克服多头审批造成的监督失控或审批标准掌握不一等问题。但是，其缺点则是不符合内部控制的基本要求，容易导致腐败。特别是有些单位负责人把“一支笔”审批错误的认为是一个人说了算，更是难有约束。再加之单位负责人的主要精力集中在经营管理上，对各项财务收支也不可能事无巨细地进行审批。这种审批模式应当予以改革和完善。应加强民主理财建设，对于大型投资应经过领导集体会商，涉及职工利益事项应通过职代会表决等。
2、分级审批模式。这种审批模式根据业务范围和金额大小，分级确定审批人员。学校领导副职(分管领导)或职能部门负责人在其主管业务范围和一定金额范围内具有审批权，但对于重要的财务收支或金额较大的财务收支，必须由单位负责人审批。金额巨大的财务收支，甚至需要通过单位领导集体审批。这种审批制度的优点在于避免了权力的过分集中，有利于形成对审批人员的约束和牵制；并且。由于审批人员一般是职能部门负责人或单位分管领导。他们对审批范围内的财务收支比较了解，可以提高审批质量。
3、多重审批模式。这是指所有财务收支均需由两个或两个以上的审批人员共同审批。在实际工作中，这种制度的具体做法各不相同：有的单位实行职能部门负责人先审，单位负责人后审；有的单位实行职能部门负责人先审，分管领导后审，有的甚至还需要单位负责人最终审批；也有的单位实行分管领导先审，单位负责人后审；等等。这种审批制度的优点在于符合内部控制制度的相互牵制原则，能够提高审批质量。
4、混合审批模式。混合审批模式实际上是上述三种模式的结合运用。它规定在一定的业务范围和金额范围内由一人审批，超过一定范围和一定金额的财务收支必须由两个或两个以上的审批人员共同审批。这种模式针对不同的财务收支业务采取不同审批制度，既可以在一定程序上简化审批程序，也加强了对重要财务收支项目的控制。
建立并有效实施高校财务收支审批制度。是会计制度的一个组成部分，是《会计法》和《高等学校财务制度》的要求，也是高校业务活动有效运行的前提，随着时代不断进步，高校财务收支审批制度会更完善。
参考文献：
[1]李殿富会计制度设计中央广播电视大学出版社2002(5)
[2]刘学华 预算会计 立信会计出版社2004(6)
，界关于审计目标的较多，实务中各国对审计目标的表述也不尽相同。
美国注册师协会公布的第一号《审计准则说明书》将财务报告审计的总体目标表述如下：“独立审计师对财务报告实施一般检查的目标是对财务报告的编制是否符合公认会计原则、公允的反映财务状况、经营成果和现金流动状况表达意见。”国际审计准则规定，财务报告审计的目的在于使审计人员能够对财务报告编制中所确认的会计政策结构表示意见。英国公司法对审计目标的表述是，审计是对财务报告的独立检查，目的是对这些报表的反映是否真实和公允并符合相关法规表示意见。我国《独立审计基本准则》规定，独立审计的目的就是对被审计单位财务报告的合法性、公允性和会计处理的一贯性发表审计意见。
通过比较，我们可以看出，各国都认为审计目标是要对财务报告发表意见，不同之处在于对财务报告的要求不同。是只强调报表反映的公允性，还是除公允性外，还要求真实性、合法性、一贯性？在这些要求中孰先孰后？笔者认为，审计目标是在特定的环境下，人们通过审计实践活动所期望达到的根本目的和要求，它是随审计环境的变化而不断变化的。审计目标的确定，除受审计对象的制约以外，还取决于审计主体的性质和审计授权或委托者的要求，要反映生活对审计的客观需要。各种因素不同，审计目标的定位也就不同。从我国的实际情况来看，将审计目标定位于合法性、公允性更为恰当。
（一）财务报告审计的合法性目标
在审计目标时，必须重视因素的影响。总的来说，每个国家的审计都受到法律因素的影响。但由于各种原因，其影响的方面、方式和程度在不同国家却有所不同。世界法律制度可以分为两大法系：一种是以英美等国为代表的普通法法系，也叫英美法系；另一种是欧洲大陆法系。普通法系是以少量的成文法为基础，由法庭加以解释，并建立大量的判例法作为补充。判例法的目的在于为具体案例提供答案，而不是制定面向未来的一般规则。欧洲大陆法系则在法律中制定有详细的规划，法律结构包括基本原则和细则，从到体系包罗万象，自成一体，形式比较完整，内容广泛，法律条文具有完整性和系统性。在普通法系国家，主要依据传统和惯例对会计、审计进行规范，即使某些法律涉及对会计的要求，通常也只是一些原则性的规定，因此，这些国家一般是由民间机构制定相关准则。而在大陆 法系国家中，会计、审计准则受法律和政府的影响非常广。
我国的法律具有大陆法系的一些基本特征，包括 会计、审计活动在内的整个社会经济管理活动都处于 国家法律的管制之下，会计制度、审计准则等受法律的 影响非常深远。不仅通过《注册会计师法》、《审计法》、《会计法》等进行制约，在相关的法律里，如《公司法》、《证券法》中也作了相应的规定。因此，在财务报告审计中要特别强调合法性。
（二）财务报告审计的公允性目标
公允性既是一个会计概念，也是一个重要的审计概念。关于“公允性”的含义，美国注册会计师协会公布的《审计准则说明书第5号》作过原则性说明，它认为公允性只有联系到公认会计准则才富有意义。审计师对公允性表示正面意见，意味着对财务报告具备下列特征所持的一种信念或信任：（1）所选择和运用的会计原则得到普遍接受；（2）会计原则切合实际；（3）财务报告，包括其注释的内容反映了影响使用、理解和揭示财务报告的重大事项；（4）财务报告中反映的信息已作合理分类、汇总，即详略得当；（5）财务报告在可接受限定范围内对财务状况、经营成果和财务状况之变化所作的表达反映了基本事实与交易。“可接受限定”是指财务报告允许的合理的和现实的限定。在美国，审计职业界将公允性审计目标与公认会计原则相联系。在我国，审计判断的依据则是企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定。也就是说，在公允性目标下，审计工作就是验证被审计单位遵循企业会计准则和国家其它有关法规的程度。
由上述“公允性”概念解释我们可以看出：
1.“公允性”并不排斥“真实性”，“真实性”作为“公允性”的子目标更为恰当。
财务会计报告是以簿记系统加工生成的信息为基础，并按照会计信息使用者的要求进一步予以加工，形成一级既可靠又相关的会计信息。信息的可靠性是指被确认的项目的信息是真实的、可验证的和不偏不倚的。这要求会计确认的资财、债务或其他事项的影响必须具有足够的真实性，基本上没有大的错误，而且在引导投资者、信贷者和其他信息使用者做出决策上基本上不存在偏向。信息的相关性意味着该信息具有反馈价值、预测价值，并能及时提供。具有相关性的信息能够影响投资者和其他用户作出决策。随着经济的，公众对会计信息的要求在可靠性的基础上，更强调相关性。因此，审计目标也由传统的“真实性”发展为现在的“公允性”。
公允性给了审计人员专业判断的空间和余地。企业的会计核算如果遵循了企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定，则可以认为财务报告公允地反映了企业财务状况和经营成果，反之，则相反。企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定包括某一特定时间里可以接受的会计作法的惯例、规定和程序。因此，他们不仅只局限于权威性文告，还应包括在业务中通过共同使用而得以接受的具体做法。
在企业会计准则和有关财务会计法规中包含着许多会计估计，而会计估计合理与否决定了核算结果的合理性。如果不同会计人员对同一经济事项采取不同的方法进行核算，或在同一方法中选用不同的参数进行核算，就会带来核算结果的差异。例如，对固定资产定期进行价值评估并据以提取减值准备。是新企业会计制度的一个重大突破。但我们知道，一方面，在对固定资产进行评估时，选用的评估方法不同、参数不同，会对评估价值产生很大影响；另一方面，固定资产期末的贴面价值，在很大程度上取决于对折旧方法、折旧年限、折旧基数的选择和对净残值的估计。这就给审计人员的判断带来了困难。因此他们并不声明在可供选择的原则中，企业作了最好的选择，而是说企业作出的选择是可以被接受的。
可见企业会计准则和有关财务会计法规本身不具有精确反映财务状况和经营成果的能力，如果以“真实性”作为审计的一般目标显然不够全面，“真实性”作为“公允性”的子目标更为恰当。
2.公允性包含了会计信息充分揭示
公允性要求企业财务报告和其附注必须包括对重要财务信息的充分揭示。显然，要做到充分揭示，先要判定什么是重要财务信息。重要性的判断标准有两条-性质特殊和金额巨大。一般而言，如果某项信息会使信息使用者在知道前后作出不同的判断，那么这项信息就应该披露。随着经济发展，会计信息揭示充分与否的要求越来越详尽。它不仅仅是简单地列示财务报告余额，还包括许多附加注释和明细表，甚至包括了许多非财务性的资料；不仅包括在资产负债表日已经获知的信息，而且包括在会计期末之后出现并可能对包含在财务报告中的信息产生影响的那些信息。
在这些要求中，很重要的一条就是要披露在编制财务报告时遵循的政策，包括存货的计价、固定资产的折旧方法、无形资产的摊销政策等。财务报告使用者希望了解的是由于企业的经营活动而引起的各项变化，而不是由于会计政策、方法的改变而造成的经济变化。如果企业在固定资产折旧的方法。存货计价方法之间经常变来变去，那么各期财务报告就很难进行比较。因此，企业一旦决定采用某种会计政策、方法，它就应该对以后发生的具有相同特征的经济事项都采用一致的会计政策和方法。如果不同，应说明理由。从这个意义上讲，“公允性”的含义中也包含了对“一贯性”的要求。因此，财务报告审计目标中没有必要再把“一贯性”作为总目标单独列出。
3.“公允性”一词更符合客观实际情况
审计人员的责任不仅在于判断企业财务报告是否公允地反映了企业财务状况和经营成果，而且还在于以自己的审计报告是否公允地反映审计的性质、范围和意见，防止审计报告阅读者产生误解。过去审计行业比较多的是站在专业的角度来理解审计报告，因此，在审计报告措辞方面往往忽视了上的严谨性，采用诸如“真实”、“准确”等容易引起审计报告使用者误解的词汇，为以后的法律纠纷埋下隐患。而使用“公允”。“重大”一类比较个性的词汇，既客观地反映了审计过程与审计判断，又不会妨碍报告的使用，从一定程度上限定了审计职业界所面临的审计风险，所以用“公允性”来表达审计目标更为恰当。
通过以上我们可以看出，不论是从审计自身的技术特点出发，还是从维护经济健康持续的需要出发，都应将审计目标定位于公允性。
二、不同审计主体的合法性与公允性目标
审计目标是审计行为活动的出发点和归宿点。在将审计目标定位于合法性和公允性后，我们就可以围绕二者来展开收集与评价审计证据的活动，并将结论反映到审计报告中。按审计主体不同，审计可以分为国家审计、注册会计师审计和内部审计。随着审计授权或委托者的不同，审计报告使用者的需求不同，审计对象和范围也不相同，审计目标的侧重点也会随之变化。
1.国家审计的合法性与公允性
国家审计是由审计机关代表国家依法行使审计监督权，保证公共责任的全面有效履行。政府作为公共资源的管理者，必须遵守法律法规，及时准确地编制财务报告，保证最有效、最经济地管理和使用公共资源，以期达到最大效用。当前，我国国家审计的重点放在被审计单位资产、负债和损益的真实性上，强调真实、合法和效益并重。我们认为，作为一种高层次的综合性经济监督，国家审计是在财政、税务、银行等监督的基础上的一种综合性经济监督，它虽不直接提供财务报告，却对财务报告的信息质量和信息系统提出要求，并且还要向政府行政、立法部门和公众反馈审计信息。由于国家审计的这种特殊性质，确定被审计方的经济活动是否与法律法规、规章制度相一致，一直是国家审计的一项主要业务。在各国的国家审计准则中，都强调审计工作与法律、制度的一致性。因此在国家审计中合法性是第一位的，并且合法性的含义较一般财务报告审计更广泛。除了要遵循企业会计准则以及国家其它有关财务会计法规的规定外，还包括国家的相关法律、行政法规、部门规章和地方性法规、规章等。只有在合法性的前提下，才能对被审计单位财务报告的公允性作出评价。
在国家审计过程中，每个步骤都要以政策、法律。法规为依据来收集和评价审计证据。比如在财政预算执行审计中，就要对预算资金筹集、分配和管理全过程进行审计，特别要关注一些地区和部门只顾局部利益，违反规定乱开减收增支口子，违规减免税收，挪用财政专项资金等忽视和损害国家整体利益的现象。在财经法纪审计中，更是通过监督检查被审计单位贯彻执行财经政策、法令、制度的情况和存在的，来维护国家财经纪律，维护国家经济秩序，促进市场经济的健康发展。
但是我国法制还不够健全，加上在市场经济改革中又涌现出不少新情况、新问题，原来的法律、法规可能不尽符合实际情况，因而出现一些合理不合法的事情。也存在一个遵守法律、法规的程度问题，应增加公允性审计目标。国家审计现行的真实性审计目标有一定的缺陷，不宜作为一般目标，可作为具体审计目标。在审计实践中，真实性与完整性是一对同时出生的“孪生姊妹”，缺一不可。如果只强调真实性目标，不强调完整性目标，对财务报告使用者来说是不完整的。例如某企业为了特殊的需要，故意隐瞒不报一些重要的信息，我们能够说它提供的信息是虚假的、不真实的吗？因此，国家审计也应做到合法性和公允性的结合。
2.注册会计师审计的公允性与合法性
注册会计师审计是为保证责任的全面有效履行，一方面审查受托人社会责任的履行情况；另一方面审查社会责任报告是否公允地反映了社会责任的履行情况。注册会计师审计报告的使用者包括企业所有者。经营者、贷款者、供应商、政府部门、企业职工等等，相当广泛。他们或多或少都要借助于对财务信息的了解来维护自身的利益。不同的审计报告使用者关注的报表信息可能大不相同。因此，审计判断的标准不能仅站在某类报告使用者的角度，在注册会计师审计中应体现公允性优先的特点。
注册会计师对财务报告进行审计，并不是专门为了发现违法行为。注册会计师的责任是根据独立审计准则的要求，编制和实施审计计划，评价和报告审计结果，充分关注可能对财务报告产生重大的违反法规行为。在注册会计师审计的评价依据中，会计准则和有关财务会计法规的权威性相当强。随着经济的发展，出现许多新业务、新问题，企业对会计准则和有关财务会计法规的理解和运用就会出现分歧，甚至出现审计人员找不到判断依据外情况。因此在注册会计师审计中应体现公允性优先的特点。
1.财务报告审计的目标与范围。
①财务审计的目标。审计目标是审计行为的出发点，是审计活动要达到的境地，主要取决于审计授权人或委托人，主要是对被审计单位财务报告的以下方面发表审计意见：
A.真实性，所有重大方面是否公允地反映了被审单位的财务状况、经营成果及财务状况变动情况，相关会计信息与实际财务收支状况和业务经营活动成果符合程度；
B.合法性，是否符合《企业会计准则》及其他有关财务会计法规的规定，被审计单位的财务收支是否符合相关法律、法规、规章和其他规范性文件要求；
C.效益型，是指被审计单位的财务收支及其经济活动的效率和效果，具体是指经济活动是否做到了节约，效率和效果是否达到了预期目的。
=2\*GB3②财务报告的审计范围。
A．法律、法规规定应当进行财务报告审计的企业单位，如：各类证券公司、股份有限公司等；
B．审计业务约定书约定的被审计单位会计报告期内与财务报告有关的事项，以及影响注册会计师做出专业判断的所有方面，如：产品质量保证、重组义务、承诺、亏损合同、未决诉讼或仲裁、债务担保、环境污染整治等常见或有事项；
C．被审单位会计报告期内的会计凭证、账簿、财务报告及其他有关资料。
2.审计计划。审计主体决定审计计划，每一类审计都包括准备、实施和终结三个必经阶段，在财务报告审计中，对被审计单位的审计事项、内部控制制度等方面进行调查、研究和评价的基础上，制定出审计计划，确定审计程序和方法，作为实施财务报告审计工作的依据，以保证及时、有效地进行审计工作。
3.审计实施。涉及被审计单位和注册会计师，正确处理好两者关系，是实施审计的重要保证。
①被审计单位在财务报告审计过程中的主要责任。
A.及时提供注册会计师所要求的全部资料，并保证会计资料的真实、合法、完整。
B.为注册会计师提供必要的条件及合作，随时介绍有关情况，及时解释注册会计师提出的问题。
C.按照约定条件向会计师事务所及时足额支付审计费用。
②对注册会计师实施审计中的要求。
A.按照审计计划，实施审计程序，严格遵循独立、客观、公正的审计原则。
B.一般采用抽样审计的方法，必要时采用检查、监盘、函证、分析复核等方法，获得充分、适当的审计证据。
目前，理论界关于审计目标的研究较多，实务中各国对审计目标的表述也不尽相同。
美国注册会计师协会公布的第一号《审计准则说明书》将财务报告审计的总体目标表述如下：“独立审计师对财务报告实施一般检查的目标是对财务报告的编制是否符合公认会计原则、公允的反映财务状况、经营成果和现金流动状况表达意见。”国际审计准则规定，财务报告审计的目的在于使审计人员能够对财务报告编制中所确认的会计政策结构表示意见。英国公司法对审计目标的表述是，审计是对企业财务报告的独立检查，目的是对这些报表的反映是否真实和公允并符合相关法规表示意见。我国《独立审计基本准则》规定，独立审计的目的就是对被审计单位财务报告的合法性、公允性和会计处理方法的一贯性发表审计意见。
通过比较，我们可以看出，各国都认为审计目标是要对财务报告发表意见，不同之处在于对财务报告的要求不同。是只强调报表反映的公允性，还是除公允性外，还要求真实性、合法性、一贯性？在这些要求中孰先孰后？笔者认为，审计目标是在特定的环境下，人们通过审计实践活动所期望达到的根本目的和要求，它是随审计环境的变化而不断变化的。审计目标的确定，除受审计对象的制约以外，还取决于审计主体的性质和审计授权或委托者的要求，要反映社会政治经济生活对审计的客观需要。各种影响因素不同，审计目标的定位也就不同。从我国的实际情况来看，将审计目标定位于合法性、公允性更为恰当。
（一）财务报告审计的合法性目标
在分析审计目标时，必须重视法律因素的影响。总的来说，每个国家的审计都受到法律因素的影响。但由于各种原因，其影响的方面、方式和程度在不同国家却有所不同。世界法律制度可以分为两大法系：一种是以英美等国为代表的普通法法系，也叫英美法系；另一种是欧洲大陆法系。普通法系是以少量的成文法为基础，由法庭加以解释，并建立大量的判例法作为补充。判例法的目的在于为具体案例提供答案，而不是制定面向未来的一般规则。欧洲大陆法系则在法律中制定有详细的规划，法律结构包括基本原则和细则，从内容到体系包罗万象，自成一体，形式比较完整，内容广泛，法律条文具有完整性和系统性。在普通法系国家，主要依据传统和惯例对会计、审计进行规范，即使某些法律涉及对会计的要求，通常也只是一些原则性的规定，因此，这些国家一般是由民间机构制定相关准则。而在大陆 法系国家中，会计、审计准则受法律和政府的影响非常广。
我国的法律具有大陆法系的一些基本特征，包括 会计、审计活动在内的整个社会经济管理活动都处于 国家法律的管制之下，会计制度、审计准则等受法律的 影响非常深远。不仅通过《注册会计师法》、《审计法》、《会计法》等进行制约，在相关的法律里，如《公司法》、《证券法》中也作了相应的规定。因此，在财务报告审计中要特别强调合法性。
（二）财务报告审计的公允性目标
公允性既是一个会计概念，也是一个重要的审计概念。关于“公允性”的含义，美国注册会计师协会公布的《审计准则说明书第5号》作过原则性说明，它认为公允性只有联系到公认会计准则才富有意义。审计师对公允性表示正面意见，意味着对财务报告具备下列特征所持的一种信念或信任：（1）所选择和运用的会计原则得到普遍接受；（2）会计原则切合实际；（3）财务报告，包括其注释的内容反映了影响使用、理解和揭示财务报告的重大事项；（4）财务报告中反映的信息已作合理分类、汇总，即详略得当；（5）财务报告在可接受限定范围内对财务状况、经营成果和财务状况之变化所作的表达反映了基本事实与交易。“可接受限定”是指财务报告允许的合理的和现实的限定。在美国，审计职业界将公允性审计目标与公认会计原则相联系。在我国，审计判断的依据则是企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定。也就是说，在公允性目标下，审计工作就是验证被审计单位遵循企业会计准则和国家其它有关法规的程度。
由上述“公允性”概念解释我们可以看出：
1.“公允性”并不排斥“真实性”，“真实性”作为“公允性”的子目标更为恰当。
财务会计报告是以簿记系统加工生成的信息为基础，并按照会计信息使用者的要求进一步予以加工，形成一级既可靠又相关的会计信息。信息的可靠性是指被确认的项目的信息是真实的、可验证的和不偏不倚的。这要求会计确认的资财、债务或其他事项的影响必须具有足够的真实性，基本上没有大的错误，而且在引导投资者、信贷者和其他信息使用者做出决策上基本上不存在偏向。信息的相关性意味着该信息具有反馈价值、预测价值，并能及时提供。具有相关性的信息能够影响投资者和其他用户作出决策。随着经济的发展，公众对会计信息的要求在可靠性的基础上，更强调相关性。因此，审计目标也由传统的“真实性”发展为现在的“公允性”。
公允性给了审计人员专业判断的空间和余地。企业的会计核算如果遵循了企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定，则可以认为财务报告公允地反映了企业财务状况和经营成果，反之，则相反。企业会计准则和国家其它有关财务会计法规的规定包括某一特定时间里可以接受的会计作法的惯例、规定和程序。因此，他们不仅只局限于权威性文告，还应包括在业务中通过共同使用而得以接受的具体做法。
在企业会计准则和有关财务会计法规中包含着许多会计估计，而会计估计合理与否决定了核算结果的合理性。如果不同会计人员对同一经济事项采取不同的方法进行核算，或在同一方法中选用不同的参数进行核算，就会带来核算结果的差异。例如，对固定资产定期进行价值评估并据以提取减值准备。是新企业会计制度的一个重大突破。但我们知道，一方面，在对固定资产进行评估时，选用的评估方法不同、参数不同，会对评估价值产生很大影响；另一方面，固定资产期末的贴面价值，在很大程度上取决于对折旧方法、折旧年限、折旧基数的选择和对净残值的估计。这就给审计人员的判断带来了困难。因此他们并不声明在可供选择的原则中，企业作了最好的选择，而是说企业作出的选择是可以被接受的。
可见企业会计准则和有关财务会计法规本身不具有精确反映财务状况和经营成果的能力，如果以“真实性”作为审计的一般目标显然不够全面，“真实性”作为“公允性”的子目标更为恰当。
2.公允性包含了会计信息充分揭示
公允性要求企业财务报告和其附注必须包括对重要财务信息的充分揭示。显然，要做到充分揭示，先要判定什么是重要财务信息。重要性的判断标准有两条-性质特殊和金额巨大。一般而言，如果某项信息会使信息使用者在知道前后作出不同的判断，那么这项信息就应该披露。随着经济发展，会计信息揭示充分与否的要求越来越详尽。它不仅仅是简单地列示财务报告余额，还包括许多附加注释和明细表，甚至包括了许多非财务性的资料；不仅包括在资产负债表日已经获知的信息，而且包括在会计期末之后出现并可能对包含在财务报告中的信息产生影响的那些信息。
在这些要求中，很重要的一条就是要披露企业在编制财务报告时遵循的会计政策，包括存货的计价方法、固定资产的折旧方法、无形资产的摊销政策等。财务报告使用者希望了解的是由于企业的经营活动而引起的各项经济变化，而不是由于会计政策、方法的改变而造成的经济变化。如果企业在固定资产折旧的方法。存货计价方法之间经常变来变去，那么各期财务报告就很难进行比较。因此，企业一旦决定采用某种会计政策、方法，它就应该对以后发生的具有相同特征的经济事项都采用一致的会计政策和方法。如果不同，应说明理由。从这个意义上讲，“公允性”的含义中也包含了对“一贯性”的要求。因此，财务报告审计目标中没有必要再把“一贯性”作为总目标单独列出。
3.“公允性”一词更符合客观实际情况
审计人员的责任不仅在于判断企业财务报告是否公允地反映了企业财务状况和经营成果，而且还在于以自己的审计报告是否公允地反映审计的性质、范围和意见，防止审计报告阅读者产生误解。过去审计行业比较多的是站在专业的角度来理解审计报告，因此，在审计报告措辞方面往往忽视了法律上的严谨性，采用诸如“真实”、“准确”等容易引起审计报告使用者误解的词汇，为以后的法律纠纷埋下隐患。而使用“公允”。“重大”一类比较个性的词汇，既客观地反映了审计过程与审计判断，又不会妨碍报告的使用，从一定程度上限定了审计职业界所面临的审计风险，所以用“公允性”来表达审计目标更为恰当。
通过以上分析我们可以看出，不论是从审计自身的技术特点出发，还是从维护经济健康持续发展的需要出发，都应将审计目标定位于公允性。
二、不同审计主体的合法性与公允性目标
审计目标是审计行为活动的出发点和归宿点。在将审计目标定位于合法性和公允性后，我们就可以围绕二者来展开收集与评价审计证据的活动，并将结论反映到审计报告中。按审计主体不同，审计可以分为国家审计、注册会计师审计和内部审计。随着审计授权或委托者的不同，审计报告使用者的需求不同，审计对象和范围也不相同，审计目标的侧重点也会随之变化。
1.国家审计的合法性与公允性
国家审计是由审计机关代表国家依法行使审计监督权，保证公共责任的全面有效履行。政府作为公共资源的管理者，必须遵守法律法规，及时准确地编制财务报告，保证最有效、最经济地管理和使用公共资源，以期达到最大效用。当前，我国国家审计的重点放在被审计单位资产、负债和损益的真实性上，强调真实、合法和效益并重。我们认为，作为一种高层次的综合性经济监督，国家审计是在财政、税务、银行等监督的基础上的一种综合性经济监督，它虽不直接提供财务报告，却对财务报告的信息质量和信息系统提出要求，并且还要向政府行政、立法部门和公众反馈审计信息。由于国家审计的这种特殊性质，确定被审计方的经济活动是否与法律法规、规章制度相一致，一直是国家审计的一项主要业务。在各国的国家审计准则中，都强调审计工作与法律、制度的一致性。因此在国家审计中合法性是第一位的，并且合法性的含义较一般财务报告审计更广泛。除了要遵循企业会计准则以及国家其它有关财务会计法规的规定外，还包括国家的相关法律、行政法规、部门规章和地方性法规、规章等。只有在合法性的前提下，才能对被审计单位财务报告的公允性作出评价。
在国家审计过程中，每个步骤都要以政策、法律。法规为依据来收集和评价审计证据。比如在财政预算执行审计中，就要对预算资金筹集、分配和管理全过程进行审计，特别要关注一些地区和部门只顾局部利益，违反规定乱开减收增支口子，违规减免税收，挪用财政专项资金等忽视和损害国家整体利益的现象。在财经法纪审计中，更是通过监督检查被审计单位贯彻执行财经政策、法令、制度的情况和存在的问题，来维护国家财经纪律，维护国家经济秩序，促进市场经济的健康发展。
但是目前我国法制还不够健全，加上在市场经济改革中又涌现出不少新情况、新问题，原来的法律、法规可能不尽符合实际情况，因而出现一些合理不合法的事情。也存在一个遵守法律、法规的程度问题，应增加公允性审计目标。国家审计现行的真实性审计目标有一定的缺陷，不宜作为一般目标，可作为具体审计目标。在审计实践中，真实性与完整性是一对同时出生的“孪生姊妹”，缺一不可。如果只强调真实性目标，不强调完整性目标，对财务报告使用者来说是不完整的。例如某企业为了特殊的需要，故意隐瞒不报一些重要的信息，我们能够说它提供的信息是虚假的、不真实的吗？因此，国家审计也应做到合法性和公允性的结合。
2.注册会计师审计的公允性与合法性
注册会计师审计是为保证社会责任的全面有效履行，一方面审查受托人社会责任的履行情况；另一方面审查社会责任报告是否公允地反映了社会责任的履行情况。注册会计师审计报告的使用者包括企业所有者。经营者、贷款者、供应商、政府部门、企业职工等等，相当广泛。他们或多或少都要借助于对财务信息的了解来维护自身的利益。不同的审计报告使用者关注的报表信息可能大不相同。因此，审计判断的标准不能仅站在某类报告使用者的角度，在注册会计师审计中应体现公允性优先的特点。
注册会计师对财务报告进行审计，并不是专门为了发现违法行为。注册会计师的责任是根据独立审计准则的要求，编制和实施审计计划，评价和报告审计结果，充分关注可能对财务报告产生重大影响的违反法规行为。在注册会计师审计的评价依据中，会计准则和有关财务会计法规的权威性相当强。随着经济的发展，出现许多新业务、新问题，企业对会计准则和有关财务会计法规的理解和运用就会出现分歧，甚至出现审计人员找不到判断依据外情况。因此在注册会计师审计中应体现公允性优先的特点。
一、财务预算管理审计思路创新的构想
财务预算管理体制对预算执行审计的工作目标、方式方法等方面提出了新的要求，预算执行审计必须围绕新的财务预算管理体制，加大预算执行审计的监督力度，从而才能不断规范财政管理，提高财政资金使用效益，促进财政体制改革不断深化。
1、转变审计思路。以往的财务预算执行审计存在着诸多不足，如对预算的编制环节关注不够、对预算支出的结构分析不够、对支出的效益性重视不够等等。要克服这些不足，首先要转变观念，改变传统的审计思维方式，根据财务预算管理的要求，把审计监督贯穿于预算的全过程，既要抓好预算编制审计，又要抓好预算执行审计，从预算收入入手，着力于预算支出审计；从预算执行结果出发，着力于预算执行全过程审计。通过审计，逐步健全和完善财务预算管理，促进财务管理的法制化和规范化。其次，要有明确的目标，促进财务预算的合理、准确、规范和有效。监督财务收支，保证财务预算管理的到位，促进财务预算的执行和经营目标的实现。特别是加大支出结构调整的审计，增强预算的透明度和约束力；通过对材料采购过程的审计，有效抑制财务资金使用中的腐败现象，防范和化解资金管理中违法乱纪现象的发生，维护整体利益。
2、明确工作职责。应当看到，财务预算管理不只是企业集团总部的事，下属各单位应当同时实施财务预算管理。审计部门在集团的财务管理预算审计中具有举足轻重的地位，发挥着不可替代的作用，扮演着财务预算管理审计的“牵头单位”。同时财务预算部门作为“操盘手”，在财务预算的编制、执行与控制、调整、分析与考核中不可或缺。明确他们的工作职责尤为重要，必须得到充分重视。
3、创新审计手段。随着内部审计由财务领域向经营管理领域的扩展，原有的审计手段已经不能适应现实的需要，审计人员应力求在审计手段上有所创新。企业集团应实行预算管理审计信息化。一是实现财务预算系统与销售、供应、生产等系统的信息集成和数据共享，使集团生产经营能沿着预算管理轨道科学合理地进行。二是财务预算审计软件与财务应用系统衔接，使财务预算审计可随时汇集财务会计信息，查询子公司资金流向、避免传统手工做法的弊端，保障预算管理审计的质量和速度，有效地促进集团财务预算管理的规范进行。三是通过财务预算审计，推动财务信息与业务流程一体化，努力规避财务风险，提高预算审计的水平。同时，我们还要逐步学习和引进国外先进的预算审计思想，积极探索集团财务预算管理审计模式，加强监督和控制，努力发挥集团财务预算管理审计效益。
4、强化监督力度。企业财务管理实行预算管理体制以后，要求我们不仅在开展预算执行审计的内容上有所突破，而且要强化过程审计监督的力度。一是要加强对部门预算编制和执行的审计。即对预算编制的真实性、合理性实施审计，关注那些资金支出数额较大的部门，检查其支出项目是否合理、真实，有无虚列、空挂等现象。通过“同级审’检查财务部门是否按预算支出，是否存在随意性；二是要加强对各项费用的审计，重点是检查财务支出的结构，看其是否按要求列支及支出的合理性，检查福利、业务招待费等重点子科目。三是加大对部门的延伸审计力度，检查其支出是否按预算执行及合规性，防范部门支出违规行为的发生，从而从源头上遏制腐败现象的滋生；四是加强物资采购的审计，主要审查预算编制程序合规合法性，招标的公开程度和公正性，以及采购价格和质量等。五是健全内部审计监督制度，将更多的精力放到预算管理审计中去，强化事前预防和事中控制，保证集团各项经营活动都在预算严格的程序下进行。实现经营管理处处有章可循，事事受程序制度制约。
5、提高队伍素质。审计署在《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中，着力强调“以审计创新为动力，以提升审计成果质量为核心，以加强审计业务管理为基础，以“人、法、技”建设为保障，全面提高审计工作水平，基本实现审计工作法制化、规范化、科学化”。预算执行审计工作要提高审计质量，需要审计人员具有较丰富的宏观经济知识、较高的政策水平、较强的综合分析能力及处理问题的能力。现代财务审计也需要审计人员必须掌握现代审计知识、计算机应用技能。因此，实施财务预算管理体制的当务之急是提高审计队伍的整体素质。应认清形势，理清思路，采取积极措施，加强审计人员的思想业务培训，培养和造就一批复合型审计人才，建立起一支思想好、作风硬、业务高的高素质审计队伍，这样才能适应新时期的需要，进而不断提升审计的质量和水平，为领导科学决策提供依据。
二、企业预算管理审计应把握的原则
预算管理是一套系统、精细的管理机制，是一种全方位、全过程和全员的综合性管理系统，具有全面控制和约束力。审计人员要树立现代审计具有管理职能的意识，要深入到经营中去，发挥审计的优势，紧紧围绕企业生产经营目标，积极行使审计职权。
1、全面性。企业预算管理是一项复杂的系统工程，审计部门必须从自身实际出发，不断完善预算标准和提高基础管理水平，力求做到全面、系统、科学、先进，同时体现可控制、可考核，实现审计工作高效率和低成本的要求。在推行过程中应分步骤实施，注重实际，不能急于求全与求成。
2、先进性。实施预算管理审计，必须有信息化管理系统支撑。审计部门应依托科技平台，积极开发全面预算管理的软件，不断完善审计业务、财务信息系统，完善全方位的监控体系，这样才能保证预算编制、控制、分析、调整、考核、评价的实时性和有效性。
新形势下，加强农村财务审计工作的管理与监督，是适应农村经济快速发展的必然需求，对于调和化解农村各类矛盾，实现社会主义新农村建设有重要意义。针对当前农村财务审计工作中存在的问题，我们必须巩固和加强基层组织基础建设，提高各级农村干部的廉政和服务意识。建设统一规范化的管理机制，实现科学管理；充分发挥广大群众、执法监督部门的监督作用，为农村财务审计工作的顺利开展奠定基础。
关键词：
财务审计；管理监督；制度化建设；队伍建设
社会主义新农村建设条件下，农村集体经济、规模经济的迅速发展，迫切要求农村财务审计工作管理和监督作用的有效发挥。农村财务审计工作主要指对农村合作经济部门，按照法律法规的相关规定对经济组织经营管理资产实施监督和审计的过程。农村财务审计工作是正确评价农村集体经济运行状况的依据，对规范农村财务管理、坚强党风廉政建设有重要作用。［1］目前，从整体上看，我国农村财务审计工作取得了一定成效，但同时也不乏许多新的情况和问题。如民事上访事件时有出现、干群关系紧张等。农村财务管理的混乱，表现为审批制度不严格、收据管理不规范、工程手续不健全等等。诸如此类问题的出现，对农村财务审计工作提出了挑战，为确保集体资产不流失，切实保障农民利益，提高人们的生活水平，各乡镇必须加强农村地区的财务管理，强化农村财务审计，完善监督和管理工作势在必行。
一、农村财务审计工作的重要作用
随着改革开放，国民经济快速发展，国内农村、农业发展状况的逐渐改善，涉农资金投入力度的增大，农村财务管理成为广大农民关注的焦点。当前出现的一些农村财务问题很大程度上限制了农村地区的整体经济发展，影响了农村社会稳定。因此，农村地区的审计工作对于加强农村财务监管有着至关重要的作用，农村财务审计作为行之有效的工具，是保障农村经济健康发展的基本前提。
（一）有利于规范农村财务的管理，保证农村财务透明公开
实行农村财务审计工作，即对农村财务管理实施监管，针对在财务审计账目上出现的混乱、违规等情况，逐一更正。审计方法是多方面的，同时审计要求按照规定建立和健全相应的财务管理制度，加强了对整个农村财务体系的监管和监督，理顺了财务关系，清理了农村财务的混乱局面，为农村财务的规范化管理打下了坚实的基础。通过农村财务审计可以提高农村财务公开的透明度，加强对乡村干部的财经责任认识，促进广大人民群众参与财务民主管理，特别是财务审计结果公开和处理违法违纪问题，有力地清除了农村财务不敢公开、假公开的障碍。
（二）有利于提高乡村干部的财经法纪观念
农村财务审计工作能够全面的对农村财务状况进行合规性监督，其对于揭露农村腐败，保护集体财产不流失和清除其他各种财务管理弊端有着非常明显的作用，同时具有教育和引导广大农村干部遵守财经纪律的功效。在农村财务审计的实际工作中，各层面的管理者、工作人员以及广大群众经过运用相关法律知识、会计知识、财务知识，执行财务规章和制度等，在这样的工作环境影响下，他们或多或少了解并学习了一些相关法律知识。这促使他们在今后的工作、学习、生活中遵纪守法，树立牢固的法制观念，增强法律意识，全面提升个人在参与农村经济建设中的综合素质和能力。
（三）有利于化解影响农村发展的各类矛盾
在农村工作中，财务管理问题一直是敏感问题。农村财务管理是否规范，是否公开透明关系着地方党委、政府形象，同时直接影响党群、干群关系。［2］农村财务审计工作的介入，保证了农村财务管理活动的合规运行，以法律为准绳，以客观事实依据，使各类财务的账目得到公平的评估、审核，同时有助于群众了解相关财务审计出来的经济问题做出正确的处理意见。特别是在群众要求对特定经济活动进行财务审计的情况下，在财务审计过程中发现的问题，查明事实，必须处理的建议相关部门给予纪律处分或移送司法机关，对审计中没有问题的乡村干部，审计部门用事实向群众解释清楚，消除一切疑虑，解决好干群矛盾。通过农村财务审计工作，有利于增强乡村干部的廉洁自律意识，有利于激发广大人民群众的民主参政热情，通过多方交流民主参议，而不是“一方代言人”，从而在制度和措施上保持党和群众的紧密联系，有效解决各类矛盾，促进农村地区的社会和谐与稳定。
（四）有利于农村集体资金合理、有效使用
近年来，国家扶持力度的加大，农村集体实力的不断增强，使广大农村积累了一定的集体资金。然而，在使用农村集体资金过程中出现许多不合理的现象。例如，使用资金无规划，自由支出，应收账款的金额占比较大，非生产性支出等方面增长过高。原本有限的资金不能被合理使用，使更多的资金流失。如果我们能够进行财务审计管理和监督，可以做到合理的分配集体资金，利用有限的资金扩大集体企业规模，改善农村基础设施建设，将资金运用到农村最急需的地方，惟其如此，才能有效、合理使用农村集体资金。
二、农村财务审计工作中存在的问题
（一）财务审计规章不完善
中华人民共和国《审计法》规定，审计部门主要审计对象为国家行政、企事业单位。目前没有国家的法律法规对农村财务审计做出具体规定，农村财务审计相关立法始终没有制定，整体缺乏一个具体的法规对农村财务审计进行指导和解释。大部分财务审计的农村地区，将其定位为内部财务审计，农村经济管理部门也大多把农村财务审计作为对农村财政的服务行为来管理；目前实际审计工作中，农村财务审计工作目前尚未形成制度化，专业化的团队。这种现状的存在是与农村经济的快速发展不相适应的，农村财务审计工作覆盖工作力度与日益增加的农村经济活动的不匹配，农村财务审计中的服务农村经济功能受到制约，农村财务审计工作服从和服务农村经济发展的巨大作用得不到应有的发挥。
（二）财务审计队伍不健全
从当前情况看，农村地区普遍存在财务审计人员不专业、素质偏低、会计专业知识不全面等情况。农村财务审计还缺乏一支强有力的农村审计执法的队伍，大多数农村没有配备专职的财务审计人员，只能采取兼职的办法，导致一些农村地区的财务审计机构及人员专业化程度不高，农村财务审计工作无法实现正规化、常态化。再加上一些财务审计人员并没有专业资格证或经过专业的培训，无证上岗，专业素质参差不齐等问题非常普遍。从而表现出部分农村财务审计工作往往是过多例行公事，没有实质性的工作进展，流于形式，财务审计的管理和监督职能得不到正常发挥。
（三）财务审计调查难取证
在农村财务审计过程中，一方面由于农村财务档案管理的不健全以及较多的历史遗留问题，导致一些与财务审计相关资料的丢失，从而无法对问题进行核实取证；由于缺乏必要的行政执法权力和部分群众对审计工作认识不够，在调查中取证相对困难。尤其是在涉及个人利益的时候，个别当事人及证人拒绝配合，或为取证设置障碍，隐瞒相关信息，使还原事实难度加大，阻碍了对整个财务审计工作顺利开展。调查取证是农村财务审计工作监督管理的重要环节，无法获取真实有效的证据和相关资料，审计工作便无法顺利进行。
（四）财务审计决定难执行
经财务审计后，审计机构的财务审计评估报告，针对审计问题给出了相关的、客观的、公正的意见和建议，但在处理实际情况中，相关部门则出于各种目的，走马观花、蜻蜓点水的处理问题，造成许多本应正常处理的问题雷声大，雨点稀，最后不了了之，失去了农村财务审计工作的实质和目的，失去了农村财务审计工作权威性。特别是涉及到个人问题的处理意见，个别部门对意见决定置之不理，违背处理事项基本程序，以个人意见代替民主意见，拒绝召开会议给公众一个明确的交代，使群众敢怒不敢言。由于缺乏相关的执法权力，在农村财务的审计部门的实际工作中，往往只停留在查明事实并出具财务审计报告，很难监督检查审计报告提出的内容的具体实施情况，使审计结果变成一纸空文，失去应有的约束力和相应的法律效力。特别是对非党村干部的一些成员的处理，虽然财务审计发现他们存在违法违纪行为，但尚不够刑事处罚无法处理的尴尬局面经常出现。而这些不良行为往往是群众呼声最高的。这无疑是实际工作中存在的薄弱环节，它影响到了审计执法在农村地区财务管理中发挥的作用，损害了农村财务审计整体形象，使群众中对农村财务审计工作产生质疑和认识偏差。
（五）乡镇权力介入难工作
乡镇权力的介入影响了审计工作的顺利推进，具体体现为以下几点：一是以维护农村稳定为借口，干预农村财务审计工作正常开展，对群众的反映的涉及财务审计的事项遮遮掩掩，置之不理，阻挠审计工作正常进行；二是以当地党委、政府的名义否决了村民代表大会的决议，缩短财务审计的年份；三是以乡村工作繁重，干部队伍人员缺少为由，干预对当事人的查处，并试图大事化小，不了了之；四是通过莫须有的名义质疑财务审计部门出具的财务审计报告，通过各种方式根据自己的要求，改变财务审计报告内容及审计结果。这些行为严重干扰了农村财务审计的顺利开展，农村财务审计工作独立性和权威性受到质疑，从而使农村财务审计工作增加了不应有的阻力和难度。
三、强化农村财务审计工作管理和监督的建议
（一）推进农村财务审计的法制建设
从目前实际情况来看，迫切需要引入相应制度条例来确立农村财务审计的法律范畴，实现农村财务审计的法制化。相关部门要深入结合农村实际和个体差异，制定出切实可行的农村财务审计制度及相应管理办法。如相关的“农村财务审计细则、农村财务审计流程、农村财务审计管理办法、农村财务审计监督条例、农村财务审计文件归档工作规则”等制度，［3］真正体现出农村财务审计处罚合法化，财务审计扣款，罚款专户储存，管理专用账户制度化，财务审计信息反馈正常化，建立起农村财务审计的法律地位，将农村财务审计纳入国家财务审计，使其成为管理各级农村集体经济，实施行政执法的政府监督职能的一个组成部分。
（二）健全农村财务审计机构，加强农村财务审计队伍建设
要充分提高农村财务审计机构基础地位，加强审计队伍各项硬件建设，实现农村审计队伍相对独立的综合执法。特别是建立由县级主管部门直接领导的专职农村财务审计机构，审核专业人员必须层层把关，且经过严格的政治考核和专业考试，方可从事审计业务。对审计人员加强年度考核，合格者发放给（部）级省级审核合格证书，执业职格做到100%。以此实施优胜劣汰，动态管理，保持审计队伍全面素质的提升，专业知识的更新，保证审计队伍的执法水平。各级财政部门要在审计工作经费资金上给予支持，确保农村财务审计工作的经费保障，有利于审计部门更好的开展农村财务审计工作。
（三）做好财务凭证的科学管理，保证原始资料的完整、真实性
按照《会计法》的规定，作为财务的原始凭证，必须严格按照规定进行保管、调阅、销毁。针对农村的客观实际情况，建议以基层乡镇为单位，依据科技手段，建立完整的财务档案室，同时按照《档案法》的要求，对财务档案实施科学化、规范化、标准化管理，专人负责、专人管理，以此从源头上保证财务审计中取证的各项资料的完整和权威性，有效避免审计中出现的无据可查、证据缺失现象的发生。
（四）建立适合农村发展的良好财务审计氛围
为了使财务审计工作有序进行，并被农村地区广大干部群众所接受，我们必须努力建立并实施财务审计有利的工作环境。具体而言，其一，利用宣传媒体加强农村财务审计工作的学习和宣传，如每月的宣传活动，通过电视广播发出倡议书，宣传语等；其二，在实际工作中，紧紧依靠广大群众，敢于发现和举报各种违法违纪行为，大案要案的查处工作要做到公开、透明，坚决处理，绝不姑息。牢固树立审计权威；其三，在案件查处中，坚决做到严格执法、秉公办事，杜绝有损审计权威、影响执法形象现象发生。对在工作中出现违规违纪的审计人员坚决清理出队伍，并给与相应处罚；其四，建立农村财务审计机构和司法机构连接的处理机制。农村财务审计部门和司法机关要主动沟通，发现违纪及违法问题立即移送司法机关处理。司法机关应大力支持审计机构的工作，并帮助农村财务审计部门进行法律培训，提升审计人员法律法规的实际运用能力，指导审计人员在法律框架内对被审计对象依法、合规审计。
（五）加强农村财务审计的执行力度，实现财务审计督查制度化
要建立健全财务审计督查制度，对财务审计报告中事前、事中、事后过程，进行全程的监督和检查。做到有据可查、查违必究，发挥农村财务审计的应有作用，实现机构、人员专业化，其主要功能是对审计意见的决定的执行情况进行监督。在审计决定的执行结束指定的期限内，对未按时执行审计报告的被审计对象，该机构在其法律授权范围内，根据相关的法律，依法执行审计决定。或者向法院申请执行，检查被审计单位实施纠正的意见和建议；和司法机关了解审计结果的转移的情况；最后，负责向上级主管部门汇报农村财务审计执行结果。对在相应时间节点拒不纠正错误的，拒不执行农村财务审计决定的，财务审计人员违反财务审计工作纪律的，给予相应处罚。构成犯罪的，移交司法机关处理。只有这样，才能使农村财务审计工作处于常态化的规范管理，发挥其更好的作用，促进农村集体经济的健康、协调发展。
（六）实施农村财务审计垂直管理，保证审计工作相对独立性
农村财务审计部门可由县级主管部门垂直管理，对所属乡镇下派常驻机构及人员，直接对上级主管部门负责，保证其垂直性、独立性的特点，为此减少或避免不利的负面因素，如地方保护等问题，工作效率和质量可以得到改善。农村地方政府要支持审计部门进行独立的财务审计，尊重审计部门对审计对象提出的意见和建议以及处理结果，不干涉群众对审计工作的参与权，监督权，确保审计工作的独立性。
综上所述，农村财务审计工作的监督和管理是农村经济健康发展的重要保障，是和谐干群关系建设的推动力量。我们应不断强化农村审计的执行力度，严格监督和检查审计人员、结果、报告等，针对其中出现的违法违纪行为及时处理，坚持违法必究的原则。同时，充分认识到审计队伍建设的重要性，设立专门机构，配置专业人员，提升审计队伍的专业素质和道德素质。有效发挥其监督管理作用，彰显农村财务审计的权威，从而更好地维护农村经济秩序，保障农民的根本利益。借助农民群众的监督作用，加强对农村审计的宣传，提高人们的审计意识，为农村财务审计工作的顺利开展和实施减少阻力和干扰。建立激励机制，尤其对财务审计工作完成较好的单位或个人颁发奖励，提高农村财务审计工作的质量。
作者：张春芝 单位：河北医科大学财务处
参考文献
［1］王莉.论农村经济财务审计工作的管理和监督［J］.科技经济市场，2015（9）：80.
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