(一)会计信息不能满足价值链管理的需求
把企业上下游的资源整合起来,形成一个相互关联的价值链条。企业采用价值链管理是以企业实现价值增值最大化为目标的基于波特价值链理念的一种管理模式。它能促进企业价值链中的每一链条实现价值增值,从而使企业的总价值增值。而传统的会计信息系统是一个全封闭式系统,它强调的是会计业务的特殊性和重要性,把会计业务处理过程全部限制在会计信息系统内部,把上游系统固定为系统内的会计核算系统,割断了会计信息系统与企业业务系统之间在业务上存在的内在联系,在处理内容上也往往只与企业资金有关,不能满足价值链管理的需求。
(二)会计核算体系不完善
物流企业在会计核算上的突出特征是代收代付业务,所以在会计信息系统中要体现出代收代付业务子系统。由于现在的会计信息系统没有该子系统,因此企业会计业务基本处于手工处理状态,若加上子系统便会使信息流通,便于客户查找核对。在收代付业务中也会产生内部交易,某些手续费不入账,这就需要加强内部控制。确切的说,内部控制是为了确保企业目标以及为此拟定的计划能够实现。多数企业在采用代收代付的会计核算方式下,内部控制泛化,在企业的COSO报告中,控制已不在是管理的一部分,管理和控制的职能和界限已经模糊;内部控制无人负责。代收代付方式下比较混乱,不单独成立权威的、专门的内部控制部门,这就执行有效的监督和健全内部控制都比较困难。
(三)成本分配方法不明确
物流企业采用会计核算获得成本数据,即通过会计凭证、账户以及报表对有关物流所耗费用予以连续、系统和全面地记录、计算和报告的一种方法。采用这种方法一方面收集得到的数据不完整,另一方面不能企业成本与各项活动之间的联系,导致经济活动不同的成本被合并,这就使物流成本中的间接费用分配不合理。
二、基于价值链的物流企业会计信息系统的改进建议
(一)会计信息系统建设成功的条件
①信息系统建设必须是“一把手”工程。“一把手”工程的关键是让领导亲自参加与应用。
②成功的会计信息系统建设必须站在企业发展战略的高度进行总体规划,根据企业的发展需要分步实施,既要着眼于企业长远的发展目标又要强调企业当前的基础和迫切需要解决的问题,充分考虑企业的现状以及要求。
③对于大型的物流企业建设会计信息系统,需要对国内外实施相应会计信息系统的情况进行实地考察,充分吸收和借鉴同行业完备的会计信息系统。
(二)会计信息系统下的子系统的改进
1、账务处理子系统。账务处理子系统包括:初始化、凭证处理、审核记账、账簿输出和期末结算,各个部分由各自的功能。作为企业会计信息系统的一个重要分支,完善该子系统就优化了企业大部分会计信息,进而加强了企业财务上的内部控制。使用ERP系统进行数据采集可以解决传统会计业务下会计信息供应不及时,会计信息重复录入,与企业的价值链管理接轨。ERP系统下的会计信息采集原理是:运用计算机网络技术将会计信息系统和企业其他的管理子系统结合起来,当会计经济业务发生时,财务部门将原始数据按照编码录入,储存于数据库。会计部在需要数据时直接从数据库中调用进行加工处理。同时ERP系统将信息流、物流、资金流三者合为一体,物流业务人员在处理业务时将同时产生信息流,定期传递给整个系统。
2、应收应付款子系统。现有的应收款系统中以发票、费用单、其他应收单据为原始凭证,记录业务所形成的往来款项,处理应收款的回收、坏账、转账等情况,提供票据处理的功能,实现对应收款的管理。在此基础上可以增加其他处理功能,比如远程处理协助的功能,方便用户之间的交流。应付款管理处理应付款的回收、坏账、转账等情况,提供票据处理的功能,实现对应付款的管理。
3、成本费用子系统。物流企业通过ERP系统对货物进行识别,同时得到统计数据。成本费用子系统和其他相关系统都存在联系,通过账务处理子系统可以归集其他间接费用,通过固定资产子系统归集固定资产,对固定资产计提折旧并予以分配。ERP系统对归集得到的数据进行分析,将成本费用进行计算并分配得到成本费用分配表。改进后的成本费用子系统。
(三)完善价值链下的物流企业会计信息系统
著名的企业竞争战略专家迈克尔。波特于1985年在其所著的《竞争优势》一书中指出企业有三种基本的竞争战略可供选择：成本领先、标歧立异和目标集聚。所谓“成本领先”就是追求低成本，所谓“标歧立异”就是追求差异化，而“目标集聚”又分为成本集聚和差异集聚两种战略。因此，波特的三种基本竞争战略可以归纳为两类：低成本和差异化，低成本战略是传统的竞争战略，最早可以追溯到20世纪初泰罗的科学管理理论。
然而，20世纪90年代以来，随着网络经济、知识经济和经济全球化的发展，企业所面临的经营环境和管理模式发生了翻天覆地的变化。差异化竞争已经成为现代企业最基本的竞争战略，由此产生了新的竞争模式。首先，企业的竞争核心从提供价低质优的产品竞争转变为争取客户最大满意度的服务竞争，先进的服务手段已成为企业制胜的关键。其次，企业的竞争范围从单一企业扩大到价值链，现代网络技术的发展使得企业管理的范围超越了自身的资源，延伸到了供应商、分销商和客户。再次，企业竞争的内容也从价格竞争转变为价值竞争。在工业经济时代，企业的任务就是生产和销售产品，而产品的价格直接影响到产品在市场上的地位和市场占有率。而在新经济时代，企业的任务是创造和传递价值，产品生产者与供应商、分销商、服务商及最终用户之间在价值的生产和实现上相互依存，这与传统的低成本竞争战略具有较强的理论差异。传统的低成本竞争战略由于强调企业通过降低产品成本（包括购入成本）来尽可能增加自身的盈利，因此较易引起产品生产者与供应商、分销商之间在利益分配上的矛盾，导致他们之间激烈的价格竞争。价值链上的各方都想以最低价格买人、最高价格卖出产品，结果使成本简单地在上、下游企业之间进行转移，并增加了最终消费者的商品购买价格，从而削弱了整个价值链的竞争力。因此，只有使整个价值链都产生增值，才能保证价值链的竞争力。
差异化竞争战略最先在营销领域产生了作用，使得企业营销观念发生了较大的变化。营销理论中开始强调产品和服务的个性化，注重顾客的满意度，并进行渠道协同。人们越来越认识到尽管核心企业和伙伴（供应商、各级分销商等）之间不可避免地存在争夺利益的矛盾，但必须兼顾双方的要求和利益，合作才能长久，利益一边倒是短视的表现。
企业竞争战略和营销观念的变化必将引起企业管理理论的变化，会计管理是企业管理的一个核心内容，因此有必要研究基于价值链上的会计问题，这就是价值链会计。
二、价值链会计的实质
截止目前，学术界对会计的认识可概括为两种基本观点：一种认为会计是一个信息系统；一种认为会计是一种管理活动。本文认为会计是一种管理活动，“会计是经济管理的重要组成部分；它是通过收集、处理和利用经济信息，对经济活动进行组织、控制、调节和指导，促使人们权衡利弊、比较得失、讲求效益的一种管理活动”（阎达五、于玉林主编，《会计学》，中国人民大学出版社2000年版）。价值运动是会计管理的对象，价值增值是会计管理的目标。因此，会计也可以称为会计管理，相应地，价值链会计就是价值链会计管理，或称基于价值链的会计管理。
价值链会计并非会计学的分支学科，它是传统会计管理在价值链理论下的延伸。价值链会计与传统会计管理的区别在于，传统会计管理的对象是单个企业的价值运动，而价值链会计管理的对象是价值链的价值运动。价值链的概念是由波特于1985年在其《竞争优势》一书中最先提出的。波特将企业的价值活动分为五种基本活动和四种辅助活动，五种基本活动分别是内部后勤、生产作业、外部后勤、市场和销售以及服务；四种辅助活动分别为采购、技术开发、人力资源管理以及企业基础设施。基于这些价值活动，波特建立了企业内部价值链。事实上，波特的企业内部价值链理论在会计中已有应用，例如作业管理。但企业内部价值链并非本文所指的价值链，本文所讲的价值链超越了单个企业的范畴，它是一个价值链联盟，在这个价值链联盟中，除了有核心企业外，还有供应商、分销商、服务商和客户等。
美国作业成本科技公司及美国供应链局曾联合对何谓价值链进行了界定：价值链是一种高层次的物流模式，由原材料作为投入资产开始，直至原料通过不同过程售予顾客为止，当中作出的所有增值活动都可作为价值链的组成部分。这个定义就将价值链的范畴从核心企业内部向前延伸到了供应商，向后延伸到了分销商、服务商和客户，这一点与本文所讲的价值链是一致的。所不同的是，本文认为，价值链不仅是一种物流模式，它同时还应重视信息流和资金流在物流运作上的流转过程。
那么，到底什么是价值链会计呢？笔者认为，所谓价值链会计，又可称为价值链会计管理，它是以市场和客户需求为导向，以核心企业为龙头，以价值链的整体价值增值为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以协同商务、协同竞争和多赢原则为运作模式，通过运用现代信息技术和网络技术，从而实现对价值链上的物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。价值链会计管理的目的就是要将核心企业与供应商、分销商、服务商、客户连成一个完整的网链结构，形成一个极具竞争力的战略联盟，通过价值链的创建，实现整个价值链的低成本或差异化的竞争优势，真正实现“多赢”。
三、价值链会计的特征
价值链会计是以价值链整体增值为目标的管理活动，在某些方面与传统会计管理有所不同。价值链会计的主要特征有：
1、价值链会计管理实施的范围是价值链，而不是单个企业。如前所述，在何谓价值链这一问题上，具有不同的看法。波特并没有直接给出价值链的定义，但是他通过将企业的价值活动分为五种基本活动和四种辅助活动，阐述了企业价值链的构成，因此波特的价值链是狭义的，其目的是研究核心企业的价值增值问题，但本文的价值链并不局限于此。美国作业成本科技公司和美国供应链局对价值链的定义将价值链的范围向前、后进行了延伸，使其涵盖了核心企业、供应商、分销商、服务商和客户，从而形成了价值链联盟，相对于波特的价值链其内容更加广泛，这也是现代意义上的价值链。本文所讲的价值链会计管理的范围正是这样的价值链，它超越了单个企业的界限。
需要注意的是，价值链实质上是一个虚拟的联盟。价值链是在生产环节、流通环节和消费环节之间建立起的一个业务相关的动态企业联盟，这一动态联盟的目的就是实现联盟中各企业的资源共享，实现产品的及时生产、及时配送和及时交付，最快地完成资本循环，并获得最多的价值链增值。
2、价值链会计管理的目标是实现价值链的价值增值。在价值链上传递的除物流、信息流和资金流之外，更根本的是增值流。美国作业成本科技公司和美国供应链局对价值链的定义也指出，价值链的组成部分必须是增值活动。从根本上讲，客户购买的是商品或服务所带来的价值。各种物料从采购到制造到分销，也是一个不断增加其市场价值或附加价值的过程。价值链上每一环节增值与否、增值多少都会成为影响价值链竞争力的关键。所以要增加价值链的竞争力，就要求消除一切无效劳动，在价值链上每一环节作到价值增值，这也是价值链会计管理的根本目标。波特的价值链理论在于如何实现核心企业的价值增值，而本文中的价值链将上、下游企业与核心企业整合成一个企业联盟，组成了一个动态的、虚拟的网络，真正能做到降低企业的采购成本、物流成本和信息取得成本，提高客户满意度和市场占有率，在整个价值链的每一环节实现最合理的增值。
3、价值链会计管理的有效实施有赖于价值链各方的同力协作。价值链是由多个企业所组成的企业联盟，因此链上的任何一个企业的决策都会影响其他企业的决策，一个企业的采购计划、生产计划和库存优化控制等不但要考虑本身的业务流程和所拥有的资源，更要从价值链整体出发，进行全面的优化和控制。因此，要实现价值链整体的增值，就需要价值链上的各方能够消除企业界限，实现协同工作。在着眼于单个企业利益的旧的管理模式下，在核心企业与供应商、分销商之间起作用的是赢——输观念，双方都想从对方索取更多的利益。而价值链会计管理的任务之一就是使核心企业与其他各方的关系真正从交易型转向伙伴型，使企业的经营目标从单赢走向双赢，并最终实现多赢。
4、价值链会计管理具有信息化、电子化的特点。现代信息技术和网络技术是价值链赖以存在的技术基础。价值链不仅要传递物流、资金流，同时也要传递信息流。现代社会经济中的竞争，已经从单个企业与单个企业之间的竞争转化为价值链与价值链之间的竞争。价值链上的各方要想在竞争中取得成功，关键的一点就是要实现信息的共享与集成，分销商、服务商与核心企业要充分了解用户的需求，并及时与供应商在经营上进行协调，真正做到价值链上的各环节都以顾客的需求作为组织生产和安排库存的基础。只有这样才能确保价值链的整体增值并使其具有更强的竞争力。为使价值链上的各方能及时根据最终客户的需求合理安排物流，必须依赖于电子信息技术。此外，实时的信息交换还可以节约大量的信息储存和传递成本。因此，电子信息技术不仅仅是价值链会计管理的工具，更是价值链会计管理的重要组成部分。
四、价值链会计对原有会计理论的突破
如前所述，价值链会计是会计管理在价值链理论下的新发展，其实质仍然是一种管理活动。从内容上看，价值链会计管理和原有会计管理并没有太大的区别，仍可依据会计年度划分为事前、事中和事后会计管理，其中事前管理包括预测、决策、预算和预报四个环节，事中管理包括核算和控制两个环节，事后管理包括分析与考评两个环节。但是由于价值链会计管理与原有会计管理的范围不同，因此在每一环节上的具体管理方法将会有所不同。笔者认为，关于价值链会计管理的内容和方法问题，只有结合具体的价值链实例才能讲清楚，对此本文将不作详细讨论。但相对于原有的会计理论，价值链会计在某些方面实现了一定的突破。
1、突破了原有会计主体概念的束缚——将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链。会计主体理论是会计的一个基本理论，会计主体用以界定会计管理的对象范围。原有的会计理论一般认为会计主体只能是某一特定单位，它可以是一个法律实体，也可以是一个非法律实体。但价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，而变成了由多个企业所组成的价值链，那么，一个价值链能否作为一个企业主体呢？只有对这一问题作出肯定的回答，价值链会计才能成立，换句话说，只有价值链能够作为会计主体，我们才能对价值链会计管理的内容和方法进行系统研究。笔者认为，将价值链作为会计主体是可行的，因为在已有的会计实践中，就存在有会计主体不是单一企业的情况，比如在编制合并会计报表时，作为编制主体的就不是一个企业，而是一个由多个企业所组成的企业集团。
关键词：价值链；价值链会计
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）005-000-01
西方的价值链理论与我国的会计管理理论相结合而产生了价值链会计，这一新的会计理论是会计管理理论在21世纪的拓展。因此，如何将价值链理论与会计管理理论结合起来，提出一个切实可行、体现全方位、全过程管理的会计管理框架势在必行。
一、价值链会计存在的原因分析
我国对价值链会计的研究在目前仍然处在理论探索或者说是理论与实践相结合的阶段，以下我从必要性和可能性两个方面进行研究。
（一）必要性――会计环境的变化
从经济环境的变化来看，经济环境是直接影响会计发展的最重要的环境因素。经济体制、经济结构、经济发展水平、经济政策、经济的开放程度等对会计理论的形成、会计法规的制定以及实务的发展都会产生重大的影响。因此我们有必要重新审视现行会计模式，改革其中的不符合实践的部分。
（二）可能性
自从美国学者迈克尔・波特于1985年在其《竞争优势》一书中最先提出价值链的概念以后，价值链理论就越来越受到重视。价值链是从原材料到最终客户产品所有增值环节的总和。所谓价值链管理从字面上讲就是对价值链的管理，即对企业价值链（包括内部价值链、纵向价值链、横向价值链）的计划、协调、分析、控制从而把主要精力放在企业核心业务上。内部价值链主要解决降低企业内部成本问题，如生产成本、储存成本等。纵向价值链管理主要解决企业的产业定位问题，如进入和退出、纵向整合，即企业究竟应该在整个价值链中占据多长。横向价值链主要解决企业的竞争优势问题，即企业与相同地位的竞争对手相比，如何提高竞争力。这样就能把先进的价值链管理理念与现行会计模式有效整合。
二、价值链会计应用理论构建
（一）价值链会计得以应用的条件
1.有利条件。随着信息时代的带来，计算机网络得到了长足的发展，这就为价值链会计的应用提供了物质支持，尤其是ERP、XBRL等技术的提出。我在这里突出介绍一下XBRL。XBRL（Extensible Business Reporting Language），即可扩展商业语言）是财务信息处理的最新技术，它统一了网络数据定义和格式，计算机可以统一识别网络报告的基本元素，所以用户可以快速、可靠地查找到所需要的财务信息。
2.不利条件。由于受传统会计的影响，现有的会计工作人员素质不高，对计算机的应用水平有限。所以在计算机网络的支持的价值链会计的应用上有一定困难。
（二）上游供应商的选择与评价
随着价值链会计的应用推广，上游供应商作为企业整个价值链的初始起着至关重要的作用。良好的上游供应商将决定以后价值链环节的有序发展。对自己没有竞争力的环节，可以考虑外包。这样不仅可以提高 竞争力而且可以减少本企业不必要的成本。
在与上游供应商长期的业务往来中，企业还可以对上游供应商建立起信用评价体系。对于信用好的供应商（标准依不同企业而定，比如按时供货、货物质量好、价格合理、售后服务优质等）企业可以预期建立长期供货协议。上游供应商定时定量的给企业提供所需的货物，这样就优化了企业的采购链条，并且锁定了企业成本。对于其他价值链环节也可以以此为据建立相应的机制。
（三）企业在价值链中的定位、进入或退出选择
随着价值链会计在企业应用的深入，企业在整个价值链联盟的定位问题显得重要起来。企业不是孤立发展的，涉及到市场导向、定位以及设计等环节，除此以外，企业还有个物质基础，就是原材料的衔接问题。在这一方面，中国制造企业对其研究不够，跟上游企业衔接也不够。制造企业要主动和原材料企业连起手来，一方面可以提高原材料使用率，降低成本。另一方面可以优化自己的价值链，实现价值增值。企业在定位时要考虑自身的市场状况、竞争优势、竞争对手的条件等。因此刚企业有着良好的原材料来源、广阔的市场前景时就可以将自身定位在竞争的有力地位。相反当企业对原材料的依赖性很强时，就要把自身定位在如何获得低成本的原材料上。
三、价值链会计的应用前景
价值链会计对相关领域的支持。
1.战略管理。随着价值链管理的深入发展，价值链管理开始成为战略管理的一种重要方法。在价值链的帮助下，管理当局可以制定更加详细具体的战略计划，这样每个环节在对战略的实施上就容易多了。包括对成本的管理、投资的决策、业绩的评价、竞争优势分析、供应商的选择等。
2.成本管理。基于价值链的成本管理是传统成本管理系统对竞争环境变化所做出的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。有了价值链对成本管理的支持，管理当局就可以通过价值链分析出是那个环节的成本较高并找出解决的办法，同时也可以看到企业那个环节的成本控制的较好，可以以此为示范，向其他环节发扬，最终达到成本管理的两性循环。
四、结论
一、价值链会计的理论框架
经过十几年的价值链会计研究，价值链会计的理论框架已取得一定的研究成果，理论框架主要包括了价值链会计的目标、对象、管理内容、职能、会计要素和基本假设。
1.价值链会计的目标。综合学者们的理论研究，价值链会计目标可定义为：为信息使用者及时提供价值链上的价值增值和价值流转信息，以此优化价值链流程，实现实时控制和协调各经济活动，为价值链联盟创造最大的价值增值服务。相较于传统会计目标，价值链会计目标具有战略性，是为战略管理提供价值增值信息，以此进行实时控制和协调。而传统会计目标仅是为日常管理提供会计信息，忙于日常的业务核算，不会着重关注各环节潜在的价值增值情况。
2.价值链会计的对象。价值链会计的研究对象可以概括为价值链信息及所有相关的经济业务，主要研究对象是价值链上的价值增值信息，价值链会计的会计活动就是以价值增值分析为核心的。传统会计模式中会计对象被定义为企业的资金运动，不难比较出价值链会计的会计对象范围扩大，反映的价值信息更具相关性。
3.价值链会计管理的内容。针对价值链会计的本质认识，目前存在两种观点，一是由我国会计学家阎达五教授提出的价值链管理活动论，另一个是由綦好东教授提出的融合论，即是价值链会计信息论与管理活动论的融合。在了解了价值链会计本质后，可把价值链会计管理内容划分为两个内容：一是收集、加工、存储价值链信息尤其是价值增值信息；二是在整理的价值信息的辅助下，对各项价值活动进行分析和评价，并实时控制和协调。从时间维度看，传统会计模式更多的是事后控制，而价值链会计包括事前控制、实时控制和事后控制，更体现一种实时性。从空间维度比较，传统会计模式主要反映的是企业内部的经济业务，而价值链会计反映和核算的价值活动是所有能给企业带来价值增值的业务，认为与利益相关者之间的业务活动均可能提供价值增值服务，都应进行反映。
4.价值链会计的职能。会计的职能是指会计在经济管理中所具有的功能。价值链会计的职能可概括为实时评价和反映职能与多维立体控制职能。虽然价值链会计的职能与传统会计职能都是反映和控制两个职能，但它们还是存在差异。首先两种会计模式反映和控制的信息范围存在不同，传统会计模式职能发挥的作用范围相对较窄。其次两种职能在不同模式下所占重要性不同，传统会计模式中反映职能作用更明显。最重要的差别是，价值链会计模式下两种职能更表现出实时性特点。
5.价值链会计的会计要素。各类理论研究对价值链会计要素的表述还不太明确。目前学者们认为价值链会计的会计要素仍然应包含传统会计的六大要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。需要明确的是，由于价值链会计研究的对象是价值增值活动，所以其会计要素应含有体现价值增值信息的内容，这是不可忽略的。
6.价值链会计的基本假设。会计假设是会计核算的基本前提，经过会计学者们的努力，价值链会计的基本假设可以总结为：（1）价值链会计主体是价值链联盟。它弥补了传统会计以单个组织为主体的局限性，与现代开放经济环境相适应，将企业从原有的封闭系统中解放出来。（2）继续经营与非持续经营并存的假设。传统会计模式下的会计核算是建立在继续经营假设的基础上的，该假设要求企业将继续经营下去，不存在清算情况，一旦出现清算，历史成本计量、收入费用配比原则和权责发生制原则均不成立。而在价值链会计模式下，则认为有时存在非持续经营情况时，原有会计核算仍成立。这主要是因为价值链会计主体是价值链联盟，对价值链联盟应区分核心企业和其他企业。当其他企业存在清算时，非持续经营假设就会发挥作用。（3）多种计量形式并存假设。价值链计研究对象是价值增值活动。在该会计模式下，认为那些不能用货币计量的非财务信息只要对企业的价值增值产生影响，则对其分析和反映就是有必要的。比如客户满意度、企业信誉等就会对企业价值的实现有着一定的影响。（4）灵活会计期间假设。价值链会计强调实时性和信息有助于企业决策。其分期的确定较传统会计模式更具有弹性，应能达到实时性的要求，且还要考虑价值链联盟里各企业进行决策时的时间要求。
二、基于价值链会计的作业成本含义及应用
根据价值链会计的时空观，可以将价值链会计下的作业成本的应用分为时间和空间两个维度进行讨论。第一，从空间维度上看，作业成本法在价值链会计中的应用可以分为三个部分，即是企业内部价值链中的作业成本应用、横向价值链中的作业成本应用和纵向价值链中的作业成本应用。在横向价值链中应用作业成本时，企业需要收集和加工竞争对手在价值链上的作业水平和作业动因等信息，寻找竞争对手的高效益作业水平的原因和途径，以发现本企业需要改进的作业环节。在纵向价值链上应用作业成本时，企业主要关注的是供应商和客户市场与企业的密切联系，在这一条价值链上运用作业成本法进行作业优化，巩固企业在价值链上的核心地位。而在内部价值链上运用作业成本较多，内部的作业成本管理需要引入新的会计科目，即是“投入”、“产出”和“增值”。其作业成本管理流程主要是：分析与产品生产相关的内部作业中心，并以作业为中心进行成本归集；按照资源到作业的分配、作业到最终受益对象的分配、资源直接到最终受益对象的分配三个层次进行成本分配；评估作业环节，编制评估报告。第二，在时间维度上，作业成本法的应用内容概括为事前规划、事中控制和事后评价。在事前规划过程中，企业主要是根据以前期间的作业评估信息，确定企业本期间的主要作业中心和价值中心。价值链会计下的事中控制主要运用作业成本法进行管理控制，通过作业成本法发现不合理的成本耗费，消除不利成本动因。事后评估是指在作业成本核算结束后，进行结果分析，形成绩效评估报告。
三、作业成本法在实务操作中的局限性
ABC法是随信息技术和经营管理理念的发展而出现的，虽然它能与新的理念和环境相适应，但是在实际应用中，该方法仍存在许多局限。第一，在ABC法下，有一个步骤是要进行成本动因分析。成本动因分析的准确性将影响价值增值管理的有效性，因而成本动因分析对企业管理而言是一个关键环节。但由于成本动因的确认大多是靠主观判断的，并且若企业活动繁多，组织结构复杂，这些都会造成确认的成本动因的相关性和重要性。第二，ABC法的应用并不是适合所有企业。首先，ABC法与全面质量管理和实时制造管理存在密切联系，此方法应用的效益大小也与企业的TQM和JIT的完善和熟练程度相关。其次ABC法分配的是间接费用。当企业间接费用项目较多，在总成本中占用的比例较大情况下，ABC法在企业中实施的意义才大，创造的效益才更多。而对于非此类企业，ABC法创造的效益远小于为使用该方法所耗费的成本。第三，价值链会计下的作业成本管理的范围是整个价值链上的作业活动，为了达到作业成本的实时控制，需要企业全员参与成本控制管理。因此，实施价值链会计下的成本管理模式需要涉及许多的人事协调活动，一旦协调失败将会大大降低作业成本的管理效益。
四、促进价值链会计在成本管理中应用的建议
基于价值链会计的ABC法凭借其优势使得企业价值链管理取得巨大成功，然而如笔者前面所述，它们在实践中均存在不足。针对这些不足，现提出以下建h。
1.加强企业信息化管理，及时更新企业信息技术。首先，基于价值链的ABC法需要对大量的数据进行整理和分析，这是进行成本管理的关键环节。因此，企业完整的信息化系统和高效的信息处理技术均是基于价值链的各管理工具进行有效实施的技术要求。此外，与价值链相关的各种管理工具都有一个共同目标，那就是实时控制。信息技术平台为价值链上利益相关者的信息沟通和共享提供便利，同时也是企业实现实时控制目标的辅助工具。
2.培训企业高素质人才，鼓励全员参与价值链管理。ABC法的应用中存在许多主观判断，同时它们的有效实施需要工作人员具备相关的价值链知识。为了提高主观判断的可靠性和相关性以及方法应用的流畅，企业有必要对工作人员进行职业培训，提高人员的业务能力，并为人员注入未来管理的管理理念。另外，基于价值链的ABC管理工具应用的范围是整个价值链活动。因此，为了使它们顺利实施，达到实时控制目标，企业需要鼓励全员参与价值链管理，并要求每个人员、每个部门、利益相关者积极发挥主观能动性，配合价值链管理工作的开展。
3.完善价值链会计理论，建立相关的标准化准则制度。价值链会计的实务应用是建立在其理论基础上的，只有理论界加深对价值链会计的理论研究，价值链会计才能更好地为我国制造业升级服务，进而推动经济向前发展。此外，标准化的规章制度对企业管理起着约束和规范化作用。目前价值链会计的实务应用在许多方面没有标准的参照物，使用时存在较多的主观判断，这不利于价值链会计信息的可比性、可靠性等质量要求。所以，政府和外部相关机构应该努力为价值链会计的实务应用创造完善的准则制度，以规范其实践活动。
【关键词】价值链；会计；必要性；理论框架
1 价值链会计的理论前提
价值链是迈克尔波特(Michael Porter)于1985年首先提出的。他将价值链描述为一个公司用以“设计、生产、推销、交货以及维护其产品（迈克尔波特，1985）”的内部过程和作业。他从企业内部角度描述了价值链，把企业内部的作业看成是一个价值创造过程的组成要素。约翰妙恩克(John Shank)和菲哥芬达拉加(V. Govindarajan)描述的价值链比波特提出的价值链的范围更广一些：任何公司的价值链包括价值生产作业的整个过程。这个过程包括从最初的供应商得到原材料直到将最终产品送到用户的全过程。公司的内部价值链通过采购作业与供应商价值链发生联系；同时又通过销售及售后服务作业与客户价值链发生联系，直到最终用户，由此形成了价值链整体。
价值链管理站在战略高度，从价值链角度研究运用现代管理理论和方法，识别和重构企业价值链，通过价值链的分解与整合，形成企业的核心竞争力，以赢得竞争的优势。具体而言，价值链管理是通过对价值链中的信息流、物流、资金流进行设计、规划、控制和优化，以满足顾客需求，并提高价值链中成员效率和效益。其内容主要包括：基于价值链重组业务流程和组织结构、构建支持价值链管理的信息技术基础、建立价值链合作伙伴关系，以及对价值链进行日常营运和绩效评价。
价值链既然成为管理新视角，也就必然导致其在会计领域的渗透。我国著名会计前辈阎达五先生2003年提出价值链会计概念，得到了广泛的响应。从理论探讨到实务探索，许多会计学人加入了价值链会计的讨论。本文也是在这一背景下，除了探讨价值链会计的理论前提，还从价值链会计信息需求、传统会计理论与方法的局限来探讨价值链会计的必要性，并综合地提出价值链会计理论框架的建立。
2 构建价值链会计的必要性
2.1 会计信息需求的变化
（1）内部价值链管理对会计信息需求的特点。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察，企业由一系列不同作业构成，一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业，它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。因此需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析。并在此基础上以区分价值链作业，确定战略性价值链作业，追踪其作业成本，对战略性价值链作业进行更有效地管理，实现企业竞争优势。
（2）外部价值链管理对会计信息需求的特点。外部价值链管理的主体是价值链核心企业和其他成员企业，他们都是价值链联盟的参与者，都有对价值链会计信息的需要，但其需求由各有特点：价值链核心企业是价值链联盟的发起者和主导者。从整个价值链联盟的建立、运行和日常管理，以及价值链的评价和调整，都必须依赖价值链联盟体的必要会计信息。已有的实践表明，价值链倡导者在以下两个方面对价值链跨企业会计信息有着旺盛的需求：第一，在价值链合作伙伴评价指标中，财务指标是重要的组成部分；第二，在价值链绩效评价指标体系中，财务指标也占了重要份量。价值链其他成员企业，他们是价值链的加盟者和核心企业的追随者。他们在加入前的评估、加入过程的整合和加入后的日常运行管理中，都需要进行跨企业的信息交换，并在此基础上进行经营管理决策。他们既是价值链会计信息的数据源，又是价值链会计信息的需求者。
（3）价值链联盟企业之外的其他利益相关者对价值链会计信息的需求。其他利益相关者的成分复杂，关心并需要价值链会计信息的主要是价值链各实体企业的投资者、主要债权人、政府管理部门等。他们的决策行为或行政行为，也将由原来基于单个企业分析，而转向基于其直接关联企业所在的整个价值链的分析。
2.2 传统会计方法的局限性
价值链管理模式下，会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到诟病。财务会计方面，焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行准时制制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。“价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。（阎达五，2004）”
2.3 传统会计理论的存在条件发生变化
（1）关于会计主体假设。价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，价值链会计将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链的部分或整体，变成了由多个企业所组成的价值链虚拟企业。这种会计主体可以根据需要扩大或缩小，“价值链虚拟企业”使会计主体的范围具有“可变性”，把握会计主体变得十分困难。
（2）关于持续经营假定。在价值链中，会计主体存在时间长短有很大的不确定性。“虚拟企业”可以随业务活动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟企业”可以随时终止。持续经营假定将不再适用。在传统财务会计中，非持续经营条件下应适用清算会计；在价值链虚拟企业会计中，是适用清算会计还是创造新的财务会计方法值得研究。
（3）关于会计期间假设。会计期间假设是指为了定期总结企业经营成果，人为地将企业经营时间划分为一段段相对独立又相互连接的期间，并将其作为编制财务报告的时间范围。显然，这一假设的提出与会计信息的加工和传递技术受到限制有关。价值链会计是在信息化条件下出现的新的会计模式，实时报告成为现实，信息使用者则可从网络上随时获得最新的会计报告，而不必等到某个会计期间结束再获得，从而大大提高了会计信息的及时性。
3 价值链会计基本理论框架的构建
3.1 价值链会计的概念与本质
价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以商务和会计协同为运作模式，通过运用现代信息技术和通讯技术，实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
价值链会计作为价值链管理的重要工具，首先应是一个信息系统，它向其所服务的对象提供优化业务流程、实现价值增值决策所需要的价值信息。这些价值信息是基于价值链收集、加工和报告的。与财务会计信息不同的是，这种价值信息从服务对象看，主要服务于管理当局，一般不对外提供；从信息的内容看，主要是反映价值实现和价值增值的信息；从信息范围来看，超过了传统的会计主体，包括上游供应商和下游客户的价值信息。价值链会计作为价值链管理的重要组成部分，主要是指价值链会计通过对价值链绩效管理、作业成本控制、资本预算等实现对企业价值活动的控制。显然这些控制活动就是价值链管理的重要组成部分。因此价值链会计又是一种管理活动。
3.2 价值链会计的目标定位
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界，它的内容既是人们主观愿望的体现，又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此，价值链会计的目标可以表述为：为信息使用人提供动态的价值信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。“动态地看，价值链管理实际上是一个围绕价值增值，不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具，也是价值链管理的重要组成部分。因此，价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。（綦好东杨志强，2004）”
3.3 价值链会计基本假设
价值链会计假设是价值链会计赖以存在的基本前提。价值链会计假设与传统会计假设既相联系又有突破。其内容分别是：价值链联盟会计主体假设、与清算假设并存的继续经营假设、实时处理与会计分期相结合，以及价值计量假设。
的提升:从ais到isca模型;标准体系的扩展;价值链会计管理重点的变革;价值链会计管理计划和会计控制作用的提升;价值链会计管理审计体系的变革;财会人员职责的提升。
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自1985年哈佛商学院的迈克尔.波特教授首次提出价值链的概念后,国内外学者已有不少论述,本文在诸多论述的基础上提出了狭义价值链和广义价值链的概念。狭义价值链泛指单体企业和企业集团内部的价值链或被称为纵向价值链;而广义价值链包含两个内容,其一是指以某一核心企业为主体的外部价值链或被称为横向价值链;其二是以多个核心企业为主体的有限闭环价值链或被称为社会价值链。
多核心有限闭环价值链指的是由于以某一核心企业为主体的价值链,其上下游企业也可能存在以其自身为核心的外部价值链,这样就形成了多个横向价值链互相叠交的局面。外部价值链的普遍存在,理论上讲它可以无限地延伸到整个社会,但其已失去了价值链管理的意义,为此应对多核心价值链作某些限定。多个核心企业为主体的有限闭环价值链定义为:加入该价值链的核心企业间应存在着较强的关联性,所谓较强的关联性是指核心企业间对事先给定的目标函数其相关系数应不小于事先给定的固值。其中目标函数为价值链中各核心企业产品、市场、财务等指标的综合评估函数集;或值为事先指定的检测数值集。用这种评估体系,将使有限闭环价值链中的核心企业间存在着较强的关联性,而那些虽然仍有某些业务联系而对设定的关联性检测不强的企业被排除在外,构成了价值链的有限闭环性。称由有多个具有一定相关性的核心企业及其上下游企业构成的企业问的价值链为多核心有限闭环价值链。
价值链管理实质是一种集成的管理思想和方法,它注重价值链上企业间的合作,把不同企业的人、财、物和市场等要素集成起来以使整个价值链的价值得到提升。价值链管理把企业资源的范畴从过去的单个企业扩大到整个价值链的企业群。企业关心的将不再仅仅是企业自身,而是它所置身其中的整个价值链的集成利益和发展能力。与此相适应价值链会计管理将突破传统会计管理的范围,而价值链会计管理信息化作为实现价值链会计管理必备的环境和技术基础要发生重大变革。
一、价值链会计管理信息化目标定位的提升
企业信息化初期,传统的会计信息化(电算化)所建立的会计信息系统独立于其它业务系统而存在,因此它的建设目标只是为了在财务部门实现会计核算的自动化,提高财务部门的财务业务核算、管理和决策的能力。到了20世纪90年代后期,我国部分企业信息化进入了中期发展阶段,即企业实施在诸如erp应用系统环境下的企业管理整体信息化的阶段。它的主要特点从管理变
革视角出发实现了财务与业务一体化的管理,从应用信息技术视角出发实现了企业内的信息和过程的集成。会计信息化是企业整体信息化的一个部分,会计信息化的主要目标是:面向企业整体管理的需求,不仅要提高会计事务处理的自动化和效率,还要从各业务处理中实时和自动地提取出有效的会计、财务、业务等综合管理信息以支持企业各层管理特别是高层决策的需求,从而提升企业内部会计管理工作的价值。到了21世纪,由于企业面临全球市场经济和网络时代,价值链管理和价值链会计管理模式的产生,为了提升整个价值链企业联盟的全球竞争能力,价值链会计管理信息化的出发点一定要打破企业分割的局面,应从整个价值链企业联盟整体和长远战略和策略发展的需求出发,实现企业间信息和过程的集成。因此,会计管理信息化的目标应具有双重性:一方面不仅要提高所有各联盟企业内部会计管理、控制和决策能力,另一方面还要从价值链企业联盟的整体价值管理活动(例如,价值链的成本控制活动、物流控制活动等)出发,提升整个价值链会计管理工作的监管、分析和决策能力。并按事先规定的法则,在联盟企业有关业务发生时,提取相应的价值链会计管理的会计、财务、业务、市场、客户和竞争对手等综合信息以支持价值链企业联盟综合管理、监控和高层决策管理的需求,从而提升价值链企业联盟整体会计管理工作的水平和价值。
二、价值链会计管理信息化信息技术平台的变革和提升
为了支持价值链企业联盟间的会计管理信息化战略目标的实现,价值链企业联盟的信息技术平台特别是网络平台必须由分散的各企业内部网络系统提升到由互联网技术支持的各联盟企业的内部网(intranet)和企业间的外部网(extranet)协同工作的网络平台;应用系统的结构也应从c/s结构提升到b/s结构。
信息技术平台变革和提升使价值链会计管理信息系统具有如下特点:
1.价值链会计管理信息系统(ais)分布能力的提升。由于价值链会计管理信息化目标具有的双重性,即一方面要提升企业内部的会计管理水平,另一方面同时要提升价值链企业群的整体会计管理能力,因此,企业联盟间协同工作的网络和数据处理平台应具有较强的分布能力,包括分布处理能力、分布存储能力和功能分布能力。只有在分布能力的支持下,信息技术平台才能同时分别地支持企业内部会计管理的局部应用和企业联盟间的协同会计管理的全局应用,使两者之间既有关联,又有独立的运行空间而互不干扰。
2.价值链会计管理信息系统支持异构环境能力的提升。价值链会计管理信息化技术平台是由不同企业的局域网、广域网连接而成,这些网络具有不同的网络硬件平台、网络协议、操作系统、数据库系统和应用软件系统,如何使这些异构的系统能够协同运行是该平台必须解决的问题,也是价值链信息平台必须具备的能力。
3.价值链会计管理信息系统的实时性、共享性、集成性、开放性、表示能力的变革和提升。由于信息技
术平台的提升,在由互联网技术支持的各联盟企业的内部网和企业间的外部网协同工作的网络平台下,使价值链会计信息的采集由集中、事后批处理方式向分散、实时和多元化方式发展,其中会计信息采集的多元化指的是采集空间、领域、时间的多元化;会计信息的传递由手工向自动化的网络传递发展;在计算机多媒体技术的支持下,会计信息的表示也具有多元化,即信息化系统除了提供数字化信息,也可提供图形化信息(如财务分析、预测的直方图、折线图)以及语音化信息(如有声财务分析报告)等;更在internet技术和b/s体系结构的支持下,会计信息应用的共享性、集成性、开放性得到大大的提高。
三、价值链会计管理信息系统模式的变革
传统会计信息化(电算化)建立会计信息系统的模式是基于传统会计循环的手工系统的模拟,称为面向输出视角的模式,它使会计信息系统主要收集和存储的是各类会计报表需要的并利用会计科目进行分类的高度浓缩的价值信息,并不能满足不同信息用户的决策需要,使之成为“信息孤岛”。价值链会计管理信息化建立会计信息系统的模式因克服上述局限,使会计业务和企业联盟其它业务实现有机的集成和一体化。业务事件驱动模式将是实现会计业务和企业联盟其它业务集成和一体化设计的有效模式,它的核心思想是:在充分理解企业联盟的环境和目标的基础上完成业务流程重组或优化及会计业务与其它业务的整合后,再依次完成如下工作:考察联盟企业的与整体价值链管理有关的所有业务过程,识别业务事件(含一般业务事件、会计事件和信息事件);识别事件资源、参与者和地点;识别事件、资源、参与者和地点的相关行为、特征及属性;识别并记录资源、事件、参与者和地点之间的直接关系;识别控制和决策事件和控制规则;识别各事件的触发机制,含触发者、触发时刻、触发后的响应操作等。依据业务事件模式的上述分析,可得到业务事件驱动的会计信息系统的框架结构。
四、价值链会计管理信息化业务流程的变革
为了实现价值链会计管理信息化,首先应实施所有业务流程包括会计和财务管理流程的优化或重组。业务流程的优化或重组的原则是:以流程为中心,将企业管理由过去的职能导向型转变为流程导向型。会计管理流程也将与其它的业务处理流程进行整合,它不再是基于传统的会计循环,而是基于业务活动的“业务过程/业务事件”来建立会计业务流程。新会计业务流程的特点:由封闭到开放、由滞后到实时。同时为了支持价值链会计管理
,则应根据价值链会计管理需求,定义相关的会计控制规则。例如,定义价值链的成本控制规则、物料控制规则、资金流控制规则等(有关论述请参阅本课题的其它论文)和相关的信息规则,再依据本文有关价值链会计管理信息系统模式变革中论及的观点,可将这些控制规则和信息规则集成到业务流程中去,实现价值链业务流程、价值链会计管理控制和信息流程的集成,以支持价值链会计管理信息化。
五、价值链会计管理信息化内涵的提升:从ais到isca模型
由传统会计信息化(电算化)发展到价值链会计管理信息化,其内涵和体系结构将更趋于完备,作者曾撰文提出了会计信息化的体系结构:isca(information system,control and auditing)模型是ais (auditing information system)的扩展。isca模型由三要素组成,它们是:ais、ais的控制制度和ais的审计体系。目前,多数企业在实施传统的会计信息化(电算化)时,只关注对ais的建立和使用,而忽略了后两项工作。由于价值链会计管理信息化的平台是各联盟企业内部网与企业联盟间的外部网(extra net)协同工作的网络平台,基于上述网络平台的信息系统具有更大的安全风险。不加控制的信息系统将可能存在很多的安全隐患,例如,会计信息会很容易地被毁损、失窃和失真而导致不正确的决策;对会计信息系统的非法访问、未经授权拷贝、黑客的闯入和病毒的侵入等,从而使会计信息系统受到严重的损害。这些现象的出现,不仅会影响对信息技术使用的质量、效果,同时会影响会计人员使用信息技术的信心和会计信息化的深入发展。由此可见,在价值链会计管理信息系统成功建立以后,建立一套有效的控制制度和审计体系对价值链上的ais实施内部控制和定时审计是十分必要的。
六、价值链会计管理信息化标准体系的扩展
“技术标准已经成为产业特别是高技术产业竞争的制高点”,这种对标准体系的赞誉并不算过分。传统的会计信息化(电算化)对标准体系的建设集中在会计核算软件的功能结构和会计电算化实施中用手工帐等标准的制定上,它们仅是会计信息化初级阶段的一些实施标准,远不能满足价值链会计管理信息化的复杂需求。特别是会计信息化由单个企业发展到价值链企业联盟时,更需要完善的标准体系来指导和约束价值链中各企业会计管理信息化的建设和实施。笔者认为价值链会计管理信息化标准体系的建立应参照软件工程的相关标准体系并考虑价值链会计管理信息化的固有特点。价值链会计管理信息化标准体系应包括如下内容:价值链财会信息表达形式(元数据)的标准,它包括价值链会计信息的准人标准(元数据的定义)、中间过渡和终极输出标准,包括凭证、账簿和报告的输出标准、表外披露项目的标准、重点财务管理指标的标准、非财务信息标准等;价值链会计信息分类和传送(xbrl)的标准;价值链会计信息数据交换(接口)的标准;价值链会计信息系统安全控制的标准;价值链会计信息系统软件开发标准;价值链会计信息系统的测试标准;价值链会计信息系统的性能和质量控制标准;价值链会计信息系统的评估标准;价值链会计信息系统的内部控制制度标准;价值链会计信息系统的审计制度标准等。价值链会计管理标准化体系的建立和实施将大大有助于价值链会计信息化有序和稳健的发展。
七、价值链会计管理重点的变革
在我国,目前多数企业的会计管理信息化受系统集成度和管理理念的影响,使会计管理重点仍停留在对财务会计的管理上。价值链会计管理信息化环境下,会计管理重点将有所突破。1986年,全美会计师协会提出管理会计应实现以下两个目标:“为管理和决策提供信息;参与企业的经营管理”。为了实现管理会计的上述目标,不仅要依赖相应的数学模型,同时利用企业联盟间的网络平台,
在企业业务数据发生时,按照事先的规则定义,可以进行在线实时的信息采集,同时形成财务会计、财务管理和管理会计等所需要的核算、管理和分析信息,再利用电子计算机的高速和高精度的计算能力,使管理会计等的众多数学模型在ais中得以实现和应用,最终提升ais提供管理和决策信息的能力。
与管理会计等有异曲同工之妙的是从20世纪80年代兴起的数据仓库、数据挖掘、olap等技术的应用。在价值链会计管理的企业联盟中存在着现实和历史的大量会计管理和业务信息,对他们亟待进行进一步的加工、综合查询和使用.而数据仓库、数据挖掘、olap等技术的应用使信息系统很容易得到面向各种管理主题的、集成的、随时间不断变化的统计分析信息和决策支持信息。例如,对价值链上的各利润中心、成本中心、物流和资金流控制中心等建立各种面向主题的信息集市和分析模型,以支持有关分析和决策的需求。例如对资金流控制主题设计如下的内容:跟踪和反馈价值链上资金流,了解整个价值链中资金流的流量、流速和瓶颈,从而对内外部各不可控的裂变因素加以预警和控制。因此在开展价值链会计管理信息化的工作中,应逐步地、稳定地使用上述技术,使价值链会计管理信息化环境下的会计管理重点由财务会计提升到会计和财务管理工作的方方面面。
八、价值链会计管理计划和会计控制作用的提升
价值链是由具有不同产权主体的企业构成的企业链群,是一个开放的动态系统。这个系统中的各个企业之间是一种竞争.合作关系(co-opetition),这些企业联合起来,追求一套达成一致的目标,同时仍然保持各自的独立性。在这种情况下,要真正实现价值链的管理,控制是必不可少的。价值链管理的主要对象是业务流程,管理的结果需要由企业的财会信息和业务信息反映,显然会计信息是最综合和全面的,也是最具可比性的。因此建立和完善会计控制,保证财会信息的准确、真实、完整变得尤为重要。
计划是控制的前提,也是管理的重要环节。在对价值链这样一个松散的、动态的企业链进行管理时,计划管理无疑是重要的管理方式和途径之一。计划是协调的结果,也是各企业具体经营的目标,它使链中各企业明确自身具体目标的同时,了解整个价值链的总体目标,并明确了解自身对价值链的价值贡献,这在一定程度上有利于激励企业追求价值链的总体价值,使各企业的追求趋于一致,从而实现价值链管理的根本目的。
为了实现整个价值链的计划和会计控制的动态管理,其最重要的技术前提是能否及时收集和反馈价值链上企业群计划管理和会计控制的大量信息,并能作出快速调整、控制和响应。无疑实施网络环境下的价值链会计管理信息化是实现价值链的计划管理和会计控制的重要环境和技术基础。其一是在信息系统环境下不仅能自动处理大量而复杂的信息,支持整个价值链企业联盟业务的急剧增长和动态变化,从而有效地规避各种风险。其二在信息
系统的环境下,由于信息的采集、处理和传递过程由系统自动、有效的完成,减少了人工的干预,这种有效的信息反映及传递机制是实施有效的计划管理和会计控制的基础。其三信息系统环境还能改善和规范价值链企业联盟中“业务-计划管理-会计控制流程”,如本文三中所述,只需在实施业务流程优化时,将计划管理和会计控制流程嵌入到各有关的业务流程中去并使之有机地集成,便可在业务发生时,动态地实施强有效的计划管理和会计控制。其四在信息系统的环境下,信息系统的运行不仅需要清晰的操作规程、明确的岗位分工、严格的授权机制等,这些将使价值链企业联盟的管理流程得到规范,从而使计划管理和会计控制也得到有效的执行。
九、价值链会计管理审计体系的变革
价值链会计管理面对价值链联盟中的多个企业,因此对价值链联盟企业间的关联经济活动实施审计是十分必要的。价值链会计管理审计是价值链相关企业主体协商同意的前提下,共同委托专职机构和人员,依照价值链各方事先确定的各方经营管理活动应该遵循的标准对链中各相关企业主体在经济管理活动中执行规则的情况进行审查、评价,用以维护规则,提高价值链会计管理效益的监督活动。其中规则是指为了确保价值链会计管理的有效性,链中各企业协商确定和制定,并已承诺实施的各企业生产经营和会计管理活动应该采用或执行的各种目标、制度、指标等。价值链会计管理审计对象是价值链联盟中的关联经济活动;其审计目的是通过对价值链企业联盟在经济管理活动中执行由价值链协调机构代表各企业拟订并签署同意的各种协议的情况进行审查、评价,促使价值链的各种协调方案能够得到贯彻、执行,从而提高价值链会计管理的效益;其审计目标是对审计对象的评价,是审计实施前对每一个具体审计对象需要审查时,事前规定的应该达到的要求。
十、财会人员职责的提升
在价值链会计管理信息化的环境下,财会人员不仅是财会信息的提供者和使用者,同时还是各种价值链业务活动规则、控制规则、信息规则和审计规则的制定者和会计信息系统的维护者,财会人员职责将得到大大地提升,主要表现在如下几个方面:
1.科学使用价值链的财会信息。在价值链会计管理信息化的环境下,财会人员可以通过。internet网按事先制定的价值链业务活动规则和权限控制从采购、仓储、生产和销售等所有经营环节实时采集到财会数据,此时客观上就要求财会人员能够准确地分析数据、提出科学的分析结论和决策方案,工作重心转移到对财会数据监控、分析和财务决策上。
2.制定各种价值链业务活动规则、会计控制规则、会计信息规则
和审计规则。为了使财会人员能科学使用价值链财会信息,一个重要的前提是在价值链会计管理信息化的实施中,财会人员应与业务人员协作共同完成业务流程的优化或重组,并根据价值链会计管理的需求制定各种价值链会计控制、会计信息规则和审计规则。
3.对价值链会计管理信息系统的维护。随着管理理念和信息技术的不断发展,价值链会计管理信息系统也应在不断地在维护中实现它自身的动态变革。与哪人员不同,财会人员对价值链会计管理信息系统的维护重点突现在如下几点:第一,根据价值链会计管理变革的新需求,提出对会计控制规则和会计信息规则变革的新需求;第二,协助it人员正确理解、抽象和描述上述规则;第三,在it人员完成规则变革的信息设计后,对价值链会计管理信息系统的新功能进行验收评测。
4.制定价值链会计管理信息系统的系统内部控制和审计制度。结合本文五中的观点,财会人员与it人员协作共同完成制定价值链会计管理信息系统的系统内部控制和审计制度的建立和实施。
主要参考资料
杨周南,论会计管理信息化的isca模型:会计研究,2003年10月
杨周南,从会计电算化到会计管理信息化:会计师,2004年3月
价值链
自1985年哈佛商学院的迈克尔？？波特教授在其所着的《竞争优势》（[5]）中首次提出价值链的概念后，国内外学者已有不少论述，本文在诸多论述的基础上提出了狭义价值链和广义价值链的概念。狭义价值链泛指单体企业和企业集团内部的价值链或被称为纵向价值链；而广义价值链包含两个内容，其一是指：以某一核心企业为主体的外部价值链或被称为横向价值链；其二是：以多个核心企业为主体的有限闭环价值链或被称为社会价值链。除有限闭环价值链外，其它价值链的定义已十分明确，本文就多个核心企业为主体的有限闭环价值链作解释如下。
多核心有限闭环价值链
由于以某一核心企业为主体的价值链，其上下游企业也可能存在以其自身为核心的外部价值链，这样就形成了多个横向价值链互相叠交的局面。由于外部价值链的普遍存在，理论上讲它可以无限地延伸到整个社会，但其已失去了价值链管理的意义，为此应对多核心价值链作某些限定。多个核心企业为主体的有限闭环价值链定义为：加入该价值链的核心企业间应存在着较强的关联性，所谓较强的关联性是指核心企业间对事先给定的目标函数其相关系数应不小于事先给定的阈值。其中目标函数为价值链中各核心企业产品、市场、财务等指标的综合评估函数集；阈值为事先指定的检测数值集。用这种评估体系，将使有限闭环价值链中的核心企业间存在着较强的关联性，而那些虽然仍有某些业务联系而对设定的关联性检测不强的企业被排除在外，构成了价值链的有限闭环性。称由有多个具有一定相关性的核心企业及其上下游企业构成的企业间的价值链为多核心有限闭环价值链。在上述的多核心有限闭环价值链的定义中，目标函数、目标函数中的参数、关联性的阈值等的选取有待研究。
二、何谓价值链会计管理？
伴随着价值链管理理论的出现，价值链会计管理理念也逐步形成。特别是广义价值链管理模式的出现，价值链管理把企业资源的范畴从过去的单个企业扩大到整个价值链的企业群。企业关心的将不再仅仅是企业自身，而是它所置身其中的整个价值链的集成利益和发展能力。但传统会计管理是以一个会计主体为核算与监管范围，显然已显得过于狭隘。特别是在广义价值链管理中，价值链会计管理一定要突破传统会计管理的监管范围。
三、价值链会计管理与信息化
价值链会计管理信息化是实现价值链会计管理必备的环境和技术基础
价值链会计管理的核心是如何实现快速和准确地反映整个价值链的会计核算与管理。包括如何产生、采集、记录、核算、反映、控制和分析价值链上的会计和财务信息；如何执行价值链上各成本中心、利润中心、物料中心等的会计管理和监控作用等。为达上述目标，价值链会计管理信息化是最重要的技术基础和赖以生存的环境。因为只有在价值链企业群中实现了整体信息化后，在现代信息技术包括：网络技术、计算机硬件技术、软件技术、分布式技术、数据库技术、数据仓库技术、数据挖掘技术和ERP应用系统等的支持下，才能在整个价值链上实现信息的实时、准确地采集、记录、核算、集成、共享、跟踪、反馈，并有效地实现各中心的会计管理和监控作用，进而提高整个价值链上会计管理工作的含金量。
四、价值链会计管理信息化的特点
（一）价值链会计管理信息化的目标
到了21世纪，企业面临全球市场经济和网络时代，价值链管理和价值链会计管理模式的产生，为了提升整个价值链企业联盟的全球竞争能力，价值链会计管理信息化的出发点一定要打破企业分割的局面，应从整个价值链企业联盟整体和长远战略和策略发展的需求出发，实现企业间信息和过程的集成。因此，会计管理信息化的目标应具有双重性：一方面不仅要提高所有各联盟企业内部会计管理、控制和决策能力，另一方面还要从价值链企业联盟的整体价值管理活动（例如，价值链的成本控制活动、物流控制活动等）出发，提升整个价值链会计管理工作的监管、分析和决策能力。并按事先规定的法则，在联盟企业有关业务发生时，提取相应的价值链会计管理的会计、财务、业务、市场、客户和竞争对手等综合信息以支持价值链企业联盟综合管理、监控和高层决策管理的需求，从而提升价值链企业联盟整体会计管理工作的水平和价值。
（二）价值链会计管理信息化技术平台
为了支持价值链企业联盟间的会计管理信息化战略目标的实现，价值链企业联盟的信息技术平台特别是网络平台必须由分散的各企业内部网络系统提升到由互联网技术支持的各联盟企业的内部网（Intranet）和企业间的外部网（Extranet）协同工作的网络平台；应用系统的结构也应从C/S结构提升到B/S结构。信息技术平台变革和提升使价值链会计管理信息系统具有如下特点：
1、价值链会计管理信息系统（AIS）分布能力的提升
由于价值链会计管理信息化目标具有的双重性，即一方面要提升企业内部的会计管理水平，另一方面同时要提升价值链企业群的整体会计管理能力，因此，企业联盟间协同工作的网络和数据处理平台应具有较强的分布能力，包括分布处理能力、分布存储能力和功能分布能力。只有在分布能力的支持下，信息技术平台才能同时分别地支持企业内部会计管理的局部应用和企业联盟间的协同会计管理的全局应用，使两者之间既有关联，又有独立的运行空间而互不干扰。
2、价值链会计管理信息系统支持异构环境
价值链会计管理信息化技术平台是由不同企业的局域网、广域网连接而成，这些网络具有不同的网络硬件平台、网络协议、操作系统、数据库系统和应用软件系统，如何使这些异构的系统能够协同运行是该平台必须解决的问题，也是价值链信息平台必须具备的能力。
3、价值链会计管理信息系统的实时性、共享性、集成性、开放性、表示能力
由于信息技术平台的提升，在由互联网技术支持的各联盟企业的内部网和企业间的外部网协同工作的网络平台下，使价值链会计信息的采集由集中、事后批处理方式向分散、实时和多元化方式发展，其中会计信息采集的多元化指的是采集空间、领域、时间的多元化；会计信息的传递由手工向自动化的网络传递发展；在计算机多媒体技术的支持下，会计信息的表示也具有多元化，即信息化系统除了提供数字化信息，也可提供图形化信息（如财务分析、预测的直方图、折线图）以及语音化信息（如有声财务分析报告）等；更在Internet技术和B/S体系结构的支持下，会计信息应用的共享性、集成性、开放性得到大大的提高。
（三）价值链会计管理信息化标准体系
价值链会计管理信息化标准体系的建立应参照软件工程的相关标准体系并考虑价值链会计管理信息化的固有特点。价值链会计管理信息化标准体系应包括如下内容：价值链财会信息表达形式（元数据）的标准，它包括价值链会计信息的准入标准（元数据的定义）、中间过渡和终极输出标准，包括凭证、账簿和报告的输出标准、表外披露项目的标准、重点财务管理指标的标准、非财务信息标准等；价值链会计信息分类和传送（XBRL）的标准；价值链会计信息数据交换（接口）的标准；价值链会计信息系统安全控制的标准；价值链会计信息系统软件开发标准；价值链会计信息系统的测试标准；价值链会计信息系统的性能和质量控制标准；价值链会计信息系统的评估标准；价值链会计信息系统的内部控制制度标准；价值链会计信息系统的审计制度标准等。价值链会计管理标准化体系的建立和实施将大大有助于价值链会计信息化有序和稳健的发展。
五、价值链会计管理重点的变革
在我国，目前多数企业的会计管理信息化受系统集成度和管理理念的影响，使会计管理重点仍停留在对财务会计的管理上。价值链会计管理信息化环境下，会计管理重点将有所突破。1986年，全美会计师协会提出管理会计应实现以下两个目标：“为管理和决策提供信息；参与企业的经营管理”。为了实现管理会计的上述目标，不仅要依赖相应的数学模型，同时利用企业联盟间的网络平台，在企业业务数据发生时，按照事先的规则定义，可以进行在线实时的信息采集，同时形成财务会计、财务管理和管理会计等所需要的核算、管理和分析信息，再利用电子计算机的高速和高精度的计算能力，使管理会计等的众多数学模型在AIS中得以实现和应用，最终提升AIS提供管理和决策信息的能力。
六、价值链会计管理计划和会计控制作用
价值链是由具有不同产权主体的企业构成的企业链群，是一个开放的动态系统。这个系统中的各个企业之间是一种竞争-合作关系（Co-opetition），这些企业联合起来，追求一套达成一致的目标，同时仍然保持各自的独立性。在这种情况下，要真正实现价值链的管理，控制是必不可少的。价值链管理的主要对象是业务流程，管理的结果需要由企业的财会信息和业务信息反映，显然会计信息是最综合和全面的，也是最具可比性的。因此建立和完善会计控制，保证财会信息的准确、真实、完整变得尤为重要。
计划是控制的前提，也是管理的重要环节。在对价值链这样一个松散的、动态的企业链进行管理时，计划管理无疑是重要的管理方式和途径之一。计划是协调的结果，也是各企业具体经营的目标，它使链中各企业明确自身具体目标的同时，了解整个价值链的总体目标，并明确了解自身对价值链的价值贡献，这在一定程度上有利于激励企业追求价值链的总体价值，使各企业的追求趋于一致，从而实现价值链管理的根本目的。
七、价值链会计管理审计体系
价值链会计管理面对价值链联盟中的多个企业，因此对价值链联盟企业间的关联经济活动实施审计是十分必要的。价值链会计管理审计是价值链相关企业主体协商同意的前提下，共同委托专职机构和人员，依照价值链各方事先确定的各方经营管理活动应该遵循的标准对链中各相关企业主体在经济管理活动中执行规则的情况进行审查、评价，用以维护规则，提高价值链会计管理效益的监督活动。其中规则是指为了确保价值链会计管理的有效性，链中各企业协商确定和制定，并已承诺实施的各企业生产经营和会计管理活动应该采用或执行的各种目标、制度、指标等。价值链会计管理审计对象是价值链联盟中的关联经济活动；其审计目的是通过对价值链企业联盟在经济管理活动中执行由价值链协调机构代表各企业拟订并签署同意的各种协议的情况进行审查、评价，促使价值链的各种协调方案能够得到贯彻、执行，从而提高价值链会计管理的效益；其审计目标是对审计对象的评价，是审计实施前对每一个具体审计对象需要审查时，事前规定的应该达到的要求。
八、价值链企业联盟中财会人员的职责
在价值链企业联盟中每个企业的会计人员需要兼管他所在企业和整个价值链联盟所约定的会计规则。对后者会计人员是各种价值链业务活动规则、会计控制规则、信息规则和审计规则的制定者和价值链会计信息系统的维护者，财会人员职责将得到大大地提升，主要表现在如下几个方面：
（一）科学使用价值链的财会信息
在价值链会计管理信息化的环境下，财会人员可以通过Internet网按事先制定的价值链业务活动规则和权限控制从采购、仓储、生产和销售等所有经营环节实时采集到财会数据，此时客观上就要求财会人员能够准确地分析数据、提出科学的分析结论和决策方案，工作重心转移到对财会数据监控、分析和财务决策上。
（二）制定各种价值链业务活动规则、会计控制规则、会计信息规则和审计规则
为了使财会人员能科学使用价值链财会信息，一个重要的前提是在价值链会计管理信息化的实施中，财会人员应与业务人员协作共同完成业务流程的优化或重组，并根据价值链会计管理的需求制定各种价值链会计控制、会计信息规则和审计规则。
（三）对价值链会计管理信息系统的维护
随着管理理念和信息技术的不断发展，价值链会计管理信息系统也应在不断地在维护中实现它自身的动态变革。与IT人员不同，财会人员对价值链会计管理信息系统的维护重点突现在如下几点：
1、根据价值链会计管理变革的新需求，提出对会计控制规则和会计信息规则变革的新需求。
2、协助IT人员正确理解、抽象和描述上述规则。
3、在IT人员完成规则变革的信息设计后，对价值链会计管理信息系统的新功能进行验收评测。
参考文献：
[1]杨周南，IT环境下传统会计面临的十二大变革：财务与会计：1999年7期，新华文摘1999年10月全文转载
[2]杨周南，从会计电算化到会计管理信息化：会计师，2004年3月
[3]阎达五等，在十六大精神指引下，开创会计理论研究新局面-建立“价值链会计”的新思考，中国财经报，2003年1月22日
[4]MichaelE.Porter，TheCompetitiveAdvantage，TheFreePress，1985
关键词：价值链；会计；构建理论；必要性；理论框架
and from accountant angles and so on essence, accountant goal, accountant supposition, function of accounting and accountant object elaborated value chain accountant elementary theory frame each principal aspect.
key word: value chain; accountant; construction theory; necessity; theory frame
1 价值链会计的理论前提
价值链是迈克尔•波特(michael porter)于1985年首先提出的。他将价值链描述为一个公司用以“设计、生产、推销、交货以及维护其产品（迈克尔•波特，1985）”的内部过程和作业。他从企业内部角度描述了价值链，把企业内部的作业看成是一个价值创造过程的组成要素。约翰•妙恩克(john shank)和菲•哥芬达拉加(v. govindarajan)描述的价值链比波特提出的价值链的范围更广一些：任何公司的价值链包括价值生产作业的整个过程。Www.133229.CoM这个过程包括从最初的供应商得到原材料直到将最终产品送到用户的全过程。公司的内部价值链通过采购作业与供应商价值链发生联系；同时又通过销售及售后服务作业与客户价值链发生联系，直到最终用户，由此形成了价值链整体。
价值链管理站在战略高度，从价值链角度研究运用现代管理理论和方法，识别和重构企业价值链，通过价值链的分解与整合，形成企业的核心竞争力，以赢得竞争的优势。具体而言，价值链管理是通过对价值链中的信息流、物流、资金流进行设计、规划、控制和优化，以满足顾客需求，并提高价值链中成员效率和效益。其内容主要包括：基于价值链重组业务流程和组织结构、构建支持价值链管理的信息技术基础、建立价值链合作伙伴关系，以及对价值链进行日常营运和绩效评价。
价值链既然成为管理新视角，也就必然导致其在会计领域的渗透。我国著名会计前辈阎达五先生2003年提出价值链会计概念，得到了广泛的响应。从理论探讨到实务探索，许多会计学人加入了价值链会计的讨论。本文也是在这一背景下，除了探讨价值链会计的理论前提，还从价值链会计信息需求、传统会计理论与方法的局限来探讨价值链会计的必要性，并综合地提出价值链会计理论框架的建立。
2 构建价值链会计的必要性
2.1 会计信息需求的变化
（1）内部价值链管理对会计信息需求的特点。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察，企业由一系列不同作业构成，一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业，它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。因此需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析。并在此基础上以区分价值链作业，确定战略性价值链作业，追踪其作业成本，对战略性价值链作业进行更有效地管理，实现企业竞争优势。
（2）价值链联盟企业之外的其他利益相关者对价值链会计信息的需求。其他利益相关者的成分复杂，关心并需要价值链会计信息的主要是价值链各实体企业的投资者、主要债权人、政府管理部门等。他们的决策行为或行政行为，也将由原来基于单个企业分析，而转向基于其直接关联企业所在的整个价值链的分析。
（3）外部价值链管理对会计信息需求的特点。外部价值链管理的主体是价值链核心企业和其他成员企业，他们都是价值链联盟的参与者，都有对价值链会计信息的需要，但其需求由各有特点：价值链核心企业是价值链联盟的发起者和主导者。从整个价值链联盟的建立、运行和日常管理，以及价值链的评价和调整，都必须依赖价值链联盟体的必要会计信息。已有的实践表明，价值链倡导者在以下两个方面对价值链跨企业会计信息有着旺盛的需求：第一，在价值链合作伙伴评价指标中，财务指标是重要的组成部分；第二，在价值链绩效评价指标体系中，财务指标也占了重要份量。价值链其他成员企业，他们是价值链的加盟者和核心企业的追随者。他们在加入前的评估、加入过程的整合和加入后的日常运行管理中，都需要进行跨企业的信息交换，并在此基础上进行经营管理决策。他们既是价值链会计信息的数据源，又是价值链会计信息的需求者。
2.2 传统会计方法的局限性
价值链管理模式下，会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到诟病。财务会计方面，焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行准时制制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。“价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。（阎达五，2004）”
2.3 传统会计理论的存在条件发生变化
（1）关于会计主体假设。价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，价值链会计将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链的部分或整体，变成了由多个企业所组成的价值链虚拟企业。这种会计主体可以根据需要扩大或缩小，“价值链虚拟企业”使会计主体的范围具有“可变性”，把握会计主体变得十分困难。
（2）关于会计期间假设。会计期间假设是指为了定期总结企业经营成果，人为地将企业经营时间划分为一段段相对独立又相互连接的期间，并将其作为编制财务报告的时间范围。显然，这一假设的提出与会计信息的加工和传递技术受到限制有关。价值链会计是在信息化条件下出现的新的会计模式，实时报告成为现实，信息使用者则可从网络上随时获得最新的会计报告，而不必等到某个会计期间结束再获得，从而大大提高了会计信息的及时性。
（3）关于持续经营假定。在价值链中，会计主体存在时间长短有很大的不确定性。“虚拟企业”可以随业务活动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟企业”可以随时终止。持续经营假定将不再适用。在传统财务会计中，非持续经营条件下应适用清算会计；在价值链虚拟企业会计中，是适用清算会计还是创造新的财务会计方法值得研究。
3 价值链会计基本理论框架的构建
3.1 价值链会计的概念与本质
价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以商务和会计协同为运作模式，通过运用现代信息技术和通讯技术，实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
价值链会计作为价值链管理的重要工具，首先应是一个信息系统，它向其所服务的对象提供优化业务流程、实现价值增值决策所需要的价值信息。这些价值信息是基于价值链收集、加工和报告的。与财务会计信息不同的是，这种价值信息从服务对象看，主要服务于管理当局，一般不对外提供；从信息的内容看，主要是反映价值实现和价值增值的信息；从信息范围来看，超过了传统的会计主体，包括上游供应商和下游客户的价值信息。价值链会计作为价值链管理的重要组成部分，主要是指价值链会计通过对价值链绩效管理、作业成本控制、资本预算等实现对企业价值活动的控制。显然这些控制活动就是价值链管理的重要组成部分。因此价值链会计又是一种管理活动。
3.2 价值链会计的目标定位
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界，它的内容既是人们主观愿望的体现，又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此，价值链会计的目标可以表述为：为信息使用人提供动态的价值信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。“动态地看，价值链管理实际上是一个围绕价值增值，不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具，也是价值链管理的重要组成部分。因此，价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。（綦好东杨志强，2004）”
3.3价值链会计职能界定
（1）价值链会计的反映职能。价值链会计是传统会计的发展，其职能也应包括反映和控制两项基本职能。作为价值链会计的反映职能，其主要特点是动态性、实时性和全面性，不受会计期间的限制，而以最快速度反映企业价值活动的信息：①更全面：价值链各个节点企业或主要节点企业都成为价值链会计的反映对象。②实时动态：虽然传统会计的反映职能也具有一定动态性，但是这种动态性仅仅是反映对象的动态性。价值链会计能做到反映行为的动态性，价值链会计反映具有实时的动态性。
（2）价值链会计的其他职能。价值链会计还包括战略与计划协同、多维控制和实时评价等职能。战略协同（strategic collaboration）：价值链联盟体是基于价值链统一的战略目标而形成。因此战略协同就是价值链会计的重要职能。战略协同并非要求价值链上所有成员的战略目标都相同。战略协同的目标是所有成员企业各自的战略目标都能统一到联盟体的整体战略中来。这是联盟体建立的前提条件。计划协同(collaborative planning)：是指对较短时期的预测、计划或预算进行协同，它是为具体落实战略协同而实施的一系列计划程序和执行程序的协调一致。多维控制：企业的价值链常常不是单一的，而是一个纵横交错的价值链网络。因此，服务于价值链管理的价值链会计对价值链的控制也不可能是孤立和分散的控制，而应该在实时评价的基础上进行多维的全方位控制。因此，对价值链的控制必然是一种多维控制。实时评价：实时评价职能强调的是评价的即时性，要求以最快的速度揭示价值链的价值创造过程，对价值链运营绩效作出评判。这种经过评价产生的即时性信息，更有利于正确及时地进行决策，实时采取相应的管理措施。
3.4 价值链会计基本假设
价值链会计假设是价值链会计赖以存在的基本前提。价值链会计假设与传统会计假设既相联系又有突破。其内容分别是：价值链联盟会计主体假设、与清算假设并存的继续经营假设、实时处理与会计分期相结合，以及价值计量假设。
（1）价值链联盟会计主体。会计主体假设限定了会计核算与报告的特定的空间范围，强调企业以独立实体作为会计主体，为企业投资者和债权人提供会计信息。同时也允许将几个相联系的法律实体整合为一个会计实体。对于在何种条件下整合以及如何整合，则仅对于母子公司之间的合并报表事项有所涉及。对如何将价值链联盟体的整体或部分作为会计主体，则是一个新问题，这也正是价值链会计存在的一个基本前提。在价值链管理中，价值链联盟体以及虚拟企业的出现，使会计主体的典型形态——企业变得越来越模糊。因此，会计主体假设的概念范畴应扩大，主体的范围可以不局限于是否存在实体。价值链中的会计主体可以是各个分立的价值链上的点，也可以是类似核心企业的母公司，及各外延企业为子公司的集团。
（2）会计分期和实时报告。会计分期假设是在会计主体终止前，应定期向会计信息需求者及时提供会计主体的财务状况和经营成果信息，人为地将会计主体持续不断的经营过程按一定的时间分割开来，形成一个个的会计期间。但在价值链管理下，会计分期实际意义受到挑战。计算机网络的采用，使每笔交易在瞬间完成，虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散，存在时间长短具有不确定性。在这种情况下，要人为地进行分割，不仅是很困难的事，而且没有实际意义。在此基础上的权责发生制和配比原则也受到质疑。因此，价值链会计在满足传统会计分期反映基础上，还应该更灵活处理分期会计处理事项，诸如重视项目有效经营周期报告、重视实时报告，以弥补传统会计分期核算的弊端。
（3）持续经营假设和清算假设并存。传统财务会计基本前提之一的持续经营假设是指在会计上假定企业将持续经营下去，在可以预见的未来企业不会被清算或破产。价值链管理中，多变的经济环境加大了经营风险，网络的扩张使企业虚拟性加强，这些都对会计主体持续经营带有很大的不确定性。一方面，会计主体面临的是竞争日益激烈、风险日益增大的经济环境，在这样的环境中，企业随时有被清算、终止的可能。另一方面，会计主体十分灵活，存在的时间长短有很大的不确定性。虚拟企业可以随业务活动的需要随时成立，当该项业务活动结束，或者需要调整该项业务时，虚拟企业可随时终止。投资者和债权人在分析评价价值链会计信息时，可能更多地需取得特定期间假设下的财务报告。因此，价值链会计既要提供持续经营前提下的会计信息，又要提供清算假设甚至其他特定期间假设下的会计信息。
（4）价值计量。在价值链管理中，给货币计量提出了强化与充实的要求。一方面价值链联盟体的货币环境复杂化，加剧了会计主体所面临的货币风险，冲击了币值不变假设。另一方面，在价值链中，知识资本作为一个独立的要素参与到企业的生产经营活动中，作为新经济时代最重要的企业资源。企业有必要对知识资本、人力资本进行确认和计量。而这些非传统资本都难以用现有的货币计量模式进行衡量。在价值链会计中，非货币计量形式将被大量应用。在基本财务信息之外，以非货币形式计量的非财务信息也将成为衡量企业价值的重要依据。同时，在现代信息技术支持下，多种计量形式同时使用的可能性也大大增强。
3.5 价值链会计对象
会计对象是会计反映和控制的内容，它是独立于会计系统之外的客观存在。传统财务会计对会计对象的表述是“企业资金及资金运动”。价值链会计对象应该是价值运动或价值增值运动。实际上资金运动与价值链都是对企业价值运动在不同的领域、从不同的角度进行的阐述。但是一旦从价值链角度考察资金和资金运动，它就有新的特点：一是强调价值增值，二是强调价值链一体化。企业价值链提供的产品和服务最终将成为顾客价值的一部分，企业价值链内部的各种价值传递和价值递加，最终取决于顾客价值链。因此，获得和保持竞争优势有赖于企业价值链内部联系、有赖于企业在整个价值系统中相互联系、有赖于企业价值链与供应商价值链、渠道价值链和客户价值链的相互联系。 参考文献：
[1] 迈克尔•波特．1985．竞争优势[m]．陈小悦译．华夏出版社1997
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[6] 綦好东 杨志强．价值链会计目标确定与职能定位[j]．会计研究，2004.2
[7] 阎达五、尹美群．价值链会计——基于价值链管理理念的会计思想[j]．财会时报，2003.03.26
[8] 阎达五．开展会计理论创新研究——关于构建价值链会计的一些思考[j]．国际财务与会计，2003.5
[9] 李百兴．价值链会计研究的几个理论问题[j]．财会通讯．2004.8
论文摘要：价值链会计是会计学的新领域。价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标。构建价值链会计理论框架，要在突破传统会计方法局限性的基础上，从会计本质、会计目标、会计假设、会计职能和会计对象等方面进行理论探索与实践。
价值链概念是迈克尔·波特(michael porter)首先提出的。他将价值链描述为一个公司用以设计、生产、推销、交货以及维护其产品的内部过程和作业，并从企业内部角度描述了价值链，把企业内部的作业看成是一个价值创造过程的组成要素。
价值链管理站在战略高度，从价值链角度研究运用现代管理理论和方法，识别和重构企业价值链，通过价值链的分解与整合，形成企业的核心竞争力，以赢得竞争的优势。我国著名会计前辈阎达五先生2003年提出价值链会计概念，得到了广泛的响应。本文从价值链会计信息需求、传统会计理论与方法的局限来探讨价值链会计的必要性，并综合提出价值链会计的基本理论框架。
一、构建价值链会计的必要性
1、会计信息需求的变化。
首先，内部价值链管理对会计信息有新的要求。内部价值链管理依赖作业成本和价值增值信息。从内部价值链角度观察，企业由一系列不同作业构成，一般包括研究与开发、设计、生产、销售和服务等作业，它们共同创造了产品的价值。内部价值链管理的关键是找出企业内部的哪些作业产生了企业的竞争优势，是真正的增值作业，然后对这些作业进行更有效的管理。因此，需要依赖作业成本信息进行内部价值链分析，并在此基础上区分价值链作业，确定战略性价值链作业，追踪其作业成本，对战略性价值链作业进行更有效地管理，实现企业竞争优势。
其次，外部价值链管理对会计信息的需求有新的特点。外部价值链管理的主体是价值链核心企业和其他成员企业，他们都是价值链联盟的参与者，都有对价值链会计信息的需要，但其需求又各有特点:价值链核心企业是价值链联盟的发起者和主导者。从整个价值链联盟的建立、运行和日常管理，以及价值链的评价和调整，都必须依赖价值链联盟体的必要会计信息。第一，在价值链合作伙伴评价指标中，财务指标是重要的组成部分;第二，在价值链绩效评价指标体系中，财务指标也占了重要份量。价值链其他成员企业，他们是价值链的加盟者和核心企业的追随者。他们在加人前的评估、加人过程的整合和加人后的日常运行管理中，都需要进行跨企业的信息交换，并在此基础上进行经营管理决策。
另外，价值链联盟之外的其他利益相关者也将提出对价值链会计信息的需求。其他利益相关者的成分复杂，关心并需要价值链会计信息的主要是价值链各实体企业的投资者、主要债权人、政府管理部门等。他们的决策行为或行政行为，也将由原来基于单个企业分析，而转向基于其直接关联企业所在的整个价值链的分析。
2、传统会计方法的局限性。
价值链管理模式下，会计环境发生了很大变化。传统的财务会计与管理会计遭到垢病。财务会计方面，焦点在于财务会计无法反映企业价值的信息。传统的管理会计忽视了新的制造环境和新的管理理念。如在信息时代的竞争环境下，产品寿命周期逐步缩短，许多先进企业已经实行准时制制造方式，实现了零存货。在这种情况下，管理会计传统方法中的“经济订货量”、“最佳生产批量”等方法已经没有意义。变革现行的会计模式已是大势所趋。价值链会计是适应这一变革趋势的一种选择。
3、传统会计理论的存在条件发生变化。
第一，关于会计主体假设。价值链会计所管理的范围已不仅仅是单一的企业，价值链会计将会计管理的范围由单一企业扩大到价值链的部分或整体，变成了由多个企业所组成的价值链虚拟企业。这种会计主体可以根据需要扩大或缩小，“价值链虚拟企业”使会计主体的范围具有“可变性”，从而把握会计主体变得十分困难。
第二，关于持续经营假定。在价值链中，会计主体存在时间长短有很大的不确定性。“虚拟企业”可以随业务活动结束，或者需要调整该项业务时，“虚拟企业”可以随时终止。持续经营假定将不再适用。在传统财务会计中，非持续经营条件下应适用清算会计;在价值链虚拟企业会计中，是适用清算会计还是创造新的财务会计方法值得研究。
第三，关于会计期间假设。会计期间假设是指为了定期总结企业经营成果，人为地将企业经营时间划分为一段段相对独立又相互连接的期间，并将其作为编制财务报告的时间范围。显然，这一假设的提出与会计信息的加工和传递技术受到限制有关。价值链会计是在信息化条件下出现的新的会计模式，实时报告成为现实，信息使用者则可从网络上随时获得最新的会计报告，而不必等到某个会计期间结束再获得，从而大大提高了会计信息的及时性。
二、价值链会计基本理论框架的构建
1、价值链会计的概念与本质。
价值链会计，是以客户需求为导向，以价值链核心企业为龙头，以价值链的整体价值最大化为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标，以商务和会计协同为运作模式，通过运用现代信息技术和通讯技术，实现对价值链物流、信息流和资金流有效规划和控制的一种管理活动。
2、价值链会计的目标定位。
会计目标是指会计工作期望达到的目的或境界，它的内容既是人们主观愿望的体现，又要受到客观环境条件的制约和影响。价值链会计的目标也就是价值链会计系统运行所期望达到的目的或结果。因此，价值链会计的目标可以表述为:为信息使用人提供动态的价值信息，借以优化价值链流程和价值链联盟，并同时以实时控制为核心协调和优化价值链，最终实现价值链联盟和核心企业价值最大化的目标。动态地看，价值链管理实际上是一个围绕价值增值，不断协调和优化价值链的过程。价值链会计既是价值链管理的重要工具，也是价值链管理的重要组成部分。因此，价值链会计必须服务和服从于价值链管理的目标和要求。
3、价值链会计基本假设。
价值链会计假设是价值链会计赖以存在的基本前提。价值链会计假设与传统会计假设既相联系又有突破。其内容分别是:价值链联盟会计主体假设、与清算假设并存的继续经营假设、实时处理与会计分期相结合，以及价值计量假设。
(1)价值链联盟会计主体。会计主体假设限定了会计核算与报告的特定的空间范围，强调企业以独立实体作为会计主体，为企业投资者和债权人提供会计信息。同时也允许将几个相联系的法律实体整合为一个会计实体。对于在何种条件下整合以及如何整合，则仅对于母子公司之间的合并报表事项有所涉及。对如何将价值链联盟体的整体或部分作为会计主体，则是一个新间题，这也正是价值链会计存在的一个基本前提。在价值链管理中，价值链联盟体以及虚拟企业的出现，使会计主体的典型形态—企业变得越来越模糊。因此，会计主体假设的概念范畴应扩大，主体的范围可以不局限于是否存在实体。价值链中的会计主体可以是各个分立的价值链上的点，也可以是类似核心企业的母公司，及各外延企业为子公司的集团。 系。
(2)持续经营假设和清算假设并存。传统财务会计基本前提之一的持续经营假设是指在会计上假定企业将持续经营下去，在可以预见的未来企业不会被清算或破产。价值链管理中，多变的经济环境加大了经营风险，网络的扩张使企业虚拟性加强，这些都对会计主体持续经营带有很大的不确定性。一方面，会计主体面临的是竞争日益激烈、风险日益增大的经济环境，企业随时有被清算、终止的可能。另一方面，会计主体十分灵活，存在的时间长短有很大的不确定性。虚拟企业可以随业务活动的需要随时成立，当该项业务活动结束，或者需要调整该项业务时，虚拟企业可随时终止。投资者和债权人在分析评价价值链会计信息时，可能更多地需取得特定期间假设下的财务报告。因此，价值链会计既要提供持续经营前提下的会计信息，又要提供清算假设甚至其他特定期间假设下的会计信息。
(3)会计分期和实时报告。会计分期假设是在会计主体终止前，应定期向会计信息需求者及时提供会计主体的财务状况和经营成果信息，人为地将会计主体持续不断的经营过程按一定的时间分割开来，形成一个个的会计期间。但在价值链管理下，会计分期实际意义受到挑战。计算机网络的采用，使每笔交易在瞬间完成，虚拟企业可能在某项交易完成后立即解散，存在时间长短具有不确定性。在这种情况下，要人为地进行分割，不仅是很困难的事，而且没有实际意义。在此基础上的权责发生制和配比原则也受到质疑。因此，价值链会计在满足传统会计分期反映基础上，还应该更灵活处理分期会计处理事项，诸如重视项目有效经营周期报告、重视实时报告，以弥补传统会计分期核算的弊端。
(4)价值计量。在价值链管理中，给货币计量提出了强化与充实的要求。一方面价值链联盟体的货币环境复杂化，加剧了会计主体所面临的货币风险，冲击了币值不变假设。另一方面，在价值链中，知识资本作为一个独立的要素参与到企业的生产经营活动中，作为新经济时代最重要的企业资源。企业有必要对知识资本、人力资本进行确认和计量。而这些非传统资本都难以用现有的货币计量模式进行衡量。在价值链会计中，非货币计量形式将被大量应用。在基本财务信息之外，以非货币形式计量的非财务信息也将成为衡量企业价值的重要依据。同时，在现代信息技术支持下，多种计量形式同时使用的可能性也大大增强。
4、价值链会计职能界定。
(1)价值链会计的反映职能。价值链会计是传统会计的发展，其职能也应包括反映和控制两项基本职能。作为价值链会计的反映职能，其特点是动态性、实时性和全面性，不受会计期间的限制，而以最快速度反映企业价值活动的信息:第一，更全面。价值链各个节点企业或主要节点企业都成为价值链会计的反映对象。第二，实时动态。传统会计的反映职能也具有一定动态性，但这种动态性仅仅是反映对象的动态性。价值链会计能做到反映行为的动态性，价值链会计反映具有实时的动态性。
(2)价值链会计的其他职能。价值链会计还包括战略与计划协同、多维控制和实时评价等职能。战略协同:价值链联盟体是基于价值链统一的战略目标而形成。因此，战略协同就是价值链会计的重要职能。战略协同并非要求价值链上所有成员的战略目标都相同。战略协同的目标是所有成员企业各自的战略目标都能统一到联盟体的整体战略中来。这是联盟体建立的前提条件。计划协同:是指对较短时期的预测、计划或预算进行协同，它是为具体落实战略协同而实施的一系列计划程序和执行程序的协调一致。多维控制:企业的价值链常常不是单一的，而是一个纵横交错的价值链网络。由此服务于价值链管理的价值链会计对价值链的控制也不可能是孤立和分散的控制，而应该在实时评价的基础上进行多维的全方位控制。因此，对价值链的控制必然是一种多维控制。实时评价:实时评价职能强调的是评价的即时性，要求以最快的速度揭示价值链的价值创造过程，对价值链运营绩效作出评判。这种经过评价产生的即时性信息，更有利于正确及时地进行决策，实时采取相应的管理措施。
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