关键词：新企业所得税法；保险公司；税收；政策研究
2008年新的企业所得税法及其实施条例实行以后，原对保险公司执行的两个主要的企业所得税规范性文件即国税发[1999]169号和国税函[2000]906号都已废止,如何制定新的适合保险公司的企业所得税配套政策,这是新企业所得税制实施后亟待解决的问题。
一、新企业所得税法对保险公司纳税人的界定
企业所得税法第七章第50条规定，居民企业在中国境内设立的不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。同时，与之相配套的《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》也已正式出台，在这项配套政策中，对居民企业设立的不具备法人资格的营业机构，采取“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的处理原则，也就是说，跨省、自治区、直辖市设立的分公司，先需要就地缴纳企业所得税，然后，年终再由总公司进行全年的汇算清缴，当然，该管理暂行办法中也规定了几种情况下可以不实行就地预缴企业所得税办法，包括不能分开核算、内部服务机构、总公司为小型微利企业、当年新设立分公司等。这一点改变了原来对内资保险公司按是否独立核算来判断是否就地缴纳企业所得税的规定。
大多数保险公司都会在全国各地设立分公司或分支机构，这项政策就会对这些分支机构和分公司的纳税地点产生影响，也就是说，从2008年开始，所有的分公司和分支机构都需要汇总到总公司缴纳企业所得税，部分分公司和分支机构需要在当地预缴一部分所得税。这一政策变化对内资保险公司将会有利，因为，内资保险公司在全国设立的分支机构或分公司有的盈利，有的亏损，那么，实行汇总纳税以后，在年终汇算清缴时，可以盈亏损互抵，从而减少企业所得税。如果总公司是设立在可以享受特定低税率地区，如过渡期低税率优惠等，那么，甚至分公司和分支机构的利润也可以总公司的低税率。而且，内资保险公司还可对照分公司就地预缴企业所得税的规定，在资产总额、经营收入、职工工资等方面尽量做到不独立划分清楚分公司资产、收入、人员，这样还可以避免分公司就地预缴企业所得税。
二、新企业所得税法对保险公司税率及税收优惠的界定
新企业所得税法除了过渡期优惠税率以外，共有三档税率，基本税率为25%，小型微利企业税率为20%，高新技术企业税率为15%。对于保险公司而言，可以享受的低税率包括过渡期优惠税率、小型微利企业税率。
新企业所得税法实施以后，对于大多数的保险公司而言，将会适用25%的基本税率，少部分中小型的保险公司，如果能满足小型微利企业条件，将会面临20%的税率，另外，部分外资保险公司，原来享受15%的税率优惠的，将会在过渡期内逐步过渡到25%的税率。
新企业所得税法中直接针对保险公司的优惠政策基本没有，和保险公司相关的优惠政策包括：
（一）对国债利息所得继续给予免税。因为保险公司的收取的历年积淀的保费收入在投资方面，保险监督管理委员会有专门的要求，一般主要的投资途径是国债，保险公司的投资收益中主要来源也是国债利息。但是，保险公司在国债二级市场买卖的差价收入不属于免税范围。
（二）符合条件的居民企业间股息收入免税。新企业所得税法实施条例对符合条件的解释为除了持有上市公司一年以内股权。由于保险公司可以有一部分资金投资进入股市，所以，只要持有期达到一年以上的股权，其收到的股息可以享受免税待遇。这对于保险资金进入股市提供了良好的税收政策的支持。
三、新企业所得税法对保险公司税基的界定及影响
在税基方面，新企业所得税法取消和提高了很多限制性费用扣除规定，特别是计税工资的取消，这对内资保险公司而言无疑会有利。除此之外，新企业所得税法中和保险公司特别相关的费用扣除还有下面几个项目。
（一）关于保费取得成本。国际上对保费取得成本有的按照权责发生制原则，采用递延法，将保费取得成本与保费收入之间进行配比，也有一些国家按照现金收付制原则，将保费成本直接在支付的当期直接扣除。我国目前采取后一种方法，即保费取得成本在支付当期扣除。但是，我国对保费取得成本的扣除总量实施了限制。即对保险公司佣金支出要求在不超过保费收入5%比例以内扣除，对于保险营销费用不超过保费收入8%的比例限制扣除。在新的企业所得税法实施以后，建议我国借鉴国际保险业处理惯例，按照谨慎性会计处理原则，允许保险公司据实列支保险营销费用和佣金支出金额。
（二）关于各项准备金的税前扣除。保险公司所涉及到准备金包括未赚保费准备金和未决赔款准备金以及其他特定准备金等。其中未赚保费准备金又分为未到期责任准备金和长期责任准备金，前者是对于保险期限在一年以内的短期财产保险业务，而后者是对于保险期限一年以上的长期保险业务。而未决赔款准备金也分为已报告未决赔款准备金和未报告未决赔款准备金两类。
国家税务总局对于未到期责任准备金允许按照月计提法或按日计提法进行计算，按计算结果可以在所得税前扣除，新企业所得税法一般情况下对此条款一般不会再作修改，对于长期责任准备金也允许按照保险精算的结果计提并税前扣除。
对于未决赔款准备金，原《关于保险企业所得税若干问题的通知》（国税发[1999]169号文件规定，已报告未决赔款准备金按最高不超过当期已经提出的保险赔款或者给付金额的100%提取，而未报告未决赔款准备金只能按不超过当年实际赔款支出额的4%计提列支。一般情况下，保险公司实际提取未报告未决赔款准备金大大超过4%的比例，这样实际上造成保险公司提前缴纳了企业所得税，而且按照新企业会计准则的规定，未决赔款准备金里包括了理赔费用准备金，所以，在新企业所得税法实施后，要么提高未决赔款准备金计提的比例，要么增设理赔费用准备金。例如，以中国人保财险公司为例，根据历史经验，在无巨灾年份，未决赔款准备金一般占公司自留保费的14%～16%，这样就造成一大笔未决赔款准备金不能税前扣除。
由于新《企业所得税法》第二章第10条规定未经核定的准备金支出不得扣除。对于保险公司而言，上述各项准备金如何税前扣除必须经国家税务总局的核定才能税前扣除。因此，对这些准备金扣除必须由国家税务总局以规范性文件的形式加以明确。
（三）长期待摊费用
新税法将租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用处理，允许企业可以在租赁合同规定的时间内摊销。而原国税函[2000]906号规定，金融保险企业的办公楼、营业厅一次装修工程支出在10万元以上的，报经税务机关审核同意后，可以在租赁合同的剩余期限内平均摊销。尽管摊销的期限没变，但是，在管理上，不存在需要经税务机关审核同意的程序。原文件规定，对于金融保险企业以融资租赁方式租入的不按固定资产管理的电脑及其辅助设备，其租赁费可以租赁期内平均摊销，但最少不得短于三年。新税法要求企业以融资租赁方式租入的电脑及其辅助设备按照固定资产进行管理，并作为电子设备在不短于三年内计提折旧。
（四）关于呆账坏账及准备金扣除
呆账和坏账是两个不同的概念。中国人民银行在《贷款通则》中，将不良贷款分为呆账贷款、呆滞贷款、逾期贷款，通称“两呆一逾”，并要求贷款人应当按照国家有关规定提取呆账准备金，并按照呆账冲销的条件和程序冲销呆账贷款。所以呆账是指金融企业难以收回的贷款本金，只有金融企业才可以提取呆账准备金。而坏账则是一个通用的财务名词，是指企业确实无法收回的应收账款，对于金融企业而言，主要是指应收利息、应收保费等，坏账准备是所有的企业都可以提取的一项准备金。
企业所得税对坏账、呆账准备金税前扣除的依据是国家税务总局关于加强金融保险企业呆账坏账损失税前扣除管理问题的通知（国税发[1999]213号）。通知规定，金融保险企业的呆账损失和坏账损失应以实际发生额据实扣除，报经税务机关批准，也可以采取提取准备金的办法。2004年，国家税务总局取消这两项准备金计提的审批程序。
金融保险企业会计上对损失处理可以提取三类准备金，即呆账准备金、坏账准备金、投资损失准备金。但是，从前面国家税务总局的文件中可以看到，在计算企业所得税时，可以税前扣除的准备金只有呆账准备金和坏账准备金，投资损失准备金会计上可以计提，但是在计算所得税时不能扣除，只有在实际处置相关资产时，可以按照财产损失税前扣除办法来确认资产损失。
按照国税发[1999]213号文件规定，金融保险企业呆账准备计算公式为：
当年应提取的呆账准备金=本年末允许提取呆账准备金的各项贷款余额×1% -上年末呆账准备金余额
而坏账准备金计提的公式为：当年应提取的坏账准备金=本年末应收账款余额×提取比例-上年末坏账准备金余额
根据国家税务总局《企业所得税税前扣除管理办法》规定，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。计提坏账准备的年末应收账款是纳税人因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。年末应收账款包括应收票据的金额。对于保险企业而言，还需要在呆账和坏账之间作出选择，比如，保险公司的应收保费，既是属于呆账税准备金的计提范围，又是属于坏账准备金的计提范围，那么到底是计提呆账还坏账呢？本文认为，税法不可能允许两者都计提，保险公司可以从中作出选择，一般而言，提取呆账准备金对保险公司会更有利。
（五）防预费和保险保障基金的扣除
防预费是指保险企业为了防止保险事故的发生，对保险标的采取的安全防御措施所发生的费用支出，原国税发[1999]168号文件规定，财产保险业务、意外伤害保险业务和短期健康保险业务不超过当年自留保费收入的1%据实扣除；寿险业务和长期健康保险业务按不超过当年自留保费收入的0.8%据实扣除。也就是说，原企业所得税对防预费是按限定比例据实扣除，这样不利于保险公司在防预方面投入更多，因此，对此项比例限制在新企业所得税法下也应当取消。保险保障基金是保险公司按照《保险保障基金管理办法》的规定比例缴纳的一项强制性费用，因此，新企业所得税法也应当允许保险公司按办法规定比例上缴的，都允许全额税前列支。
参考文献：
[1]oecd,1999：taxing insurance companies,committee on fiscal affairs.
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一、引言
科技创新是促进我国经济发展的“第一生产力”，党的十八大报告也明确指出现阶段“科技创新能力不强”，这要求我??着力自主创新，充分释放科技创新拉动经济增长的潜力。国内外相关研究均表明税收政策是促进企业自主创新的有效手段之一，目前我国支持企业自主创新的税收政策，主要体现在科技税收优惠政策方面，近年来科技税收政策在支持自主创新方面发挥了重要作用。高新技术企业作为国家经济发展的中坚力量，利用税收政策提高其自主创新能力至关重要，但与发达国家相比，我国现行的科技税收优惠政策在系统性、针对性、优惠环节、优惠方式、激励力度和操作性等方面还存在一定的缺陷，完善科技税收优惠政策已成为当务之急。
二、高新技术企业自主创新税收激励体系和税收优惠政策梳理
（一）高新技术企业自主创新税收激励体系。我国立法机关先后制定了一系列的法律法规，鼓励高新技术企业加大研发投入，增强自主创新的能力，税收激励体系主要涵盖以下四个层次：第一层次为法律，其中包含《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法》；第二层次为法规，其中包含《中华人民共和国企业增值税暂行条例》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》等；第三层次为全国部门规章，内容众多，诸如《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）、《关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2010]111号）、《关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发[2011]4号）、《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税[2014] 75号）等；第四层次为各省、市政府制定的地方性规章。
（二）高新技术企业科技税收优惠政策梳理。目前，促进自主创新的高新技术企业的税收优惠主要体现在所得税优惠和流转税优惠两方面。
1.流转税优惠政策。流转税优惠涵盖了软件、动漫、集成电路、重大技术装备、IT、医药产品、科研设备、科技企业孵化器等，比如，对投资用于科学研究、科学实验以及教学的进口设备免征增值税；纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务免征增值税；对增值税一般纳税人销售其自行开发的软件产品或者将进口软件产品加工后再对外销售的，按17%税率征收增值税后，实际增值税负超过3%的部分即征即退，而且企业将退还的增值税用于研发新产品和扩大再生产的，不纳入企业应税收入，不征收企业所得税等。
2.所得税优惠政策。所得税优惠则涉及企业所得税和个人所得税两个税种，其中所得税优惠政策大体包含以下8个方面：符合高新技术企业认定的享受减免税；鼓励软件和集成电路产业的相关优惠；技术转让收入减免企业所得税；研发费用加计扣除；加速折旧和超额扣除；环保节能企业的优惠政策，以及创业投资者的税收优惠政策等，其中具体政策不一一而具。
对高新技术企业个人所得税的优惠政策主要表现在：科研机构、高等学校转化职务科技成果，高新技术企业以股份或出资比例等股权形式奖励职工个人的，获奖人在取得股份、出资比例时，可以暂时不缴纳个人所得税，此后取得分红或者转让股权取得的所得，应依法缴纳个人所得税。
三、高新技术企业科技税收优惠政策存在的问题
总体而言，我国已实施了多种科技税收优惠政策鼓励企业开展研发活动，这些优惠政策或多或少地减轻了高新技术企业的税负，降低了企业研发活动的成本，提升了企业自主创新的积极性，但这些科技税收优惠政策在制定和实施中依然存在不少问题。
（一）科技税收政策缺乏系统性和针对性。由前文的陈述可以看出我国现有的税收优惠政策的颁布主要是以暂行条例、通知、补充说明等“打补丁”形式，政出多门，缺乏全面、系统法律法规，且法律级次较低。法规出台仓促，政策简单罗列，缺乏总体规划，优惠政策散见于各税种之间，不统一且缺乏长期稳定性，加大了企业执行难度。此外，科技税收政策激励目标针对性不强，优惠针对对象为高新技术企业而非具体的科研项目，容易导致企业滥用税收政策或者因不符合高新技术企业认定而享受不到优惠，增加企业寻租的空间，进而影响税收优惠的实际效果，达不到促进企业形成较强的自我创新机制和提高创新能力的目的。
（二）税收优惠环节和优惠方式选择不合理。科技税收优惠侧重于自主创新成功的企业终端环节，发挥的是“锦上添花”的作用，对于当前技术创新最为艰难的研发起步阶段，特别是科技成果转化、科技企业孵化器、技术研究开发这些重要环节缺乏有力的税收支持，未能发挥积极有效的“雪中送炭”作用，所以对于引导企业进行自主创新的效用有限。此外，税收优惠方式的选择也不尽合理，我国目前主要使用定期减免、设定优惠区域、针对企业的税率式优惠等直接优惠手段，而在加计扣除、加速折旧、特别准备金、税收还贷和延期纳税等间接优惠方面动力不足，直接优惠影响企业的收益，间接优惠影响企业的成本。这种直接优惠为主间接优惠为辅的方式很可能导致企业为了享受税收优惠而“创新”，为了享受优惠税率而“伪高新”，这一局面对于引导企业进行自主创新具有明显的负面影响。
（三）科技税收政策对人的激励力度不足。科技创新，人是第一要素。长期以来，我国个人所得税优惠政策对研发人员的创新发明、技术入股、技术成果转让、高科技人才研发费用扣除等方面一直激励不足甚至缺失，且个人所得税的减免基本集中在院士、特聘教授、外籍专家以及获得省级以上政府奖金津贴的科技人员，认定条件狭窄且门槛较高，普通研发人员难以惠及。企业所得税政策中对高新技术企业研发人力成本的优惠较于国外水平仍有进一步提升空间。总体而言，现行科技税收政策中相关制度尚未充分体现对人力资本的足够补偿和有效激励，对人力资本激励措施存在着缺陷与不足，缺乏完善的对科技人才的税收激励机制。
（四）科技优惠政策操作复杂且缺少有效后续管理机制。科技税收优惠政策的审批链条较长，标准高，适用范围较窄，纳税人很难准确评估和利用，申请和办理程序繁琐、手续复杂，等待时间较长，许多设计很好的激励政策落实较难，政策红利无法凸显。此外，受到人力资源、自身技术水平等的限制，在对高新技术企业认定后的继续管理方面，税务及相关管理机关存在核实不及时、认定不规范等问题。总体而言，科技税收政策缺乏具体的操作细节、操作规程要求以及后续有效的管理机制。
四、完善高新技术企业科技税收优惠政策的建议
针对目前我国高新技术企业自主创新的科技税收激励政策中存在的不足，通过借鉴国际经验，并结合本国国情，提出了以下改进和完善我国税收激励政策的建议。
（一）完善科技税收法律体系，建立“普惠性”税收激励机制。统筹不同税种之间的法规，建立系统规范的科技税收优惠体系。比如制定《高新技术企业研发活动促进法》，以“高新技术产业税收优惠”为一级项目，“高新技术企业”“非高新技术企业”为二级项目、“增值税”“企业所得税”“个人所得税”等税种为三级项目的、层次分明的税收优惠政策法案，增强相关法制的全面性和权威性。
调整税收优惠政策的定位，建立“普惠性”税收激励机制。综合考虑高新技术产业发展的不同阶段对不同税种优惠的要求，以高新技术项目或行为为优惠对象，明确其可享受优惠的范围，即“以产业优惠为导向，以项目优惠为主”。此外，制定分担研发风险的税收激励政策，形成一套系统完整的从研发到最终进入市场各环节的“一条龙”税收激励体系，从项目开发直至最后市场化，且可以消除税收法律、法规之间的重复问题，增强科技税收法规的系统性和稳定性。
（二）扩大间接优惠范围，加大间接优惠力度。科技税收优惠政策应以间接优惠为主，直接优惠为辅。间接优惠具有较好的政策引导性，有利于形成“政策引导市场，市场引导企业”的有效优惠机制，因此国外大部分国家都采用了包括加计扣除、加速折旧、税收递延、税收饶让、提取风险准备金等间接手段促进高新技术企业发展。政府推行的利于高新技术企业发展的间接优惠方式应该考虑如下因素：利于企业设备投入和资金收回的折旧政策，利于企业科研经费投入的税前抵扣政策以及技术开发基金政策。对当前已经存在的政策我们要加大政策作用力度，扩展优惠范围，延长优惠时间；对于我国还未建立的税收政策，我们要根据国情具体分析，建立适合我国国情的优惠政策。这种转变，将显著加大高新技术企业研发费用的投入，加快企业生产设备的更新换代，显著提高企业自主创新的能力。
（三）降低企业研发人力成本，优化人力资本税收激励制度。加大企业所得税对企业研发人力成本的优惠力度，降低企业研发人力成本。应当提高职工教育经费扣除比例，以鼓励企业对自主创新人才的培训和继续教育，对符合条件的创新性技术人员的工资，允许全额扣除，并鼓励企业设立科研奖励基金，以促进高新技术企业加大研发活动的人力投入，激励企业增加研发人员的数量和支出金额，鼓励短期内还不能盈利的企业利用该政策开展研发活动。
完善个人所得税对创新性人才的税收优惠政策，优化人力资本税收激励制度。建议政府采取降低高新技术企业自主创新人员的个人所得税税率，放宽这部分人员的个人所得税扣除标准，对个人技术成果转让所得、提供技术服务所得以及获得的科技奖励等给予个人所得税的减税或免税优惠等激励措施，以调动研发人员的积极性。另外，对高等院校、科研机构以股份或出资比例等股权形式给予科技人员个人的有关奖励，予以免征个人所得税的优惠政策，鼓励和提高各类科技开发人才参与企业自主创新活动的积极性与创造性。
我国现行的税收法律政策对战略性新兴产业发展的影响
通过对与战略性新兴产业直接相关的税种及税收扶持政策的梳理可得,国家通过不同税种,用不同方式,从多方面扶持支撑战略性新兴产业的发展。科技、教育、环保、资源、可持续发展等的思想在这些税收法律政策中得到了一定程度的体现和贯彻,但如何让税收杠杆更有力地发挥推动战略性新兴产业发展的作用,还有很多问题亟待完善。
(1)国家通过支持科技进步来推动战略性新兴产业的发展。表现为有直接企业所得税低税率的支持,有对国家重点高新技术企业的突出扶助,有符合条件的企业所得税免征,以及对于无形资产入股的营业税优惠、个人科技贡献奖金免纳个人所得税等等。但关于税收法律政策如何具体支持以及如何有效支持科技发展仍然存在着问题,如混淆高新技术企业与自主创新企业,税收法律政策没有规定如何具体支持自主创新;如中小企业发展障碍重重,难以推动整体经济繁荣;再如对自主创新的主体——人的创新积极性激励不足等等。
(2)国家通过支持环保产业来推动战略性新兴产业的发展。如上,有国家对于重点扶持和鼓励发展的产业和项目给予的企业所得税优惠,还有对资源综合利用的鼓励及专项风力发电增值税减半征收政策,以及个人环境保护贡献奖金免纳个人所得税等等的鼓励。但这些举措是我国刚刚开始鼓励节能降耗、走可持续发展和环保道路的表现,发展战略性新兴产业和做好环保产业仍任重道远。资源税改革已经启动,但仍亟需发展完善;与环保产业政策目标背离的产业缺少有效制止手段;能源扶持的税收法律政策仍集中于传统能源,太阳能、潮汐能等新兴能源缺乏具体扶持等等都是存在的问题。
(3)国家发展战略性新兴产业缺少鼓励金融资本多样性和灵活性的税收法律政策且中小企业融资困难。虽然《国务院关于加快培育和发展战略性新兴产业的决定》、《促进生物产业加快发展的若干政策》、《关于促进新能源产业加快发展的若干政策》等政策性文件中都有资金支持的手段,但多数是针对政府的公用资本、中央及地方财政预算等,无法充分调动社会和民间资本的积极性,也没有有效刺激金融业进入战略性新兴产业的举措。再者,战略性新兴产业具有技术要求高、风险系数大、资本投入多的特点,一般企业要进入该产业在融资上都要遇到一定困难。
(4)与战略性新兴产业相关的税收法律政策庞杂散乱、条文效力等级低、文件变动频繁、部分税收条文解释权模糊。与战略性新兴产业相关的税收法律政策分散在各个税种的单行条例以及财政部、国家税务总局下发的零散的税收政策中,且更新频率高,条文庞杂无序,缺少系统性协调性,经济活动中运用起来易缺漏不全或旧文当新文;另一方面,与战略性新兴产业相关的税收法律政策效力层级比较低,解释权模糊混乱,条文缺乏系统性,无法全面实现税收宏观调控的作用。
发展战略性新兴产业需对税收法律政策进行适当调整
我国已经开始关注并重视发展战略性新兴产业,也制定了一些政策、文件等助其成长,其中税收政策占有重要地位。但这些手段具有覆盖面窄、单一零散不成体系、无法凸显国家关于战略性新兴产业的产业导向,以及远远不足以体现战略性新兴产业的科技、环保、可持续发展等的内涵。
1完善科技税收
科技创新是战略性新兴产业发展的源动力,科技的发展趋势在很大程度上决定了战略性新兴产业的领域和发展方向。所以要发挥税收法律政策对科技创新的推动作用,从而正确引导战略性新兴产业的发展。
高新技术企业与自主创新是两个不同概念,不能等同。高新技术企业只是表明其现有技术是高新技术,并不代表其目前的创新能力和未来创新趋势[1]。我国对高新技术企业已另有不少税收法律政策扶持,以《中华人民共和国企业所得税法》为代表并有一些税收规范性文件。发展战略性新兴产业中我们需要界分高新技术企业和自主创新企业,贯彻落实国家扶持高新技术企业的政策,同时积极扶助各类企业的自主创新行为,明确自主创新税收政策具体鼓励哪些方面和限制何种行为等等;同时支持企业自主创新的时候,也要具体区分企业自主创新的类型,属于原始创新、集成创新还是引进消化吸收再创新,根据创新程度不同给予不同的税收政策支持,推动企业自主创新。
企业是社会创新的主要力量,如果政府缺失对企业创新的支持,将导致社会创新不足。在战略性新兴产业中,中小企业所占比例极高,且善于技术创新又有极高的管理效率,在所有企业中作用巨大。但基于其与大企业之间各方面的差距,例如规模小、技术人才不足、资金紧缺等,使其发展障碍重重,国家对中小企业的扶持很重要,尤其是税收政策的扶持。《中华人民共和国中小企业促进法》第23条,明确提出“国家在有关税收政策上支持和鼓励中小企业的创立和发展”,为国家制定、完善和实施促进中小企业发展的税收优惠政策提供了法律依据,鼓励中小企业发展可以对该类企业在自主创新、人员聘任、借贷融资、土地使用等方面给予优先支持;此外,我国企业所得税法对小型微利企业进行了专项税收优惠,是国家扶持中小企业的典型,但小型微利企业仅仅是中小企业中的一小部分,此条文也没有具体规定扶持小型微利企业的产业导向,这样产业导向性不明确、手段单一,且未形成体系的税收扶持无法为中小企业的深层次发展提供支持,从国外促进中小企业的税收法律政策来看,应有体系完整、内容全面的税收法律政策贯穿中小企业创办发展的始终[2]。
科技进步、社会创新的关键在于参与其中的人,对科技创新的税收激励最终还要反映到对创新主体的激励上来。我国现有的这方面的税收法律政策不多,且大多与科研机构、高等学校挂钩,有一定的局限性。再者对科技创新的人的创新行为和创新成果的个人所得税激励不够,严重影响企业自主创新人员的创新积极性。发展战略性新兴产业时要充分调动人们的积极性、创造性,首先必须放宽税收优惠创新人员的范围,不论身份,不管行业,不分地区,只要有自主创新成果,就应该享受相关税收法律政策的支持,以充分调动社会各方面的创新力量。另外,需要完善激励措施、做到鼓励方式多样化,加快完善期权、技术入股、股权、分红权等多种形式的激励机制,充分发挥科研创新主体的积极性和创新性。
2发展环保税收
战略性新兴产业与资源能源利用和经济的可持续发展息息相关,构建完善的资源税制势在必行。2011年11月1日《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》的实施表明我国呼吁良久的资源税改革进入了实际运行阶段,之前一刀切的“从量计征”正逐步转向“从价计征”。虽然这种转变仅是从石油、天然气开始,对煤炭、有色金属行业等调整力度有限,但却是我国资源税税制改革的一大步,待石油和天然气行业的资源税改革成熟之后,有望扩大到其他领域,也可以通过部分省份试点的方式扩大从价征收的范围继而扩大到全国。
我国有推动环保产业发展的很多规范性文件,这些文件对于推动环保产业的发展起到了重要的作用,但却没有做好奖励与惩罚并行并用。在经济发展指数成为多数人至高追求的当下,大力度惩罚高能耗高污染企业很难做到,但却相当重要。可以在发展科技、鼓励创新的税收支持同时,对高能耗、高污染等淘汰限制使用的落后技术,实施重税限制,也可以按照国务院关于限制“两高一资”(即高能耗、高污染、资源性)产品出口的原则,取消或者降低这些高污染高能耗产品的出口退税率[3],从反面推进环保产业的发展和凸显创新税收政策的积极效应。
环保产业是环境保护的重要物质基础和技术保障,是战略性新兴产业的题中之义。通过上文对相关税收法律政策的梳理,能看出国家支持能源产业发展的意图,特别是风能的专项规定也体现了国家支持环保产业的倾向,但我国现行关于能源扶持的税收法律法规仍集中于石油、天然气、矿山、煤炭等传统能源,表明国家对于能源产业的支持还没有体现出应有的重点,也没有非常明确地对能源产业的方向给予规定。这些缺憾可以通过税收法律政策进行弥补。可以通过税收法律政策的规定调整国家能源产业的发展方向,进行有效引导。《国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006~2020)》将能源问题置于急需解决的重点领域,将可再生能源低成本规模化开发利用作为优先主题。该产业政策具体到战略性新兴产业中,需要我们大力落实国家风力发电增值税优惠政策,同时积极研究制定扶持太阳能、潮汐能、波浪能等新能源产业发展的财政税收优惠,支持这些产业的发展,推动战略性产业。
3税收支持融资
战略性新兴产业的投融资是一种以高新技术为基础的风险投资,其投资机制的创新是战略性新兴产业可持续发展的动力[4]。
关键词:科技进步;财税政策;对策
中图分类号:F81文献标识码:A
一、政府财政科技投入的概念
财政科技投入是指国家通过财政预算和相关科技税收政策等方式直接和间接用于科学技术活动的经费,是一国政府支持科技进步的最直接的切入点和最有效的着力点。
二、支持科技进步的税收政策分析
财政收入的主要形式包括税收、国有资产收益、公债、规费收入等,税收收入是财政收入的最主要组成部分,因此研究财政收入政策的重点就是考察税收政策。
(一)我国科技税收政策中存在的问题。我国在科技创新、支持高新技术产业发展方面给予了一定的财税政策支持,但在某些方面还有进一步提升的空间。
1、税收优惠纵看有优惠,横比无优惠。当前,地区之间的竞争相当激烈,为了促进本地区经济的发展,各地政府纷纷出台优惠政策,致使高新技术产业地区分布不均衡。与上海、江苏等省市相比,绝大部分地方由于受自身财力的限制,还无法实施同样的地方税收优惠。现行的税收优惠政策,基本上是根据国务院、财政部以及国家税务总局的要求而出台的,也就是说一个地方发展高新技术产业的财税支持政策,在其他地方是同样实施的。
2、税收优惠零散,缺乏目标性和系统性。准确地说,现行科技税收优惠政策只是各项税收优惠措施的简单罗列,没有形成一个独立的政策体系。作为促进科技发展的税收政策应该有其明确的政策目标,而不应是各项税收优惠措施的简单罗列。但现行税收优惠政策的目标不明确,具体表现在通过税收优惠来支持和鼓励哪些方面的科技发展缺乏倾向性以及如何协调发展基础理论研究和应用技术研究、发展高新技术和改革传统技术等方面上。从前面的分析可以看出,我国科技税收政策非常零星、分散,散见于各种决定、办法、通知、函件等行政法规和部门规章之中,很少在税收法律或条例中明确,基本上是针对某个或某些事项,因临时性需要而仓促出台一项或数项政策措施,没有总体上的规划,政策措施之间缺乏必要的协调性和系统性。这种方式虽然较易体现税收政策的灵活性,但一方面会造成政策目标不明确,即从总体上看不出税收优惠促进科技进步的目标性,在如何协调基础研究与应用开发、引进技术与自我开发、发展高新技术与改造传统技术的关系方面目标不清晰;另一方面也容易造成税收优惠过多过滥,而效果却甚微的状况。更重要的是,这种缺乏系统的政策格局,表面上给企业科技进步提供了足够的扶持,但企业的一些实际问题却没有得到解决,给企业的正常生产经营造成不利影响。
3、近年的优惠措施主要集中在税率优惠和税额的减免上,没有普遍采取国外通行的加速折旧、投资抵免、加大费用列支和提取投资风险准备金方面的措施。在我国企业所得税法和企业财务制度中,虽然也规定企业可以申请实行加速折旧,但有较多限制,且并不直接针对技术进步方面的设备。税收减免虽然有操作简便、易为征纳双方把握等优点,但其缺点也很明显:一是税收直接减免只能在一段时间内使用,对于高新技术企业发展中持续的创新行为缺乏有效的激励;二是税收减免一般在高新技术企业成立初期使用,而成立初期企业很难或很少获利,因而该项政策难以给企业带来实际利益;三是税收直接减免容易导致税收流失。
4、科技人员税收激励不足。国际竞争实际上就是人才的竞争。企业研发成功与否取决于企业是否有高技术的研发人才。而现行税收政策在激励企业培养科技人才和调动科技工作者的积极性上存在不足,主要表现在以下几个方面:
(1)职工教育经费提取比例过低。按新《企业所得税》的优惠规定,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额2.5%(含)以内的,准予扣除;超过部分,准予在以后年度结转扣除。现实情况是,这一比例(2.5%(含)以内)对一般性企业可能已经够用,但对技术要求高、知识更新快的研发企业而言,还远远不能满足其用于科技人才培养和员工培训方面的需要。当然,可以在以后年度结转扣除。但问题是:以后年度仍然需要支出较大的职工教育经费,如此结转,何时才能结平?结果会造成企业大量的职工教育经费作为待摊费用。据不完全统计,高新技术企业每年用于职工教育培训的费用已占其应税所得额的5%左右。因此,从实际需要看,这一比例还过低。
(2)个人所得税不利于调动科技人员的创新积极性。个人所得税不利于调动科技人员的创新积极性表现在:一是我国现行个人所得税对高新技术人员的优惠政策仅限于个人取得省级人民政府、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金及国务院规定发给的政府特殊津贴免征个人所得税;二是个人所得税没有考虑高科技人才教育投资成本大的情况,在税前扣除时,没有考虑居民的教育支出等因素,致使居民对高层次教育投入不足。科研领域缺乏吸引力,科技人员队伍不稳定;三是房补不能作为个人所得税扣除项目,增加了高新技术产业从业人员的税收负担。住房问题是高科技企业的大问题,员工较多的大型高新技术企业为了方便管理,在住房上无力统一租赁,而是发放房屋补贴由个人自行解决。税法没有明确规定企业个人房补能否作为个人所得税的扣除项目,或按多少标准扣除,在实际执行时,一般要全额征收个人所得税,极大地增加了高新技术企业人员的税收负担;四是对高科技人才的创造发明、成果转让收益征收所得税,导致科研成果转化率低。目前,国际市场竞争日趋激烈,这种竞争说到底是资本和技术的竞争,尤其是人才的竞争。国外大型跨国公司以高薪挖掘人才,引起我国高科技人才的外流,我国技术进步和技术创新必然受到很大的影响。
(二)完善我国科技税收政策的构想
1、完善科技税收法律体系,提升科技税收法律效力。针对科技税法体系不够完善的现状,我国应加快有关科技税收政策方面的立法步伐,提高科技税收法律的权威性,并创造条件尽快对科技税收优惠实施单独立法。我国现行的科技税收法律的层次较低,权威性差,难以发挥税收的调节作用。因此,对一些已经相对成熟的条例、法规需要通过必要的程序使之上升到法律层次,这样既有利于克服由于经常修改而造成税法不够稳定的缺陷,也在一定程度上提升了有关科技税收的法律效力。
2、税收优惠政策应从以区域优惠为主转向产业优惠和区域优惠相结合,以产业优惠为主。通过建立高新技术开发区,对进入开发区的企业给予税收优惠,是各国通行的做法。但这种税收优惠方式主要用于吸引外资并且存在较多的副作用,因此在改革发展到一定阶段之后,我国的税收优惠政策应从以区域优惠为主转向产业优惠与区域优惠相结合,以产业优惠为主。首先要看企业是否真正从事高新技术产业,然后看企业从事的研究开发项目、科技开发投入等,只要符合税收优惠条件的,不论其在何处投资都应享受税收优惠政策。在具体操作上可进行如下考虑:根据国家产业政策和科技发展的现状,将科技研究开发项目分为重点鼓励项目和一般鼓励项目,分别给予相应的税收优惠待遇;实行科技投资项目立项登记制度,以便监督管理;实行科技成果的验收鉴定制度,对已被认定为高新技术企业但名不副实的要从税收上给予惩罚。
3、采取事后鼓励和事前扶持相结合、以事前扶持为主的税收优惠政策。事后鼓励的税收优惠表现为对最终经营成果的减免税,包括税率式优惠与税额减免,强调的是事后的利益让渡。事前扶持的税收优惠表现为对税基的减免,亦即税基式优惠,强调的是事前调整。两种税收优惠方式各有特点,也各有利弊,因而西方发达国家往往注意两者的搭配使用。近年来,西方国家的科技税收政策侧重点已普遍转向事前扶持的税基式优惠方面,特别是对加速折旧、税前列支、投资抵免等方式的运用尤为偏爱,原因在于税前扶持能充分调动企业从事科研技术开发的积极性,充分体现了政府科技创新的政策意向。
就我国来讲,目前科技税收优惠侧重于对科技成果的收入给予减免税的事后鼓励上,而对事前的科研开发活动本身或科研开发活动过程的税收支持不够,所以需要尽快加以改进。具体可以从以下方面考虑:一是实行科技产业的固定资产的加速折旧政策;二是允许企业税前列支一定比例的“科技开发准备金”,用于技术开发、技术培训、技术革新和引进研究设施等。对企业的R&D费用准予当年税前列支,对比上年新增的R&D费用给予一定的税额扣除;三是允许企业税前列支一定比例的科技风险投资基金,为企业进行科技风险投资分散部分风险。
4、税收优惠的税种应从以所得税为主转向所得税和流转税并重。我国现行税制结构尽管是双主体税制模式,实际上流转税仍占第一位,比重占了全部税收的70%以上,诸如增值税、营业税等流转税税种,对我国科技进步和成果转化的影响显然是不容忽视的。但是,目前我国科技税收优惠却以所得税为主,这显然与税制结构不相符合,影响了税收优惠政策发挥作用的力度。因此,从近期来看,应注重从流转税角度促进科技创新的税收优惠措施。目前,在营业税方面也可以作适当考虑,比如扩大与科技有关的营业税应税行为的免税范围。从长远来看,随着经济的发展,企业效益的不断提高,税制的逐步调整完善,企业所得税所占比重也会提高,到时,支持科技创新的税收优惠政策还是应以所得税为主。但是,目前税收优惠的税种应考虑从以所得税为主转向所得税和流转税并重。
5、强化促进人力资本形成的税收政策。针对现行科技税收政策中人力资本激励措施存在的缺陷与不足,强化促进人力资本形成的税收政策,完善与高新技术企业发展相适应的税收优惠措施应从三方面入手:首先,改革高新技术企业的计税工资标准,最为直接和彻底的办法是比照软件行业对高新技术企业的工资费用予以税前扣除。作为过渡措施可以较大幅度提高高新技术企业的计税工资标准,以减轻高新技术企业的实际税收负担;其次,强化对高科技人才个人所得税的优惠措施。对高科技人才在技术成果和技术服务方面的收入可比照稿酬所得,按应纳所得税税额减征30%或者更多一些,适当扩大对科技研究开发人员技术成果奖励个人所得税的免税范围;最后,对高等院校、科研机构以股份或出资比例等股权形式给予科技人员个人的有关奖励,予以免征个人所得税的优惠政策,并且将这一政策规定的实施扩展到企业范围,鼓励和提高各类科技开发人才开展科研创新的积极性与创造性。
(作者单位:河北经贸大学研究生院)
主要参考文献:
[1]王鲲鹏.我国现行科技税收优惠政策存在的若干问题及对策分析.财金贸易,1998.8.
关键词：产业集聚区；税收政策；集聚效应
地方政府要利用税收政策扶持产业集聚区发展，除了要利用好现行税法的优惠政策外，还要在地方税种税收优惠、税收返还、税收援助等方面制定政策，帮助产业集聚区内企业成长壮大。课题组从税收优惠、税收返还、税收援助等三个方面阐述了地方政府扶持产业集聚区发展的税收政策。
一、税收优惠政策
我国税法规定，中央税和全国统一实行的地方税的立法权主要集中于中央政府，地方政府只在地方税种的税率选择、税收减免等方面和部分税种的税收管理权方面享有一定的自。因而，地方政府要想利用税收政策发展产业集聚区，可采取的方法是利用中央政府制定的税收优惠政策和地方政府结合本地实际情况制定税收优惠政策这两种方法，在优惠方式方面可采用税率优惠、税基优惠、税额减免等多种优惠措施。虽然这些税收优惠可能会导致当前政府税收收入减少。但从长远角度来看，政府对企业的这些税收优惠能扶持企业成长，将来政府从这些发展壮大的企业所获得的税收收入要远远高于当前所减免的这些税收收入。课题组在研究地方政府扶持产业集聚区发展税收政策时，主要是根据优惠类型来阐述的。主要分为七个方面。
(一)资源利用的税收优惠
产业集聚的重要基础之一就是利用当地的优势资源。国家在制定资源税时，设计了差别税率制度，并赋予地方政府根据本辖区实际情况选择适用税率。资源税的开征具有调节作用，能够调节产业布局和促使企业提高资源利用效率。地方政府在发展产业集聚区时，可以对资源利用效率较高的企业采用低税率政策，强化产业集聚基础，增强产业集聚效应。
(二)产业方面的税收优惠政策
产业税收优惠是国家调整产业结构、实现产业升级的重要政策工具。因而国家在多个税种的征收中，都设计了产业税收优惠政策。在产业集聚区建设和发展时，地方政府要尽可能利用当地优势资源来发展国家提倡和鼓励的产业。从而帮助企业寻求产业税收优惠政策，降低企业税负。比如，在企业所得税、营业税等税种中，都对高新技术产业制定了大量的优惠政策；金融危机后，国家了十个产业振兴规划纲要，在税收法规中对这十个产业也提出了不同的优惠措施，比如物流业在营业税、企业所得税中都享有较多的优惠政策。除此之外，地方政府也可以对国家提倡和鼓励的产业，在地方税种方面制定优惠措施，包括房产税、城镇土地使用税、资源税、城建税等方面都可以适当减免税收，以扶持这些产业的企业发展。
(三)技术创新和科技进步的税收优惠
科技是第一生产力，政府十分重视技术创新与科技进步，鼓励企业研发与应用新技术、新工艺。中央政府在设计企业所得税与营业税时，都对技术创新和科技进步设计了相关的税收优惠政策。例如。企业所得税法规定，企业的年度技术研发费用在据实扣除的基础上，可以加计扣除50％；形成无形资产的研发费用，可以按照研发费用的150％进行摊销。地方政府在建设和发展产业集聚区时，应该鼓励企业技术研发和技术创新，藉此促进整个产业集聚区内同行业企业的共同发展。提升产业层次与产品质量。地方政府可在落实中央政府关于技术创新与科技进步的税收优惠政策之余，在城建税、印花税、资源税等方面予以税收优惠。
(四)环保项目与节能项目的税收优惠
环保项目与节能项目在减轻资源压力与环境保护方面具有十分重要的政策意义，因而国家对环保项目、节能项目与资源综合利用项目制定了税收优惠政策。比如，国家对资源综合利用企业，在设备购进、增值税即征即退、企业所得税减免等方面都制定有明确的优惠措施，地方政府要认真落实这些税收优惠政策，使产业集聚区内企业能够切实享受到这些税收优惠，减轻税收负担。此外，地方政府可以对这些环保项目与节能项目，在房产税、城镇土地使用税、土地增值税、城建税等地方税种方面予以税收优惠，鼓励产业集聚区内企业投资环保项目与技能项目，降低企业税收负担。
(五)固定资产方面的税收优惠
企业投资兴建新的工厂，可能需要建设大量的固定资产和占用大量的土地，这会给企业造成较大的投资压力，因而地方政府可以根据企业主营业务、投资规模、就业规模、环保状况、潜在经济效益与社会效益等指标，制定一个可以享受房产税、土地增值税、城镇土地使用税等涉及到固定资产税收优惠的标准，对于达到这些标准的企业，可对企业拥有的生产经营用的厂房、占用土地等固定资产，在征收房产税、契税、城镇土地使用税、土地增值税等方面予以税收减免，降低产业集聚区内企业的经营负担，提高其经营效益，还利于企业。
(六)公共基础设施建设的税收优惠
公共基础设施建设本应由政府提供，但由于政府财力限制或决策程序限制，使得一部分公共基础设施难以及时到位。这就给企业参与公共基础设施建设提供了空间。凡是企业参与建设产业集聚区内公共基础设施的，政府可以予以相关的税收优惠。比如，凡是企业建设垃圾处理中心或污水处理中心的，政府可以免征相关项目的营业税，其项目所占土地和建筑可以免征城镇土地使用税、房产税等。
(七)中小企业税收优惠
世界各国政府都有对中小企业的扶助政策，包括税收优惠政策。我国企业所得税法也对小型微利企业给予税率优惠。产业集聚区内企业多数都是中小型企业，地方政府应该在地方税种方面对优质中小企业进行税收优惠，可以包括资源税、房产税、城镇土地使用税、城建税等方面的减免。
二、税收返还政策
税收返还政策在产业集聚区建设和发展中拥有很大的适用空间。虽然多数税种属于中央税或中央地方共享税，其税收征纳权在国税系统，但是地方政府可以在地方税以及中央地方共享税的地方分享部分中，拿出一部分返还给产业集聚区内的优质企业，减轻这些企业的税收负担，增强产业集聚区的吸引力。税收返还政策可以包括按期返还和按超额部分返还两种措施。
(一)在优惠期内地方政府按照所分享的税收收入的一定比例返还给企业
在我国吸引外资企业到我国投资时，我国往往给予外资企业“两免三减半”或“三免三减半”的优惠措施，这是一种税收优惠期内减免税额的优惠政策。地方政府在吸引外地企业到本地产业集聚区内投资建厂时，可以借鉴国家的这种税收优惠期政策。在一定的优惠期内，地方政府可以按照企业上缴税收中地方政府所分享部分的一定比例将税收返还给该企业，使得该企业上缴税收越多，所享受到的税收返还额越多，降低企业税收负担。优惠期满后。政府可以采用按超额部分返还税收政策或不再给予税收返还政策。
(二)企业上缴税收达到一定规模后，地方政府可以将超过规模标准的税收按比例返还给企业
优惠期满后，若地方政府还想进一步增强产业集聚区的集聚
效应，可以采用按超额部分返还税收的政策。地方政府可以根据各地实际情况，制定一个享受税收返还政策的标准，凡是年度上缴税收超过一定规模的，超过部分的税收，地方政府可以按比例返还给企业，减轻企业税收负担。扶持企业发展。
三、税收援助政策
这里所讲的税收援助政策是指政府或征税机关对于企业提供纳税帮助，不包括税收优惠政策。企业纳税必须按照税法所规定的程序进行缴纳，技术性较强，这为纳税机关为企业提供税收援助服务留下了空间。税收援助政策包括纳税实务培训与咨询、税收筹划、为投资决策提供涉税信息服务等几个方面。
(一)政府为企业提供纳税实务培训与咨询服务
最近几年，是我国税法变革较为激烈的时期，处于由旧的税法体系向更符合经济社会发展需要的新税法体系转变的关键时期。税法的大幅度变化，为企业纳税增添了不少困难。地方政府为吸引外地企业到本地产业集聚区投资设厂，由政府(主要是当地税务机关)为企业免费提供纳税实务培训或纳税咨询，提高企业会计人员按照税法规定程序按时、高效地缴纳税款，方便企业财务管理与经营，是一项具有吸引力的政府增值服务项目。当税法出现变化时，征税机关要及时向各企业传达与解读税收政策变化，协助企业财务人员熟悉新的税法与征税程序，为企业纳税提供培训与咨询，是政府的义务，也是政府的有效便民措施。
(二)政府鼓励企业进行合理税收筹划
税收筹划是指纳税人按照税法准则，通过合理地策划与安排企业生产运营活动，达到合法节税的目的。税收筹划不同于偷税漏税，它是在税收法律许可的范围内，纳税人通过对生产运营活动的策划和重新设计来达到合法节税的。税收筹划既不违法，又能帮助企业降低税收负担。很多企业有进行税收筹划的愿望，但是不具备进行税收筹划的能力。政府应当通过对企业进行税法解读与培训，帮助企业进行税收筹划，使企业合理节税，降低税收负担，这也是当地能够吸引企业前来投资建厂的独具特色的招商引资措施。产业集聚区是同类产业或相近的几类产业在空间上的集中，集聚区内的企业业务相近，这使得税收筹划能够取得更为明显的节税效益。对企业而言十分具有吸引力。
(三)政府为企业投资决策提供涉税信息服务
企业的任何投资都会涉及到税收问题，税收成为投资决策重要的影响因素。比如当前企业并购时，就要考虑税收对并购方式的影响，从而选择税收成本最低的并购方式来进行企业并购。政府应在产业集聚区建设和发展中，成立专门的税收服务机构，为企业投资决策提供涉税信息服务，使得企业在参考相关涉税信息后，制定更加有效的正确的投资决策，降低投资风险与投资成本。
总之，税收负担是影响企业投资决策的重要因素之一，地方政府若要强化产业集聚区的集聚力，就必须尽可能地降低企业税收负担。而我国的税收立法权与主要税种的优惠决定权都集中在中央政府。地方政府只有充分利用中央政府制定的税收优惠政策，并辅之以地方税种优惠，才能从税收政策方面扶持产业集聚区的建设与发展。
参考文献：
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摘要：本文所分析的特大型企业集团税收政策筹划是一种高层次的对税收政策的筹划。本文依托新制度经济学的分析工具对税收政策筹划的可行性、逻辑路径等问题进行了初步分析，并在其基础上提出了税收政策筹划的基本策略。
0引言
本文所说的特大型企业集团是指资产雄厚、实力强大，且产品生产具有高投入、高技术、高风险特征的大型企业集团。我国石油、钢铁、电力等行业的大型企业集团就符合上述特点。由于这类企业在国民经济中一般处于基础地位，举足轻重，其兴衰成败关乎国计民生，因此，这类企业除进行一般性的、技术层面上的税收筹划以外，还应该在不违背税收立法精神的前提下，结合自身生产特点和产业特征，积极从事税收政策层面上的所谓“税收政策筹划”，争取有利于自己的税收制度安排。20世纪90年代中期以来，我国某些大型企业集团（中国石油天然气集团公司）在这种税收政策筹划实践方面积累了一定的经验，并取得了良好的经济绩效，但对这种特殊的政策层面的税收筹划的理论分析，还没有充分引起人们的关注。基于此，本文在下面的论述中将运用新制度经济学的分析工具，对我国特大型企业集团税收政策筹划的可行性进行理论论证，并在此基础上提出税收政策筹划的逻辑路线和筹划策略。
1税收制度非均衡:税收政策筹划的起点
同一般性的技术性税收筹划不同，特大型企业集团实行的税收政策筹划是一种高层次的税收筹划，其筹划的对象是“税收政策”，即在对国家税法或税收政策合理筹划的基础上，探索既符合自身特点又能促进国家和企业双方利益怕累托改进的行业税制，推进国家税收制度的完善和创新。从制度经济学的角度看，税收政策筹划得过程是一种以新的更有效率的税收制度来改进、替代另一种税收制度的过程，其实质上是一种税收制度的创新活动：特大型企业集团发现现行税收制度的非均衡，从而产生的税收制度创新需求，政府根据这一制度需求对税收制度的供给进行调整，以实现新的税收制度均衡。
特大型企业集团税收政策筹划的起点是税收制度的非均衡。根据新制度经济学的基本理论，税收制度均衡是指税收行为主体对既有制度安排和制度结构的一种满意状态。与此相反，税收制度的非均衡则可理解为税收博弈的参与人对现行税制的不满意状态，从供求关系看，它是指制度供给与制度需求不一致的一种状态。在税收政策筹划的实践中，税收制度的非均衡主要表现为税收制度的需求缺口，即对新的税收制度需求的产生先于该制度实际供给的形成，从而造成税收制度有效供给的不足。特大型企业集团对税收政策的筹划实际上就是对税收制度非均衡的一种反应。
税收制度非均衡的原因主要是源于税收政策实施中的统一性与行业执行特殊性的矛盾。众所周知，国家层面上的税法与各种税收政策的制定和实施，是基于全国“一盘棋”的考虑，它强调全局性、统一性、整体性。但从现实的情况看，由于国民经济中各行各业存在巨大的差异，这就使形式上公平的税收法律和政策在实施中出现了结果上的不平等。以石油行业为例，1994年的税制改革确立了生产型增值税作为我国流转税的主体税种，这一税收制度安排虽然对于保持财政收入稳定发挥了重大作用，但它忽视了行业间的差异及新旧体制过渡时期的特殊性，导致石油企业的税负大幅度上升。1993年石油企业的税费总额为65.1亿元，1995年上升为178.9亿元，上升幅度为173.5％。显然，这种不平等压抑了行业生产的积极性，势必会影响到该经济主体的利益，导致其在竞争中处于劣势，失去同其他同类企业竞争的公平性，从而导致效率损失。因此税收制度的非均衡必然意味着现行税制安排的净收益小于另一种可供选择税制安排的净收益，而基于行业特殊性的对原有税法与税收政策的部分的修正和改进，正体现了税收制度由非均衡到均衡的运动，由于这种改进符合公平与合理的税收原则，国家的利益不但不会减少，反而会因为行业生产积极性的提高将大幅度增加，这就形成了税收制度创新的潜在收益，导致新的潜在的制度需求，从而构成了税收政策筹划的逻辑起点。
2税收制度由非均衡到均衡的变迁：税收政策筹划的逻辑路线
税收政策筹划的过程是税收制度由非均衡走向均衡的过程。税收制度的非均衡表明了潜在收益的存在，而这种潜在收益在现存制度中是无法获取的。只有通过改变原有的税收制度安排，选择和建立一种新的均衡基础上的制度安排才能获得这种潜在收益。税收制度由非均衡到均衡的轨迹就构成了税收政策筹划的逻辑路径：税收制度非均衡潜在收益税收制度需求税收制度供给税收制度新的均衡。
根据这一逻辑路径，现行税收制度的非均衡是税收政策筹划的出发点，并意味着税收制度变迁的潜在收益，进而导致对新的税收制度的需求，政府和税务部门应该在这一基础上，充分考虑纳税人对税制的接受程度，不断地调整税收制度供给以满足税收制度需求，实现税收制度由非均衡到均衡的变迁。
总之，税收政策筹划反映了特大型企业集团对新的更合理的税收制度的需求，进而推动了税收制度的创新，这个过程是潜在收益化为现实收益的过程，是国家和企业双方受益“双赢”的过程。另外，税收政策筹划承认了上述特大型企业集团在税收制度形成和创新中的主体作用，即这些大型企业集团不是被动地接受国家既有的税收制度，作为市场竞争和国民经济建设活动的重要参与者，它还是我国税收制度创新的主体。近年来我国某些特大型企业集团（如中国石油集团）税收政策筹划的实践，就体现了这一点。而这正是税收政策筹划可行性的基本依据。3特大型企业集团税收政策筹划的基本策略
由于特大型企业集团的税收政策筹划是对国家税收政策的筹划，它要改变不合理的、与行业特征不适应的税收政策，实现税收制度创新，与一般性的技术层面税收筹划相比，税收政策筹划实际上是特大型企业集团与国家税务部门在基于双方利益共同改进前提下的博弈过程。根据上述税收政策筹划的逻辑路径及特征，特大型企业集团对税收政策筹划的基本策略如下：
（1）研究税收理论和税收制度，把握税收制度的变革方向。进行税收政策筹划的企业首先要深入研究税收理论和税收制度，准确把握税收理论的前沿和税收制度演进的规律。只有准确把握税制完善的方向，才能为税收政策筹划营建一个成功的平台。
（2）善于发现国家现有的税收制度的非均衡性。国家的税收制度的设计均是从全局和宏观的角度出发，这是由政府所处的地位决定的。而国民经济的各行业却是具体的、特殊的。只有善于敏锐地发现并深入研究国家现有的税收政策对行业生产的非均衡性，才能提出合理的税收制度改革的建议。
（3）提出税收政策筹划的理论依据。作为一种特殊的对国家税收政策的筹划，不能将税收政策筹划片面地理解为向国家“要政策”，税收政策筹划要遵循“有理”的原则。我国石油企业在进行石油增殖税筹划时就提出石油全生产过程理论作为其筹划依据，成功地进行了石油增殖税的筹划，取得了良好的经济绩效。
（3）加强与国家税务机关的交流与沟通，形成税制改革的基本意见。企业要向国家税务机关如实地反映情况，强调现有的税收制度由于对行业生产的不适应性，最终会损害国家利益，从而提出兼顾企业和国家双方利益格局的税收制度的改革方向。
（4）形成具体的国家税收修正政策的实施细则。作为税收政策筹划的最后一个环节，就是在国家和企业的共同努力下，形成既体现国家利益，又反映行业特殊性的具体的国家税收修正政策的实施细则。实施细则的制定和颁布标志着税收政策筹划的完成。
4简短的结语及意义
上述分析表明，特大型企业集团的税收政策筹划是一种特殊的、高层次的税收筹划，它具有一般性税收筹划的所有的特点，但又具有一般性税收筹划不具备的特征。首先，筹划的重点不同。一般性税收筹划是纳税人在投资及其生产经营过程中，在不违反税法的前提下，充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠，对企业经营、投资、理财等事项中的纳税活动进行事先安排和筹划的一项会计工作。而特大型企业集团税收政策筹划的重点是对国家税法或国家的税收政策的筹划，即在对自身生产特点和产业特征充分理解的基础上，提出既符合自身特点又能维持国家和企业双方利益格局的原有税收政策的修正和改进方向，从而实现自身利益和国家利益的最大化。其次，筹划的目标不同。一般性税收筹划以最大限度地减少自身的纳税支出为目标，在法律许可的范围内，通过负税相对最小化，实现企业税后利润最大化或股东权益最大化。与此不同的是，由于进行税收政策筹划的企业在国民经济中的特殊地位和生产经营的特殊性，税收政策筹划的目标是在对国家税法或税收政策合理筹划的基础上，探索适合自身特点的行业税制，同时推进国家税收体制的不断完善和发展。第三，筹划的层次不同。一般性税收筹划是一种技术层面上的税收筹划，是在现有的或不改变税收制度前提下，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地节约税收成本，获取税收收益。而税收政策筹划是高层次的筹划，它要改变不合理的、与行业特征不适应的税收政策，推动国家税制的改革与创新。
从总体上看，税收筹划在我国起步较晚，而特大型企业集团对税收政策进行筹划在我国的经济生活中更是新生事物。上述表明，税收政策筹划是一种特殊的、高层次的税收筹划，对税收政策筹划的含义、特征及筹划的策略等问题进行研究和分析，不但可以丰富我国税收筹划的理论，对于税收筹划的实践也具有指导意义，而且可以实现公平税负的目标，为提升我国特大型企业集团国际竞争力创造良好的税收环境，对于我国整个国民经济的快速发展具有积极意义。
参考文献：
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一、自主创新的内涵及其税收政策研究的背景
（一）自主创新的内涵界定
“创新理论（InnovationTheory）”由熊彼特（1912）首次提出，他认为，“创新就是生产函数的变动，而这种函数是不能分解为无限小的步骤的。”正是在理论创新、科技创新、文化创新、制度创新以及其他各方面创新的推动下我们的社会才会得以进步。《中共中央关于制定经济社会发展“十一五”规划的建议》提出“立足科学发展，着力自主创新，完善体制机制，促进社会和谐”，把增强自主创新能力提到了实现科学发展、推动民族振兴的战略地位，致力于走中国特色的自主创新之路，建设创新型国家。
自主创新在当前时代被赋予了更深的内涵。《国家中长期科学和技术发展规划纲要（*-2020年）》中指出，“自主创新，就是从增强国家创新能力出发，加强原始创新、集成创新和引进消化吸收再创新。”对此，有学者作了进一步论述，“自主创新，主要指科学技术领域的创造性活动，大体有三方面内容：一是原始创新，以获取科学发现和技术发明为目的；二是集成创新，将多种相关技术有机融合，形成新产品、新产业；三是引进消化吸收再创新。自主创新的成果，一般体现为新的科学发现以及拥有自主知识产权的技术、产品、品牌等。”[1]自主创新要求创新主体以自主的研究开发为基础，实现科技成果的商品化、产业化和国际化。我们认为，要准确把握自主创新的内涵，有必要清楚地界定以下几个方面。
1，自主创新的主体是企业，政府发挥主导作用
企业是市场经济的原细胞，是经济活动开展的基本要素。要有效的运用市场经济机制，实现创新与市场、创新与资源、创新与现实生产力的整合，必须明确和强化企业在自主创新中的主体和核心地位。目前世界科技研发投资的80%、技术创新的71%，均由世界500强企业所创造和拥有，62%的技术转让在500强企业间进行。20世纪80年代中期，许多日本大企业纷纷设立基础研发所，并不断增加投资。近百年来，社会经济发展中真正起巨大推动作用的科学技术成果几乎都来自企业，如通讯领域中的贝尔实验室、航空领域中的波音和空客、化工领域中的杜邦和拜耳、计算机领域中的英特尔等。[2]大企业以其雄厚的实力掌握着自主创新的重要资源，加强对其的创新激励是应有之义，与此同时我们也要加大对中小型企业的扶持力度，培育出若干具有竞争力的骨干企业集团，从而将中小企业的创新活力与大型企业的雄厚实力结合起来，共同提升自主创新能力。只有企业自主创新能力得到全面提升，掌握更多的自主知识产权，才能突破发达国家及跨国公司的科学技术垄断，争取更为有利的贸易地位和竞争优势，才能为提高我国综合国力和国际竞争力提供重要支撑。
然而，受内部因素和外部环境制约，企业可能不愿意或没有能力开展某些方面的自主创新，从而出现“市场失灵”，此时必须发挥政府的主导作用。政府既是自主创新体系建设的规划者、组织者，又是体系内通过法律保障、政策引导、资金投入、组织和协调等促进其他要素发挥作用的重要因素。更重要的是政府可以营造以企业为主体进行投入、合理划分风险和收益的制度环境。政府的主导作用是以企业创新活力的增强为基础和目的的，不可取代或压制企业的自主创新。
2，自主创新是一项综合性强，又重点突出的系统工程
总书记在*年全国科学技术大会上的讲话中，分别从指导方针、战略地位、体制机制、人才环境、文化精神等五个方面揭示了建设创新型国家的条件和任务，除了技术、人才和资金，更强调建设创新型国家必需的制度环境，涉及社会的方方面面，是一个融合了各种环境因素的系统工程。
（1）需要社会各方面的参与、协调
自主创新涉及到社会的方方面面，从选题、立项、研究、试验、推广应用等全过程来看，周期长，难度大，既需要政府的政策支持，又需要社会鼓励创新环境的培育；既需要科研院所高新理论和尖端技术的支撑和指导与合作，又需要企业的具体执行和反馈；既需要人才投入，又需要资金投入。增强自主创新能力，必须加强包括政府、企业、研究机构、大学、中介机构等要素在内的国家创新体系建设，确保这些要素互动、协调、整合，形成强大的合力。
（2）需要各种政策的配合
吴敬琏提出“制度重于技术”[3]，自主创新能不能很好地开展，能不能调动相关企业、部门的创新积极性，制度环境起着重要作用。作为制度的中心部分，首要的是看政府的各项政策能不能增加创新主体的预期收益，降低创新成本，削弱创新过程的不确定性。然而，不同的政策其侧重点有所不同，财政政策、税收政策、金融政策等着重于扩大自主创新的投入，知识产权政策旨在于保护创新者的收益，教育和人才政策旨在于为自主创新提供后备力量，激励人力资源投身到创新过程中。应该指出，各项政策又不是截然分开的，其间有着内在联系，相互推进，只有紧密结合，才能集聚自主创新所需的人、财、物各项资源，保证自主创新机制的顺畅运行力。
（3）自主创新要突出重点
自主创新要坚持以服务社会经济可持续发展为主线，把握科技发展的战略重点，在当前资源有限的情况下，加强统筹规划，重点突破，把国民经济、社会发展和国防安全中需要重点发展、亟待科技提供支撑的产业和行业作为重点领域，加快突破其中瓶颈制约严重、又具备一定技术基础的关键技术和共性技术。在自主创新三项内容中，立足于做好引进消化吸收再创新和集成创新，着重强调原始创新，力争掌握更多的自主知识产权。
3，自主创新是一个具有开放性的发展过程
自主创新要以自我为主，立足于自身的潜力开发，强调形成内在的创新能力，但是并非拒绝外力。创新本身就是一个动态的开放的过程，任何国家和地区都不可能封闭起来谋发展和搞建设，引进技术消化吸收再创新作为自主创新的一项重要内容，是我国作为发展中国家的必然选择。目前，我们国家三分之二的企业没有研发机构，四分之三的企业没有研发能力，我国企业研发经费投入只占销售额的0.54%，而发达国家企业平均达到4%到5%.我国是外贸大国，但技术依赖度高，有自主知识产权的产品只占整个外贸的2%.[4]我们应以掌握核心技术、发展壮大知识产权储备为宗旨，正确处理各方面关系，在加大技术引进以及开辟更广泛的交流与合作基础上，完善引进技术的消化吸收再创新机制，有效整合企业外部乃至全球科技资源，开展联合创新，充分利用全球化带来的机遇，向一切人类优秀文明成果学习。
同时，自主创新追求的是一种量变到质变的过程，从创新能力较弱到较强的演进过程，是一个综合素质不断提升的过程，不可能毕其功于一役。自主创新没有终点，判断自主创新能否成功的标志并不是有没有取得科技等方面的领先水平，而是有没有形成不断创新的良好机制，有没有不断的求新求变的眼光和实力。只有把自主创新看过一个过程，才能避免搞运动，一味蛮干，才能避免急躁情绪，才能清楚地认识到自身的不足和发展的途径。
4，自主创新的核心是以人为本
科学技术的飞速进步，使得社会经济从以物质资源为主的发展转向以人力资源为主的发展，对“人”的投入已被视为最重要的“战略性投资”。人是整个创新活动的主体，自主创新既要以人才为后盾，又要着眼于促进人的全面进步。自主创新要求实现“产学研”相结合，其中既需要科研机构、大专院校的科研人员的辛勤劳动，也需要企业技术人员、销售人员和后勤人员的积极参与，在此过程中，要充分利用各种激励机制和措施，发挥各类参与者的积极性。
自主创新要以市场为导向，满足人的合理需求，以人为本，坚持促进人的发展完善，强调有益的一面，拒绝有害的一面，在当前情况下，尤其要注意环境保护，注重社会经济的可持续发展，为人类营造一个良好的生产生活条件。
（二）加强自主创新税收政策研究的历史背景
自主创新是我们国家做出的一项重要战略选择，如何推进自主创新，增强我国自主创新能力成为一个重要课题，其中首要解决的就是激励机制的建立。税收政策以其特有的功能发挥着对自主创新的激励作用，国外利用税收政策鼓励创新的经验也告诉我们，有必要加强我国对增强自主创新能力税收政策的研究和实践。
1，增强自主创新能力是国际趋势
人类社会正在经历一场全球性的规模空前的科学技术革命，经济增长方式发生着从要素驱动型向创新驱动型的根本转变，能否抓住这次科技革命的机遇来提升国家的科技实力和经济实力，将决定各国的生存、发展和国际地位的获得。纵观世界经济发展的历史，自主创新能力的高低，决定着一个国家经济发展的前途命运。英国和美国之所以能够分别在工业革命中和20世纪初开始走在全球经济发展的前列，得益于掌握了当时的先进技术。而20世纪80年代以来，美国政府重点支持科技产业和日本政府引导投资房地产，从而带来的美国经济增长和日本经济衰退则说明了自主创新能力特别是原始创新能力在经济发展中的重要作用。20世纪后期靠引进资金、技术而实现经济腾飞的亚洲“四小龙”等国家，由于缺乏自主创新能力，经济发展到了一定阶段就显得后劲不足。[5]
目前，我国高新技术产业存在的主要问题有：（1）科技总体投入水平仍然很低，中国与其他国家高新技术产业在研发强度上的差距很大。美国、日本、欧洲国家，甚至韩国，它们的研发经费占产业增加值的比重都达到20%以上，而中国高新技术产业的研发强度仅为5%；（2）产品附加值低。中国的高新技术产业处于全球高新技术产业的低端，以加工生产为主，对核心技术的掌握水平低；（3）对国外技术的吸收转化率较低，基础技术和关键技术落后。日本与韩国技术引进与消化吸收的比例大致保持在1：3的水平，相比之下，2001年我国高新技术产业技术引进与消化吸收的比例仅为1：0.047，造成“引进——落后——再引进——仍然落后”，致使我国高新技术产业发展难以摆脱对国外技术的依赖；（4）高新技术企业融资渠道狭窄，对外资依赖程度高。由于创业投资机制尚未真正建立起来，社会风险资本严重短缺，高新技术企业的融资渠道较为单一，致使高新技术研究成果难以转化为高新技术产品；（5）加入WTO以后，我国长期以来实行的以市场换技术的思路受到挑战。我国政府承诺遵守的《投资措施协议》，就包括确保在外资进入中国市场时，不以提供补偿、技术转让或在中国进行研究与开发为条件。
我国科学技术总体水平与发达国家还有较大差距，优秀科研人才匮乏，关键技术自给率和科技应用水平都明显偏低。我国科技进步对经济增长的贡献度不足30%，明显低于发达国家60%－70%的水平；在全世界近50个主要国家中，我国科技创新能力仅居第24位；全国科技研究开发经费不足2000亿元，尚不到美国的1／20和日本的1／7，研究与开发支出占国内生产总值比重为1.35%，与美国2.8%和经合组织国家2.26%的水平相比仍有较大差距；我国对外技术依赖度高于50%，而发达国家都在30%以下，美国、日本则仅为5%左右。在占固定资产投资40%左右的设备投资中，有60%以上需要进口，而高科技含量的关键装备基本上依赖进口，关键技术和核心技术受制于人的状况十分突出。[6]随着劳动力成本的不断提高，中国劳动力的比较优势不断弱化，缺乏核心技术的中国企业面临着越来越严重的国际竞争压力。中国不得不付出所生产的手机价格的20%、计算机价格的30%、程控数控机床价格的40%作为专利费用，其根源即在于自主创新能力不足，缺乏具有自主知识产权的核心技术。我国经济至今仍未摆脱高投入、高消耗、高污染、低效率的增长方式，面临着越来越紧迫的资源问题和环境问题，各国的经验表明，依靠科技进步，才是解决这些问题的主要出路。在知识经济时代，经济全球化背景下不断加剧的各国家、各地区之间的竞争归根到底也就是科技水平的竞争，其潜台词则是自主创新能力的差距。如果不能形成中国特色的自主创新体系，从而提高利用科技手段解决可持续发展重大问题的能力，我国社会经济发展的成本将越来越大，在日趋广泛和深入的国际竞争中将会越来越被动。
我国要实现全面建设小康社会的目标，到2020年“翻两番”，意味着从改革开放开始，要连续40年保持7%以上的经济增长，更需要大幅提高科技进步贡献率。重视基础研究，加大对关键技术、共性技术领域的科技投入，将是我们的唯一选择。因此，基于资源供应、国际竞争压力及建设小康社会目标等多方面的考虑，我国的党和国家领导人提出了增强自主创新能力，用15年时间使我国进入创新型国家行列的目标。国务委员陈至立在中国科协*学术年会开幕式上题为《自主创新与可持续发展》的报告中，用了三个“破解”来诠释自主创新的重大战略意义：自主创新是破解结构不合理和增长方式粗放等国民经济重大瓶颈难题的必然战略选择，自主创新是破解关键技术受制于人难题的战略安排，自主创新是破解提升国家竞争力难题的重大部署。而对于正处于新一轮跨越式发展关键时期的福建省来说，自主创新更是推动经济结构调整和增长方式转变的关键环节，是实现社会经济持续协调快速发展的核心动力。
2，税收政策是增强自主创新能力的重要手段
自主创新具有重要的战略地位，然而存在的外部性等“市场失灵”问题以及其对资源的大量需求，如果仅仅通过市场来进行调节并不能有效的鼓励自主创新行为的发生。国家应从政策上扶持对社会经济发展具有重大带动作用的自主创新行为，包括实施相应的财政政策、税收政策、金融政策和发展创业风险投资等，[7]运用政府这一“有形之手”牵动市场这一“无形之手”，使市场主体即有创新动力，又有创新能力。要加快制定一批相互衔接、互相配套的激励创新的政策，营造有效开展自主创新的软环境。税收政策以其最大可能的中性，既能够充分发挥激励作用，又能通过利用市场机制进行调节，以税负的差异性和课税环节的选择诱使企业自主从事创新行为，最大限度地避免对经济运行过程的扭曲，在政策组合中居重要地位，并能最终形成“税收优惠——创新投资增加——税收增加——税收优惠放大——创新投资放大——税收收入放大”的良性循环。
世界各国均非常重视运用税收政策来提高本国的自主创新能力，特别是那些世界公认的创新型国家，如美国、芬兰和韩国等更是如此。各国具体的政策措施虽不尽相同，但基本上都以实施企业所得税优惠政策为主，同时采取增值税、关税和消费税等其他税收政策以鼓励创新行为。主要包括：确定适当的总体税负，为企业进行自主创新投资、谋求长远发展留有余力；制定一系列的税收优惠措施，合理分担企业自主创新的成本和风险，提高科技投入收益率；运用税收政策，鼓励社会对人力资源的培育和开发等。如1995年法国政府把向小企业征收的利润税从33.33%降至19%，以鼓励企业再投资和间接提供小企业持续创新所需要的资金，对企业的注册税和公司税也相应下调，对实行新技术的企业给予50%的税收减免，这些对创新主体来说无疑是利好消息。
我国自20世纪90年代初就开始初步建立增强自主创新能力的税收政策，但是并没有形成一个完整的体系，政策手段比较单一，真正发挥实效的并不多，存在着税收立法滞后、内外资企业所得税不统一和生产型的增值税等妨碍自主创新的问题，迫切需要在“十一五”期间加快建立和完善提高自主创新能力的税收政策。若能建立和完善税收政策的激励机制，增强企业自主创新的内在动力，必将推动我国自主创新能力的提升，增强我国的综合国力和国际竞争力，这也是本课题研究的立足点和根本目的所在。
二、我国运用税收政策增强自主创新能力的现状及存在的主要问题
在增强自主创新能力的过程中，税收政策可以起到以下几个方面的作用：为创新筹集专项资金、降低创新的成本、减少创新的投资风险、增加创新的预期收益、引导和促进经济与环境兼顾的创新行为。[8]我国一直注重鼓励创新，尤其是改革开放后，税收日益成为我国政府的重要调控手段，促进自主创新的税收措施也逐渐丰富，在鼓励研究开发投入、创新投资、技术设备更新改造及技术引进、发展科技服务、科研人员从事创新行为、科技成果产业化以及支持科技体制改革等方面发挥了重要作用。本课题力图找出现有税收政策在鼓励自主创新上仍然存在的不足并提出自己的建议，首先主要从立法层次、所得税、增值税、关税以及存在的政策真空等方面，探讨增强自主创新能力税收政策运用的现状。
（一）立法层次
自主创新是在我国社会主义市场经济条件下进行的，市场经济要求以法治国，政府的行为和政策的制定都要以法律为依据，增强自主创新能力税收政策的制定和执行同样如此。我国现行税收立法体系主要有宪法、法律、行政法规、地方性法规和规章等。[9]在促进自主创新方面，早在1958年公布实施的《工商统一税条例（草案）》第十条中就有规定：科学研究机构的试验收入免纳工商统一税。改革开放后，我国就鼓励科技发展和自主创新和修订了众多的法律法规和规章。但是，现行优惠政策大都是通过对基本税收法规的某些条款进行修订、补充形成的，散见于各类单行法规或税收文件中，仍存在以下问题。
1，税收立法层次较低，结构显失均衡，法律效力不高
1994年税改时建立的我国现行税制体系包括29个税种，[10]由全国人大制定的税法只有四件[11].《中华人民共和国立法法》第九条规定，对于全国人大常委会专属立法权的事项，尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规。由于税法条款比较简略，执法中难以操作，因而需要各类行政解释填补法律空白，绝大多数关系到纳税主体权利义务的税种，都是由国务院颁布的暂行条例、草案、规定、办法等行政法规予以规定，造成补充规定的份量大大超过税法条文的现象。这种做法虽然灵活，但大量税法行政解释既造成税法效力弱化，相互冲突，而且引发事实上的行政权冲击立法权，同时也造成了自主创新税收优惠政策化色彩浓厚，层次低，并且具体条款频繁修改，缺乏应有的权威性、规范性和稳定性，鼓励创新的税收政策难以得到有效执行。
我国税收程序法律也难以满足创新实践的需要。现行《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则对税收程序的规定过于简单化、原则化，可操作性差。只重视对纳税人和税务机关的监督，忽视对相关部门的制约，尤其是对有关部门配合和支持税收工作的具体义务和不履行这些义务所应当承担的法律责任没有明确规定。
从总体上看，我国针对自主创新税收优惠立法一直没能很好的贯彻税收法定原则，除有限的几部法律规定了自主创新税收优惠措施外，其余的自主创新优惠措施则大量出现在行政法规和财政部、国家税务总局下发的通知、规定和办法中，且多为依据经济的发展状况和国家产业政策的调整变化而制定，缺乏系统性、完整性。这种极具变化性的通知、规定和办法，通常不能得到及时、广泛、有效的宣传，有些税收政策的条款规定过于简单，弹性甚大，给税收政策的操作实施带来一定的难度，使得行政机关事实上行使了税收立法权，在一定程度上影响了其效用的发挥。
2，税收立法技术含量低，缺少预测性、规划性和针对性
客观地说，我国税收立法技术水平不高，无论从税收立法原则的确立、立法时机的选择，还是税法的结构安排、税法形式与级别的选择等，都存在着不同程度的问题。税收立法行政化导致部门自立规章现象普遍，加之许多税收规章属应急措施，大量的自主创新税收优惠措施既有为实现各种社会经济政策目标而制定，也有很多属于临时之举，治标不治本，而且各种自主创新税收优惠措施由于是在不同的历史阶段逐步形成的，相互之间缺乏协调和配合，甚至相互冲突。这种情况一方面损害了自主创新税收优惠立法的规范性，另一方面也影响了自主创新税收优惠作用的有效发挥。税收立法缺乏严格论证，难以体现立法者的立法思想和意图，制定出来的规章与税收法律、行政法规不相衔接，税种之间相互冲突的现象也时有发生。这种情况下，更谈不上对立法的科学预测和规划。
同时，我国激励自主创新的税收优惠方式单一，虽然是为了操作简便、易为征纳双方把握，但引导企业增强自主创新能力的效用不显著，而且政策的多变性易导致短期行为，对自主创新能力的增强缺乏持续有效的激励。按照现行税法的规定，激励自主创新的税收优惠是以企业为主而不是以具体的项目为对象，使得一些企业的非技术性收入也享受了税收优惠待遇，造成税收优惠泛滥，而且使得一些经济主体的有利于技术进步的项目或行为不能享受到税收优惠，造成税收优惠政策缺位，最终降低了税收优惠政策的效应。
自主创新是一项连续的发展的系统工程，其涉及因素之多，范围之广，存在着多种演进路径，而立法缺乏预测性，无法及时反映环境和形势的变化，对自主创新行为的激励可能落后于或不适应现实需要，规划性的缺乏也导致创新主体无所适从。税收规章的制定颁布随意性较大，如果政府为了自身的利益肆意颁布更改法规，那么将造成创新主体对创新行为收益预期的不稳定。
3，税收立法以聚财为目标，对经济调节不力，缺乏透明度
实施新税制后的税法，其特点是聚财功能更加强化。在税制结构上，确立了流转税和所得税的双重主体税种法律地位；在财税体制上，确立了分税制，强化了税权；在税收征管模式上，普遍建立纳税申报制度，积极推行税务制度等，降低征税成本。恰恰是这种税制忽视了更深层次的来自经济主体自身的对效率的追求。为了聚财，导致对创新行为的不重视，优惠措施难以制定和执行。
实现立法的公开与透明，将其置于“阳光之下”是税收法治化的必要条件，也是更充分地发挥税收积极调节作用的重要前提。只有让创新主体参与到事关影响自身利益的税收立法之中，充分表达其意愿，才能保障其民主监督权利，从而有利于提高人们遵照税法开展创新行为的自觉性和主动性。创新主体可以在法律许可的范围内，根据政府税收政策的导向，结合创新需求进行税收筹划，从而尽可能地减少税收负担，获得税收优惠利益，也有利于税法的贯彻实施。当前，我国虽然对于税收法律实施了听证制度，但大多数税收法律规定仍缺乏专家和社会公众的广泛参与和讨论。由于税收立法的不透明，创新主体难以有效地反映遇到的问题，一方面无法确定自己进行的税收筹划是否在法律允许的范围内，另一方面创新主体往往因部分纳税人通过钻法律的空子来减轻税负的行为受损失，被迫耗费人力、物力去进行税收筹划。
（二）我国现行所得税政策在增强自主创新能力方面存在的问题
*年，我国完成企业所得税收入4363.1329亿元，外商投资企业和外国企业所得税收入1147.6932亿元，个人所得税收入2093.9136亿元，各类所得税收入共计7604.7397亿元，占全年税收总收入30865.8317亿元的24.64%，占当年国内生产总值的182321亿元的4.17%.[12]所得税在社会经济中发挥着重要的调节作用，也成为我国鼓励自主创新的一项重要手段。
从我国现行的所得税政策来看，在科技投入、科研活动、高新技术产业发展等方面都已有了相应的税收激励措施，调整也比较快。但是不难发现，现行企业所得税制在增强企业自主创新能力方面仍存在着功能缺陷，主要表现在以下几个方面：
1，现行所得税优惠方式仍显单一
目前我国已经采用了多种税收优惠方式，但有较多限制。例如，我国现行所得税对新产品、新技术和新工艺采取实际发生的经费可以在税前扣除，当年比上年增长超过10%时，另加50%税前扣除的优惠，但由于可享受税收优惠减免的技术开发费是当年实际发生额，加之以企业盈利为前提，并存在一定时效性，而当前我国企业规模普遍较小，效益欠佳，每年研发投入较少，得到的实惠其实并不多。
我国现行个人所得税除了特殊奖金与政府特别津贴，几乎没有针对高科技人才的税收优惠政策，对科研人员的激励措施也不够。科技人员是自主创新的主力军，为使这支队伍保持旺盛活力，科研院所和企业在工资、奖金和福利方面给予了科研人员优厚的待遇，其人均月工资水平要大大高于一般工业企业。对于高科技企业来说，其对科研人员的工资奖金总额已占据生产成本的主要部分。但企业所得税中规定的计入成本的“计税工资”限额只有1600元，除此之外的工资、奖金，企业要从税后利润中支付。一方面加大了企业人力资本的负担，减少了企业税后的纯利润，导致企业无力继续扩大技术创新的投入；另一方面企业用税后利润发放职工工资、奖金时，为稳住人才，不得不替员工交个人所得税，这造成了企业的重复纳税。虽然个人所得税对科技人员技术成果奖励实行免税的优惠政策，但要求太高，大多数技术人员的奖励仍需缴税。同时，现有政策对以技术成果入股所取得的股权免税，但个人取得按股份、出资比例分红或转让股权、出资比例所得时要照常纳税。这些都打击了科技人员的创新意愿。
2，现行所得税仍存在歧视性待遇
我国国情决定了我们必须“有所为、有所不为”，集中力量办大事，在一定时期内重点突破，以创新点带动创新面的铺开。基于此，对于不同的地区，不同的产业，甚至不同所有制单位采取了不同的税收政策，在达到特定目的的同时，却违背了税收公平原则。对高新技术产业开发区区内企业所得税的众多优惠，使得区内非高新技术企业也能享受所得税优惠政策，而区外的高新技术企业却不能享受到税收优惠政策支持，导致许多企业为了进入高新区享受优惠不是在科技创新上下功夫，而是在“新产品”、“高科技企业”的认定上钻空子，“假注册”、“贴标签”等行为屡见不鲜，既不利于政策目标的实现，也不利于发挥正确的引导作用，事实上包括减免税停止日期等规定反而保护了落后企业。
内外资所得税不统一长久以来为人们所关注，现行企业所得税制都实行33%的比例税率（外商投资企业和外国企业所得税率为30%，地方所得税税率3%），但外商投资企业和外国企业税收优惠条款多，实际执行差异更大，造成内外资企业所得税负不尽公平合理。外资企业享受的“超国民待遇”，既不利于内资企业公平竞争，实现原始创新，而其规定的不规范事实上也不利于真正求发展的外资的引入。例如，生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利年度起，第一和第二年免征企业所得税，第三至五年减半征收企业所得税。但对新办内资高科技企业，自投产之日起，只能二年内减免企业所得税。事实上，许多内资高科技企业难以享受到这个税收优惠，因为高科技项目从研究开发、批量生产，到开辟市场，其周期一般较长，大多要超过二年，等获利时已过优惠期限，得不到对持续创新行为的激励。
所得税优惠的歧视待遇同样存在于内资企业内部。《关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税字[1996]119号）》规定，对科研单位和大专院校服务于各业的技术成果转让，技术培训，技术咨询，技术服务，技术承包所取得的技术收入暂免征收所得税。而《国家税务总局关于享受税收优惠政策的科研单位认定问题的批复（国税函[1996]256号）》专门指出，上述所称的科研单位是指全民所有制独立核算的科学研究机构，不包括企业事业单位所属研究所和各类技术开发、咨询、服务中介组织。
3，现行所得税费用扣除标准苛刻
许多国家都允许企业将用于科研、试验的投资，以一定的比例或全部作为费用扣除。如澳大利亚规定，对专门用于科研的建筑和设备的费用，可以按照不少于3年的时间扣除；对居民公司每年在澳大利亚使用的科研开发费用超过5万澳元的部分，可以准予升值按照150%扣除。这一政策适用于基础研究、应用研究、使用早期科研成果和经验进行试验性开发、创新或者改进原材料、设计、产品、劳动条件、工序流程所发生的费用。[13]
美国的科技税收政策规定，纳税人可以把发生的与贸易或商业活动有关的研究和试验支出作为直接可扣除费用予以抵扣，而不必作为计提折旧的资本支出。凡是当年研究与开发支出超过前3年的研究与开发支出平均值的，其增加部分给予25%的税收抵免；企业向高等学校和以研究工作为目的的非盈利机构捐赠的科研新仪器、设备，可作为慈善捐赠支出，视同费用，在计税时予以扣除。法国规定以教育和科学研究为目的而建立的非盈利公司，其有关的经营所得不予课税．无关的或关联不大的经营所得只按较低税率计征，相当于正常税收负担的一半；专利损失准许从综合所得中扣除。加拿大对研究和开发方面发生的当期费用和资本费用，规定允许在发生当年直接冲销．按100%扣除；同时纳税人可以额外扣除其前3年平均支出的50%（1O0%扣除之外的附加扣除），作为增加其研究与发展费用的附加津贴。对以非盈利为目的而组建的科研公司实行免税政策，尽管这类公司实体会取得一些在其他情况下应纳税的所得，但他们也不必缴纳公司所得税。[14]
当前我国的税收政策只是对企业技术开发的新产品所带来的利润予以一定的税收减免，对企业用于科研开发的投资以及产品开发、转化过程中发生的费用，在税收上没有给予更多地考虑。现行所得税费用扣除上虽然也强调技术开发费并做出了相应的规定，但是扣除额、扣除方式以及一些其它限制条件较多，难以有效的鼓励创新。
（三）我国现行增值税政策在增强自主创新能力方面存在的问题
*年，我国国内增值税收入10698.2857亿元，占全年税收总收入30865.8317亿元的34.66%，占当年国内生产总值182321亿元的5.87%.作为我国的第一大税种，增值税在国民经济中发挥着重要作用。然而，我国当前实施的增值税政策建立于1994年，当时基于财政“两个比重”严重偏低的压力，选择的是税基最宽，离效率、公平目标也最远的生产型增值税。尽管如此，在鼓励自主创新中已经发挥了重要作用。
增值税作为我国第一大税种，流转税的特性使其影响的链条极广。与其它流转税相比，增值税里有公平、中性、税不重征、普遍征收的突出特点。从目前情况来看，主要存在以下问题。
1，增值税税额抵扣不彻底，增加创新主体的税收负担
我国当前实施的是生产型增值税，它所实行的原则是“应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额”。由于以高新技术企业为代表的研发型企业主要靠智力劳动，比一般加工产业的资本有机构成高，其无形资产和开发过程中的智力投入占高新技术产品成本的绝大部分，产品的原材料、动力成本等所占的比例低，加之增值税实行凭发票抵扣制度，能抵扣的当期进项税额十分有限，而且研发企业的产品研发周期长、产品推销成本高、科技含量高，所以产品的附加值就高，其结果就是高昂的应纳税额。而企业在产品的研发中高额的人力成本支出在目前我国增值税的计算时并未列入成本，因此造成研发企业增值税大大高于其他企业。现有的增值税征收措施严重影响了企业自主创新的积极性。
另外，现行增值税的进项税额中，不允许抵扣购买固定资产设备费用，而企业的自主创新，主要除了靠人才的智力劳动还要靠先进的技术设备，两者相辅相成，缺一不可，自主创新所需要的先进技术设备一般成本高昂，所应用的一些高新技术也逐步物化在所购买的技术设备中。如果不允许这些设备在进项税额中抵扣，一律放在固定资产折旧中处理，产品中相对较高的折旧费用得不到抵扣，一方面资金回收速度缓慢，另一方面在一定程度上形成了对高新技术产品的重复征税，加重了企业的纳税负担，不利于企业的创新。
2，增值税出口退税政策不稳定，税负不公平
我国增值税出口退税政策的调整对于缓解政府的财政困难，稳定和扩大出口以及抵御亚洲金融危机的影响等方面都在特定条件下发挥了重要作用。但是，由于我国外贸企业对改革作用弹性非常大，对政策的抑制和鼓励作用反应非常敏感，出口退税政策不稳定也给外贸发展带来了明显的负面效应，容易引起骗取退税行为的发生。目前，出口骗税行为屡禁不止固然与海关处罚、打击力度仍显不够有很大联系，但也与我国退税率参差不齐密切相关。国家每次提高了出口退税率之后，高退税率商品出口就会骤增，海关也会发现大量利用“多报少出、劣质优报、低质高报”等手段骗取退税的现象。退税率参差不齐，导致利益差距加大，骗税分子更有利可图。例如，服装、陶瓷、电子产品等高退税率商品，在调高退税率前后货物报价相差悬殊，明显偏离市场正常水平。
依据我国现行出口退税政策，绝大多数商品的退税率不仅低于法定征税率，一些商品的退税率甚至低于实际税赋水平，导致出口退税不彻底，是退税不足额的主要原因。退税不足额则往往导致创新企业实际税负的增加，削弱了其竞争力，也挫伤了企业创新投入的积极性。
3，增值税小规模纳税人的界定限制了中小企业创新
《中华人民共和国增值税暂行条例》根据生产经营规模和会计核算健全程度，将纳税人区分为一般纳税人和小规模纳税人，分别实行“购进扣税法”和“简易办法”征增值税。使小规模纳税人在市场竞争中处于不公正的地位，相对税赋过高。首先小规模纳税人即使得到增值税发票也无法抵扣。其次，本身不能开具增值税专用发票，即使通过税务局代开，得到发票的企业也只能按4%或6%进行折扣，作为厂家当然不愿从小规模纳税人处进货，从而加大了这种税收引致的不公平。
我国采用的是多档税率，有17%、13%、0以及6%、4%两档征收率，抵扣税率有4%、6%、7%、10%、13%、17%.税率差异导致的重复征税主要体现在一般纳税人与小规模纳税人之间，小规模纳税人的税负往往高于一般纳税人，只有一般纳税人的货物增值率达到63.82%，一般纳税人与小规模纳税人税负才相同，低于此增值率时小规模纳税人的税负重于一般纳税人，因为小规模纳税人没有进顶税金抵扣。一般纳税人也同样存在税率差异导致的行政重复征税。如果纳税人购进货物适用免税或低税率，销售货物适用基本税率，则这些购进货物在新货物售价中将被视为增值额重复计算征税。
（四）我国现行关税政策在增强自主创新能力方面存在的问题
*年，由海关进口税收4220.0523亿元，占全年税收总收入30865.8317亿元的13.67%，占当年国内生产总值182321亿元的2.31%.扣除掉海关的增值税，事实上，关税无论从绝对数量上，还是从相对比重上都远不如所得税和增值税，但关税的特殊目的及其特殊征税对象，使得其在自主创新尤其是引进消化吸收再创新中发挥着重要作用。
我国现行关税在鼓励自主创新，尤其是引进消化吸收再创新方面起到了重要作用，效果明显，仍然需要改进的是以下几个方面。
1，关税优惠政策不规范
加入WTO后，我国对关税优惠政策进行了更大规模的清理整顿，但关税减免优惠仍然存在过多、过宽、过滥的现象，导向性不明确。同时，关税优惠政策多为针对特定行业或区域甚至特定产品制定，包括很多各种临时性通知，往往是应时而变，虽然在针对性和灵活性上具有一定的优势，却导致不同的创新主体站到不同的起跑线上，不利于公平竞争，抑制了创新主体的积极性。
2，关税优惠政策实施力度不够
现行关税优惠政策的不规范也增加了海关办税的难度，更重要的是加大了企业利用这种优惠政策的成本。对享受优惠政策资格的过多限定，导致认证上的麻烦和手续的繁琐，容易造成逃税、骗税等违法情况的发生，更容易诱使利用权力寻租行为的出现。
由于长期以来我国对进口整机设备实行免税的优惠政策，实施中又存在简单粗化的问题，致使许多企业在引进国外先进技术时，只重视成套设备的引进，缺乏对核心技术的引进、消化和吸收，并不能很好的体现政策的意图。
（五）增强自主创新能力中需要税收政策扶持的领域还存在着一定的政策真空
新中国成立后，我国分别于1950、1958、1973、1984、1994年进行了共五次大规模的税收制度改革，尤其是1994年税制改革，力图全面改革工商税收制度，基本上建立了适应社会主义市场经济体制要求的税制。同时，税收征管及相关政策方案也得到了很大的完善。但是，要增强自主创新能力，还有很长的路要走。
1，各种政策，尤其是税收政策之间的协调、配合不足
以往我国也为促进企业的创新能力出台过优惠政策，但大多只能提一些方向，很难让企业真正得到实惠，主要是由于过去国家各部门间缺乏协调。以往科技部出台的政策，如果不能得到财政部、税务总局的认可就实施不了。另外，中央和地方在鼓励自主创新的具体措施方面也不尽协调。例如，按照国家统一政策，高新技术企业头两年所得税按15%减免，某省曾经自行提出接下来三年继续减免，最后却不能执行，减的税又要补回来。而分散于不同税收文件中的多数优惠条款内容上存在交叉重叠现象，有些不合时宜的规定未及时废止，优惠政策的稳定性差，税收法规间的衔接不紧。
*年，自主创新迎来了一个更加有利的社会环境。在各有关部门的配合下，以往政策中与自主创新相矛盾的内容得到了清理，各部门之间虽然仍存在分歧，但基本上达成了一致，反映在《国务院关于实施〈国家中长期科学和技术发展规划纲要（*-2020年）〉若干配套政策》中，新政策的可操作性明显加强，而且很全面，包括金融政策，也包括税收政策，在金融方面要创造更好的金融环境，让那些发展中的企业能获得金融资本的支持；也要通过对高技术企业的税收政策，特别通过税收的减免来鼓励它在研发方面进行更多的投入。但是，总体上看，这种协调还是偶尔的，非常规的，在国务院的协调之下，并没有建立长效机制。同时，各项税收政策内部关系的处理，各个税种之间的搭配还存在一定的问题。例如，我国增值税中有对混合销售和兼营业务征税的规定，营业税中也存在对混合销售和兼营业务征税的规定。以从事货物的生产、批发、零售为主的纳税人，其涉及的混合销售行为应一并征收增值税。但是，当对该项混合销售行为征收增值税时，对其中的营业税项目因为无增值税进项税金抵扣而税负加重。增值税尚未实行普遍征收，对从事计算机软件开发销售缴纳增值税的公司，同从事软件所有权或专利权转让征收营业税的企业相比，因为后者缴纳营业税使得前者得不到进项税抵扣而税负明显加重。
2，增强自主创新能力税收政策执行不力
一项政策作用的发挥必须着力于具体的执行，事实上，相关税收政策执行上的不力已经成为制约激励我国创新主体开展创新行为的一大障碍。
（1）增强自主创新能力税收政策理解上的差异造成的执行难
如前所述，我国税收政策的制定还存在诸多问题，包括法律级次低，绝大部分为各种行政法规，甚至以通知形式下达，稳定性较差，各种政策之间的协调性较差。同时受不同执行主体认知上的差异，即使一项鼓励自主创新的政策得以制定，也往往难以有效的落实，其影响因素贯穿于政策制定、政策领会、政策执行原则、政策决策机制、政策执行条件、政策执行者素质和具体的政策执行环境。
强化宣传是加深税收优惠相关各方对税收优惠政策理解的重要途径。从目前福建省税收政策宣传方式方法来看，主要是通过纳税人自愿订阅《中国税务报》、《中国税务》、《海峡纳税导报》、《福建税务》等报刊以及税务部门通过开展有限的税收政策业务培训或纳税服务中心发放宣传材料、纳税人通过电话或到税务机关咨询等渠道，政策宣传不全面，缺乏连续性、系统性，也制约了企业对优惠政策的理解和运用。
（2）政府主管上的不执行
自主创新需要一定的条件，有着其内在的必然规律。自主创新企业初期往往对利税贡献不大，但需要较多的投入，尤其是需要相关的配套基础设施和服务。对于各地政府官员来说，在其有限任期内，鼓励自主创新意味着高投入但较少产出，“叫好不叫座”，而相对应的一些创新要求比较少的传统产业在维持现状的情况下，也能产生较多的利税。
有鉴于此，往往地方政府在具体税收政策的执行中，倾向于多收税少优惠，以实现财权最大化，即使是对中央政府乃至地方政府本身制定的优惠政策，也是“雷声大，雨点小”，推诿扯皮现象严重，尽管这种行为无疑是短视的，必将破坏长远发展的创新基础。
3，增强自主创新能力税收政策效果缺乏有效评估
税收制度只是政府筹集财政收入的工具。作为政府为了增强自主创新能力通过税收制度所作的一种间接支出，政府优惠政策把一部分该收的税款事先就通过法律规定无偿地让给纳税人，其实质是政府对一部分财政收入的放弃，是国家财力分配的一条隐蔽的渠道。从广义来理解，所有的增强自主创新能力的税收政策带来的优惠都可以看作是税式支出[15]，即政府为了实现特定的社会经济目标，以不同于直接财政支出的方式，通过税收法律条款，以主动放弃部分税收收入的形式面向特定纳税人提供的无偿性资助，包括税收豁免、纳税扣除、税收抵免、优惠税率、延期纳税、盈亏相抵、起征点、税前还贷、优惠退税等等。
既然被看作一种支出，就有必要进行税收优惠的成本——收益分析。对已经存在的税收优惠，为考察其利弊得失，决定其存废留去，需要进行成本——收益分析；对行将设置的税收优惠，为保证其取得预期的经济效果，也要进行成本——收益分析。
但是，当前我国仍缺乏针对自主创新政策制定和执行的有效评估机制，对税收优惠政策的实施监管不到位，停留在对优惠对象的优惠条件的审核环节，对政策的实施情况和效果缺乏系统的跟踪管理、评估分析及目标考核，使得税收优惠政策在实际操作中，出现滥用、难以执行，产生税负不公等问题，妨碍了鼓励自主创新功能的发挥。
4，增强自主创新能力税收政策的国际协调重视不够
全球化浪潮下国际经济活动日益频繁，税收政策的制定和执行必须考虑到国家间的协调。税收国际关系涉及税制衔接和税收管辖权的问题，由于各国税制差异，如果处理不当会对当事各方产生多种不良影响。例如，鼓励创新的税收政策并不能得到国外的税收饶让，各国的各种增税或减免税措施相互抵触，甚至其他国家采取的相应税收措施演变成无休止的争斗，结果将是事倍功半。
税收国际协调的内容涉及税收管辖权、税收制度、税收政策和税务合作等，其主要形式为税制改革、税收宣言、税收协定、区域协调和国际组织协调。例如，亚太经济合作部长会议（APEC）2001年在上海召开了第9次各国领导人会议，宣称“在APEC区域内对电子交易暂不征收关税”。
当前，我国对税收国际协调的研究仍比较薄弱，较多地从外交的角度考虑，在政策的制定过程中，重视不够，不仅不能消除关税壁垒、避免跨国所得和重复征税，也不能促进各国互相变换有关信息，损害了税收法律和政策的有效性，更使得我国的税收大量流失到国外，而企业并不能真正享受到优惠。
5，自主创新税收政策制定缺乏风险意识
（1）对自主创新企业风险缺乏考虑
税收政策设计没有考虑到开展自主创新企业所面临的风险。自主创新的特点是高投入、高风险、高收益。然而，在税收政策设计上却忽略了其风险性。事实上，企业在自主创新中面临着巨大的市场风险、开发风险和技术流失风险等，而目前我国的税收政策只是对企业技术开发的新产品所带来的利润予以一定的税收减免，对企业用于科研开发的投资以及开发过程中可能的失败，在税收政策上没有给予更多的考虑。
这种忽略创新过程，重视经营成果的税收激励导向，必然抑制企业直面风险、开展创新行为的热情，导致对中间产品的投入不足，一旦企业研发失败，就无法享受到政策优惠，对于那些尚处于研发阶段的企业来说，无疑会挫伤开展创新行为的积极性。
（2）对使用创新成果的激励不足
我国税收政策着重于企业开展自主创新，但对于创新成果的使用缺乏有效地激励。由于科技创新成果的使用者往往在成果推广应用初期对成果的使用方法不掌握、不熟悉，总有一种怕担风险的心理，创新成果的初期使用中也确实往往存在着这样那样的风险。对使用创新成果者进行鼓励，让科技创新成果尽快转化为生产力，将能发现创新中存在的不足，从而提高创新的效率，有效的解决技术创新中外部性问题。对使用创新成果的鼓励，也促使创新主体在进行创新行为时不仅考虑该项目能否顺利完成，更要考虑其创新成果的使用价值和应用范围。
三、运用税收政策激励自主创新的建议
《国务院关于实施〈国家中长期科学和技术发展规划纲要（*-2020年）〉若干配套政策》中指出了十个在营造激励自主创新的环境、推动企业成为技术创新主体、建设创新型国家中需要特别强调的政策，税收激励位居第二。税收政策功能作用得到了充分的肯定，而2001年——*年我国税收弹性分别为2.63、1.46、2.15、2.71、2.02，[16]税收收入保持了持续平稳的增长势头，为进一步的税收政策改革提供了坚实的后盾，必须充分利用现有条件，根据创新行为的规律、动机、效果，结合国家大政方针、产业政策、市场导向，在税收法律的保障下，科学地设计政策措施、实施范围和实施步骤，强化税收的引导效应和激励效应，使增强自主创新能力的税收政策具有针对性，并切实可行，推动“中国制造”转向“中国创造”。
（一）加快税收法制建设，规范自主创新税收优惠立法
法律是市场经济条件下各市场主体行为的基本准则，在保障和规范各创新主体的创新行为中发挥着重要的作用。加快税收法制建设，整合现有法律法规，提升税收立法级次，加快税务机关与部门合作的立法规范，明确相关部门协作、配合的职责、义务和法律责任。
1，提升自主创新税法的位阶，构建完备的税法体系
在完善宪法中涉税内容的规定的基础上，健全我国多层次的税法体系，逐步改变目前以税收行政法规为主的现状，规范税务部门规章的制定程序，保证税收立法体系的完整性、协调性，从而提升高位阶税收法律在整个税法体系中的比重，保证税收立法的稳定性与权威性。借鉴世界上一些成熟的市场经济国家通过制定颁布税收基本法来统领、指导、协调各单行税收法律、法规的做法，建立鼓励自主创新的基本法律依据，相互协调、配合，共同促进税法体系的不断完善。[17]
我国现行的促进自主创新的税收优惠政策，都是通过对一些税收法规的某些条款进行修订、补充形成的，散见于各类税收单行法规或税收文件之中，且很多的税收优惠政策缺乏长期稳定性。为此，根据我国实际情况，国家应制定《国家高技术产业发展法》，从总体上考虑高技术产业发展战略以及相关的财税政策，制定专门的《财政激励自主创新政策法规》、《税收激励自主创新政策法规》。其主要内容应包括：研究和判定予以鼓励的自主创新及产业标准；明确财税优惠政策的目标和具体受益对象以及相应的政策支持方式；加强对自主创新税收优惠的管理与分析评估。同时，通过制定相关程序法，建立一套保证优惠政策有效实施的工作机制。
发达国家的经验值得我们借鉴，法国针对本国在20世纪90年代高科技竞争中有所落后的状况，制定《创新与科研法》，对推广高科技成果、给予创新企业财政税收优惠、鼓励科技人员创建高科技企业，界定创业者法律地位等做出了明确规定。而美国为不断强化其创新传统和能力，专门制定了鼓励技术创新、保护知识产权以及促进科技成果转化的法律，内容涵盖技术转让、联邦政府研发经费管理、考核与激励机制等诸多领域。*年，美国国会议员提出《国家创新法》议案，包括成立“总统创新委员会”、设立总统“创新加速鼓励基金计划”、大幅度增加基础研究投入、永久减免研究开发税收、加强创新人才培养、支持优秀中试平台试验、鼓励对技术创新热点问题开发等十大措施。[18]
2，完善自主创新税收优惠立法技术，提高税收立法的透明度
在提升自主创新税法位阶的基础上，增强立法的前瞻性和规划性。可考虑增加立法中专家参与的程度，集合社会科学类专家和自然科学类专家的智慧，做好自主创新税收优惠立法的论证规划工作，安排好立法顺序，通过长期社会经济发展趋势预测和分析，使立法具有相对的前瞻性。税收法律应具有较强的针对性和可操作性，但是要避免出现一事一法，一“人”一法，那样反而会增加社会创新的成本。因此，要先从程序上去规范，杜绝立法模糊带来的执行中的随意性。税收立法时，要注意不同时期优惠政策条款的衔接，制定清晰的、前后一致的及有预见性的政策，从整体上考虑税种之间的内在联系以及各税种优惠形式的特点，根据社会经济形势发展的需要及时地进行法律的更新，既保持法律的稳定性，又使其具有灵活性。考虑到现实情况，建议税收主体法律每五年修订一次。
要充分动员广大纳税人参与立法活动。税收立法注意听取各种意见和建议，集中人民群众的智慧，以法定的民主立法程序，来保证立法正确反映纳税人的共同意志；另一方面要坚持立法内容的民主性，在所制定的法律中详细记载纳税人享有的民利的内容、范围及实现途径，以及保障这些权利得以实现的具体措施，真正使纳税人参与税收立法的民利制度化，从而保证立法的公正性和科学性，以适应不断发展的创新过程。
（二）完善所得税优惠政策，鼓励多种经济实体加大自主创新的资金投入
通过企业所得税优惠政策的合理制定和有效执行，鼓励多种经济实体加大对自主创新的资金投入，引导企业敢于创新、乐于创新。立足于增强自主创新能力，我国所得税政策可考虑从以下几个方面进行改革。
1，放宽所得税扣除规定
可适当放宽固定资产折旧、坏帐准备金的提取、损失跨年度结转等扣除项目的标准。如明确规定用于自主创新活动的新设备、新工具可以实行双倍余额递减法或年数总和法等加速折旧办法，让企业获得递延纳税的好处；还可考虑对技术先进的环保设备、国产软件的购置和风险资本的投资实行“期初扣除”的折旧方式，允许在投资当年能扣除50-100%，以利于提高投资回收速度，促进自主创新产品的市场拓展。在坏账准备计提的比例上，相应提高比重。在损失结转上，参照国外的经验采取“前转”和“后转”相结合的办法，适当延长补亏的期限。
减少在限定性扣除项目范围上的过多规定，包括利息支出、大修费支出、从提取的职工福利费中列支所谓福利人员的工资、业务宣传费等。为了激励企业对自主创新投入的长期稳定增长，可以考虑按近几年来的平均数计算增长基数，从激励企业对自主创新投入持续增长的目的出发，只要近5年的平均投入比为每年增长10%以上，均可按150%的比例扣除，当年不能全部扣除的余额结转下年抵扣，办法可参照企业所得税亏损弥补的做法。
建立可在税前列支的技术研发专项资金制度。可以借鉴日本《科学技术基本法》（1995）中“扣除相当于培训软件工程师开支20%和相当于售价2.5%的金额用做意外损失准备金”的规定和韩国关于企业计提技术开发准备金所得税前列支的规定，准许企业按销售或营业收入的一定比例设立各种准备金，如风险准备金、技术开发准备金、新产品试制准备金以及亏损准备金等，用于研究开发、技术更新等方面，将这些准备金在所得税前据实扣除。
2，取消所得税歧视
给予从事自主创新的企业的所得税优惠政策，既不应按所有制性质，也不应按企业的当前经营状况来确定优惠标准，要统一各类企业所得税制度，以项目或创新行为为依据，将“特惠制”改为“普惠制”，公平税负，强化对自主创新的激励。
（1）取消自主创新优惠政策的各类所有制限制
无论哪一种所有制单位，都是市场经济中的运行主体，享有平等的权利和义务，只有取消对特定所有制的优惠，才能使同类企业公平竞争，在创新中发挥各自的优势。事实上，大批中小型民营企业在我国自主创新过程中已经并将继续发挥重要作用。但是切勿矫枉过正，确保优惠政策执行中各创新主体都得到同等的对待。
（2）合并内外资企业所得税
统一内外资企业所得税，实行国民待遇原则。我国企业所得税制度内外两套税法并存，在税前扣除项目和标准方面“内紧外松”，在税收优惠方面“内少外多”。实行内资企业与合资企业统一的财税政策，既不论内外资企业，也不论企业是否有盈利，对符合自主创新企业条件的研究与开发，在初始年度都实行据实税前列支，建立合资企业与内资企业之间公平的市场竞争环境，鼓励内资企业站在同一起跑线上开展创新，减少其税收负担。
（3）建立针对自主创新企业的优惠政策
与WTO规则相适应，实现税收优惠范围由特定高新技术产业开发区内企业向真正的高新技术企业转变，从支持产品向支持技术研究开发转变，改变过去以区域为标准确定高新技术产业税收优惠范围的做法，使自主创新企业得到实惠，专心于创新行为，也推动原享受优惠的非创新型企业开展创新。
3，完善个人所得税制，加大专项经费投入和科技人才培养，为增强自主创新能力所需人力资本提供支持
改进个人所得税，实行综合和分类相结合的个人所得税制，对科技人员与创新项目挂钩的收入给予一定的优惠，激励科技人员积极地投身于自主创新之中。《国务院关于实施〈国家中长期科学和技术发展规划纲要（*-2020年）〉若干配套政策》中指出，要完善高新技术企业计税工资所得税前扣除政策，可考虑扩大企业范围，增大可享受优惠的人群。建议拓宽《国家税务总局关于促进科技成果转化有关个人所得税问题的通知（国税发[1999]125号）》中对享受优惠政策的科技人员必须为科研机构和高等学校的在编正式职工的规定，鼓励社会各界人士广泛参与自主创新，以成果而非身份限定范围。
法国规定，公司出让技术获得符合条件的技术转让收入，作为长期资本利得，按19%的税率纳税，而标准税率为33.33%；个人的技术转让所得，也视同资本转让所得，按16%的低税率纳税。后来又规定，从1997年起，在预定的产权转让尚未发生的情况下，以专利、发明或工业生产技术等无形资产向企业进行投资的投资者，所获利润增值部分可延期五年纳税。
参照此，建议对符合限定条件的科技人员因在研究开发中做出突出贡献而获得的雇主发放的科研奖金和科技发明的提成收入免征个人所得税，对研究开发人员以技术入股的股权收益包括红利和转让收入及股票期权转让收入免征个人所得税，知识产权转让收入或特许权使用费收入享受与稿酬同等税收待遇或更优惠待遇。取消对高新技术企业的计税工资扣除限额标准，对经严格认定的研发人员工资，与软件生产企业和集成电路设计企业一样，按实际发生额在计缴企业所得税前扣除。
（三）推进增值税改革
作为我国第一大税种，增值税在自主创新中可以而且应当发挥更大的作用。改革可以从以下几个方面着手。
1，加快增值税的转型
我国已在东北地区试行增值税转型并已取得一定效果与经验，可以考虑加快生产型增值税向消费型增值税的转型。即在增值税进项税额的抵扣中，可对购进固定资产支出额进行抵扣，也可充分考虑自主创新研发投入巨大而原材料消耗少的行业特点，同时允许抵扣外购的专利权和非专利技术等无形资产和技术设备的固定资产进项税金，以减轻企业税收负担，促进企业加大科技研究与开发投入，增强自主创新能力。同时，企业研制属于国家产业政策重点开发的高技术含量、高市场占有率、高附加值、高创汇且对本省乃至全国经济发展有重大影响的新产品，其缴纳的增值税可依据不同情况给予一定“先征后退”的照顾。
当前情况下，考虑到增值税涉及面之广、数额之大，可在国家扶持自主创新能力产业结构调整的重点行业率先实行消费型增值税政策，并逐步扩展针对增值税增量的转型改革。在增值税转型的基础上，进一步完善促进企业自主创新的财税政策，统一各类企业税收制度、完善税收抵扣、减免和加速折旧等政策，鼓励企业加大研发、职工技术培训和设备更新改造的力度，增强企业自主创新的内在动力，推进企业财务制度改革，营造有利于增值税在推动自主创新中良好运转的整体环境。
2，改革现有增值税纳税人的划分
按照创新行为的先进性和对社会的贡献程度等判别享受优惠对象的标准，推进一般纳税人扩面工作，逐步放宽直至取消增值税一般纳税人资格审批制度。根据增值税的本质特征，只有全面实行环环抵扣的增值税，其优势才能充分发挥，否则，增值税抵扣链条中断，容易造成税负不均和增大偷漏税的可能。因此，理应是所有的企业都进入增值税的抵扣链条。只有脱离该链条的企业才需要审批。在现有形势下，可行的方案是先合理界定小规模纳税人企业的税负水平。根据国际通行的20%左右的增值率为基准，考虑我国目前企业销售利润率的实际水平和现行增值税一般纳税人3.8%左右的税负率，可在理论上计算出小规模纳税人企业的合理征收率为2%——4%，结合其他因素。建议改革后工业性质的小规模纳税人企业征收率为4%，商业为2%，与现行征收营业税的交通运输、建筑安装和邮电通讯等税目大体相当。[19]通过降低小规模纳税人企业的征收率并最终取消增值税一般纳税人资格审批制度，可以缩小了名义税负与实际税负的差距，降低中小企业的税负，降低其进行创新的成本。
（四）积极利用关税政策手段，激励企业自主创新
加入WTO后，我国面临的国际形势依然严峻，在调整关税的时候必须以增强自主创新能力为目标，将鼓励引进国外先进技术、设备的重点转到促进国内企业对引进技术进行消化、吸收，发展自主知识产权上来。
1，规范优惠措施，统一名义关税和实际关税
虽然我国关税税率经过多次的调整，现在已经大幅度降低，但因为大量关税优惠政策的存在，使得名义关税和实际赋税仍存在脱离现象，有必要对各项关税优惠政策进行梳理，调整关税结构，改变重实物轻技术的倾向，规范国际贸易中技术转让和专利出口的税收优惠政策，使创新主体在行为时能够清楚地预知关税政策走向。
进一步修订完善有关科学研究、技术开发用品进口的税收优惠政策，明确企业从事科技活动进口科研用品的税收优惠待遇，降低创新型企业的整体税负，使优惠措施落到实处，通过规范化促使创新主体明确规则，合理安排自身的创新行为。
2，完善出口退税政策
实行全国统一的出口退税政策，如统一实行“免、抵、退”税方法计算应退税额。降低政策门槛，对替代进口产品的重点产品的国内销售视同出口，予以税收优惠。
（1）强化技术手段，统一出口退税办法
建立国内征税与出口退税的一体化管理模式，实现征退税信息对称。首先，促进出口货物的实际税负与征税率相一致。要严格推进依法治税，坚决清理税收减免、包税、欠税，坚持应收尽收，提高出口货物税收入库率。其次，实现征退税业务的合并。推行出口货物“免、抵、退”办法，实现征、退税业务合并，合并生产企业纳税申报与退税申报，使出口企业的退税业务与纳税业务同时成为企业的日常税收业务，从而实现征、退税税务机关合二为一。
（2）科学设定出口退税率
出口退税率的设计要以实现出口退税政策目标为标准，同时兼顾财政负担能力，不影响政府其他职能的发挥。出口退税率的设计要从我国外贸出口和经济发展的现状出发，将征多少、退多少的彻底退税原则、宏观调控原则与国家财力原则结合起来。一是建立出口货物实际税收负担状况定期评估制度。二是为避免退税率档次太多、大幅度变动频繁的状况，应制定一组中性的中心出口退税率，即经评估产生的实际税收负担率。同时，对征税过程中的各种优惠减免进行清理和归并，使中心出口退税率尽可能接近或等于出口货物法定征税税率。三是以法定征税税率为上限设计实际出口退税率。
3，实行几个转变
运用进出口税收政策支持企业建立技术研究开发中心，逐步从对进口整机设备的优惠，转变到对国内企业研发具有自主知识产权的产品、装备所需的重要原材料和关键零部件的优惠上来。鼓励外商投资企业延伸产业链条，加大对国家鼓励产业的核心零部件制造领域的投资。
逐步缩小内外资企业在进口税收优惠政策上的差距，将原来用于进口设备的税收优惠支出调整为对国内企业自主开发生产设备的税收优惠支出。利用进口税收政策引导外商投资企业将资金投入到高新技术、现代农业、环境保护等符合科学发展观的领域中去。鼓励外商投资的加工贸易企业，将技术水平高、增值含量大的生产环节转移到我国，落地生根、转型升级。
（五）消除自主创新税收政策真空
税收政策的调研、制定、执行、反馈和调整是一个相互紧密衔接的过程，必须予以综合考虑，消除政策真空，形成各税种有机结合、相互协调、相互补充具有合力的激励机制，使各项鼓励自主创新政策能得到切实有效的履行。
1，加强自主创新政策之间的协调，强化税收政策的执行
在增强自主创新能力税收法律的保障下，对目前相对零乱的政策进行清理，删除徒有形式或重复累赘的政策，改造不合时宜或相互交叉的政策，增加有实质内容、有活力的新政策。政府在制定各项鼓励自主创新政策的时候可召集各个相关部门进行充分的协商，建立相互的通报机制，促使各部门在制定部门内政策时协调行动，从全局出发确保创新优惠的可落实，避免各个部门间的相互推诿，多方位的监督也可以有力地打击骗取税收优惠的行为。
各级税务部门要立足科技、经济发展和社会进步大局，全心全意服务企业自主创新，在政策制定的基础上，多渠道、多形式做好优惠政策的解释和宣传。增强税务人员业务培训力度，使其熟悉税收优惠政策，改变滞后的纳税服务理念，主动去企业宣传和解释相关政策。税务部门可以通过报纸期刊、发放单项税种资料、政府网站公布、专题税收宣传讲座以及利用税务学会等研究机构的调研平台，建立良好的信息沟通机制，鼓励企业参与合法的税务筹划活动，在实践中用足用活优惠政策。严格执行国家税务总局制定的《税收减免管理办法（试行）》等相关规定，完善电子申报制度，“一窗受理，并联审批”，减少优惠政策的审批环节，方便纳税人办理减免税手续。在加大优惠力度的基础上，通过税收的反向激励促进传统产业的创新，使得地方政府有动力去主动推进区域内企业的自主创新行为。
3，做好自主创新税收政策效果的评估
国家应把增强自主创新能力的税收政策作为宏观经济调控的重要手段纳入国民经济和社会发展的全局中统盘考虑，建立起运用税收杠杆调节宏观经济的机制，并根据经济运行走势及时地调整税收政策，以促进国民经济持续、快速、健康发展。同时，国家还应把税制作为一个整体考虑，对于拟通过税制改革达到的各种目标（如提高国际竞争力、提高经济效率、增加税收收入、实现分配公平、改善税收管理等）加以权衡，对各税种在自主创新中的地位、作用和税种之间的关系加以协调。
可借鉴相关评估方法，建立对税收政策实施情况和应用效果的评价指标，形成一套可行的跟踪管理、评估分析及目标考核机制，每年测算因税收优惠所减少的收入规模，评估企业因享受优惠而产生的效益规模及其对经济增长和税收收入的贡献率，并据此对增强自主创新能力的税收政策进行及时地评估，为政策调整提供可靠的决策依据。
4，加强税收的国际协调
我国对外经济联系日益密切，技术贸易大幅度增长，*年共签技术合同26.4万项，成交金额1551亿元，比上年增长16.2%[20].经济全球化和税收国际化要求我国税收制度应加速与国际接轨，从税制结构设计、税种配置、政策取向到征管体系等能全方位地适应开放经济环境的需要。加入WTO以后，我国参与税收国际协调的活动越来越多，应设立专门机构，明确职责，负责税收国际信息的收集整理，处理我国与其他国家或国际组织交往的日常事务，研究税收国际协调的战略问题；开展税收国际协调战略问题的专项研究。我国也应积极参加相关税收理论、政策、原则的国际协调，尊重国际惯例，在维护国家和利益的前提下，研究制定适合我国国情的增强自主创新能力的税收政策。
5，建立规避自主创新投资风险的税收政策体系
制订有关风险投资的税收优惠政策，鼓励风险投资，增强自主创新能力。对自主创新的投资不论其来源，只要是因创新成果所得的收入均予以所得税、营业税等免征或降低税率的优惠。对企业将资金投入高新技术获得的利润再用于高新技术投资的，不论其经济性质和所有制形式，都退还其用于投资部分利润所对应的企业所得税。
摘 要： 科技创新对于高新技术企业来说是一项风险性极大的投资，且研发成果随着技术的扩散而被其他企业广泛应用，并迅速转变成公共物品，企业并不能控制与获得其研发投资的全部收益。即使企业看到科技投资的高效回报，也愿意承担科技投资的风险，但面对一些大型科技项目，往往财力微薄，无力满足科技投资的要求。这时就需要政府制定相应的政策，对科技投资方面的市场失灵进行适度干预，通过向企业研发提供公共资金资助，减少企业研发的风险与成本从而实现激励企业增加科技创新方面投资的政策目标。
关键词 ：税收政策 高新企业 激励
1、税收促进高新技术企业科技创新的理论分析
目前，政策部门解决企业技术创新活动外部性问题的最常用工具主要为税收激励与政府直接资助。本文将通过对税收激励影响企业技术创新的相关理论的研究回顾和评述，初步构建税收政策该如何激励高新技术企业技术创新的理论基础。
1.1 政府介入企业技术创新活动的理论依据
一是技术创新的公共性。Romer(1990)认为，技术创新活动，尤其是研究开发活动中所提供的产品主要是以论文、专利、工艺、程序、配方、试产品、概念模型等知识形式为其表现形式，而不是以物质产品形式表现出来[1]；而知识产品是具有公共物品的性质的，在知识产权与专利保护制度不完善的情况下，复制、传播和使用知识产品的成本是微乎其微的（Nelson，1959）[2]。因此，技术创新活动充满着正的外部性即公共性。
二是技术创新的外溢性。Sunil Mani(2002)通过对外溢差距的估计发现：其他企业会从技术创新企业取得部分收益，创新者的部分或全部成果无法有效避免被他人无偿使用，使技术创新的私人收益率和社会收益率之间存在外溢差距，这在一定程度上削弱了创新者的积极性[3]。
三是技术创新的风险性和不确定性。Kamien and Schwartz(1975)指出技术创新需要长期大规模资源的投入，而只有当投资者有利可图时，技术创新活动才会继续；在以完全竞争为最优资源配置形式的市场机制中，技术创新的成果很快被模仿，创新者无法得到技术创新多带来的回报，这就使得创新活动充满着风险[5]。
正是由于技术创新具有公共性、外溢性以及不确定性和风险等特征，这就给政府介入企业技术创新活动提供了理论依据。政府可以通过财税政策来弥补技术创新的市场失效。
1.2 税收激励对企业技术创新的影响效应研究
吴秀波（2003）先详细介绍国外对于研发税收激励效果的评价方法，并在此基础上进一步实证分析了我国研发支出税收激励效应，得出我国当前税收政策激励对于研发支出影响有限的结论[6]。李嘉明、乔天宝（2010）通过建立税收对高新技术产业发展的短期和中长期效应模型，通过实证分析不同税种的优惠对高新技术产业现时和未来发展的影响。得出结论：所得税优惠和增值税优惠都能促进高新技术产业现时的发展，所得税优惠能更好地促进高新技术产业未来的发展[7]。从上述关于税收激励对企业研发影响的实证结果表明：税收激励对研发活动的影响效果在不同的时期是有着一定差别。
1.3 税收激励与政府直接资助对企业技术创新影响的比较分析
关于税收激励与政府直接资助这两项政策工具有效性的比较，不同的学者有不同的看法，争论仍在继续。一方面，税收激励可以用来鼓励最广大的企业参与研究开发活动。它相较与政府资助来说，它具有市场干预、管理成本、灵活程度等方面的优势，并且对企业性质和行业选择的影响也是中性的（Czarnitzki，Hanel and Rosa，2005）[8]。另一方面，更多的政府直接资助被用来补贴单个企业可预期的研发项目，这些资助的效应相较于税收激励等间接支持政策而言，能够更好的被观测到（OECD，2002）[9]。直接的政府资助能够使政府保留控制研究开发活动类型并且可以提升任务目标的能力。而在国内朱平芳、徐伟民（2003）从动态角度运用面板数据分析中的随机效应模型，实证分析了上海市科技激励政策对大中型企业研究开发投入的影响，发现政府的科技拨款资助和税收减免政策都是促进企业研究开发投入的有效手段，并且它们的互补效应主要表现为以政府对企业的税收减免为主[10]。
2、当前税收政策在促进高新技术企业科技创新的评价
从前文的论述中，我们可以看出税收作为国家重要的经济杠杆，在激励企业科技创新上可以发挥非常重要的作用。本章将立足于对现行科技创新税收激励政策的梳理和评价，为我国该如何进一步完善税收政策体系提供依据。
2.1 现行税收政策的梳理
我国现行支持高新技术企业科技创新的税收政策主要体现在促进技术进步税收优惠政策方面。特别是新的企业所得税法对高新技术企业科技创新的税收优惠政策有所强化，政策主要有：
2.1.1 企业所得税方面税收政策
（1）税率优惠。一方面对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率，并将原来国家高新技术产业开发区内的高新技术企业的税收优惠范围扩大到了全国；另一方面，对原享有两免三减半、五免三减半等定期减免优惠的软件、集成电路企业仍享有至期满为止；原享有低税率优惠政策的企业在新税法实施5年内逐步过渡到法定税率。
（2）税基调整。这个主要体现在三个方面：一是加计扣除。对于企业开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发费用，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，如果形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。二是加速折旧。企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者取加速折旧的方法。三是技术转让。居民企业在一个纳税年度内，技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。同时对部门特殊行业还有特殊减免。
（3）税额减免。这个主要是针对的节能环保行业的。对于企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水等专用设备的，该专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
2.1.2 流转税方面税收政策
（1）增值税优惠政策。一是对于企业直接用于科研和教学的进口仪器设备免征增值税。另一方面针对特殊的软件行业，对其销售自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策，并对将进口软件产品进行本地化改造后对外销售，也比照上述政策执行。
（2）营业税优惠政策。主要是关于技术开发和转让方面的，对于单位和个人从事技术转让、技术开发业务以及与之相关联的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。
2.1.3 其他税种税收政策
（1）财产税类。对符合条件的科技园自用以及无偿或通过土地出租等方式提供给企业使用的房产、土地，免征房产税和城镇土地使用税。
（2）进出口税类。一方面沿用以前的政策，继续对外资研发中心进口科技开发用品免征进口关税和进口环节增值税、消费税，对内资研发机构和外资研发中心采购国产设备全额退还增值税。另一方面，对企业引进符合《国家高新技术产品目录》要求的高新技术，按合同规定向境外支付的软件费，免征关税和进口环节增值税。
2.2 现行税收政策的评价
从上述归纳的现行税收政策来看，目前我国税收政策主要是通过所得税和流转税两大方面来促进高新企业科技创新。而在这些政策的覆盖面来看，能够起到主导作用的主要是企业所得税方面的政策。客观来看这些政策的实施都在不同程度上降低了高新技术企业因科技创新而带来的税收负担，降低了科技创新的成本，激励了高新技术企业增加科技创新投资的决心。但是从这些政策的时间运用效果和高新技术企业发展要求来看，当前税收政策还存在诸多方面不完善之处
第一、现行税收政策体系不完善。目前针对高新技术企业的税收政策大多散布于财政部、国家税务总局的通知、规定、暂行条例和实施细则中，而绝大多数关系到纳税主体权利义务的税种，都是由国务院颁布的行政法规，两者之间颁布主体的层次不同造成补充规定的分量大大超过税法条文的现象，弱化了税法效力，使鼓励创新的税收政策难以得到有效执行。
第二、现行税收政策激励范围受限。在我国目前税收政策中，对高新企业能起到激励作用的税收政策主要集中在所得税和流转税，而这些优惠政策的适用范围则比较狭小；而在流转税的优惠税收政策涉及的行业则更为狭窄，仅集中在软件和集成电路行业，对于其他行业可能涉及高新技术的缺乏激励。同时在税收激励的环节中，目前我国现行的税收政策仅仅只有已形成科技实力的高新技术企业、高新技术的引进以及已享有科研成果的技术性收入实施优惠，对正在进行科技开发活动，特别是对研究与开发、设备更新、风险投资和孵化器等重点环节的税收激励政策较少。
第三、现行税收政策的激励方式不够合理。目前我国对高新技术企业的税收优惠主要体现在直接优惠的激励方式，对于加计扣除、加速折旧等间接优惠的激励方式较少。直接优惠属于“成功后的褒奖”，其受益对象主要是那些已在科技创新中获取利益的企业，对于那些正处于科技创新初始阶段的高新技术企业而言根本不可能享受不到这一优惠。
第四、高新技术企业激励标准缺乏区分度。目前现行的税收政策体系虽然对过去范围扩大，为所有的高新技术企业同等适用，但是门槛相对较高，对于科技创新的主力军中小企业而言，根不无法享受相关的税收优惠。而我国目前又尚未专属中小型高新技术企业的税收优惠政策，这种局面有可能导致国家的财力扶持更多地集中于一些重点的大集团和实验室，不利于发挥中小型高新技术企业在科技创新方面的优势。
3、促进我国高新技术企业科技创新的政策选择
高新技术企业科技创新能力是我国进一步调整经济结构、转变增长方式、提高国家竞争力的中心环节。税收作为国家宏观调控的重要工具，只有充分考虑高新技术企业科技创新活动自身的特点，进一步完善税收制度，建立起一种促进高新技术企业科技创新力度的税收激励机制，才能更好地调动高新技术企业科技创新的积极性和主动性。
3.1 建立有效的税收激励体系
当前我国高新技术企业的税收政策从总体来看不仅层次较低，而且较为混乱，因此，需要对现有政策进行系统化的梳理分析，在明确整体目标和原则性的基础，逐步形成一套较为合理完善的高技术税收优惠政策体系，并逐步提高税收激励政策的法律层次。一方面，针对高新技术企业科技创新活动的特点，将税收激励政策覆盖到企业科技创新的全部流程，形成一套与高新技术企业科技创新整体流程一致的政策扶持体系；另一方面，针对企业的规模，构建差别化税收模式，在关注大集团发展的同时，有效的辅助中小型高新技术企业对科技创新的投入。
3.2 改进现有的税收优惠方式
目前，我国对高新技术产业的税收优惠方式主要是事后的利益让渡这种直接优惠方式，对企业事前进行技术进步和科研开发的引导作用相对较弱。而间接优惠主要是扶持性优惠，是针对产业结构调整需要而提出的，所以其更能适应我国经济高速发展的需要。我国目前的税收优惠政策在选择作用较好的直接优惠方式的同时，也应注重间接优惠的扶持作用。间接优惠主要方式有:加速折旧、税收抵免、投资减免、专项费用的扣除等等。实现由直接优惠为主向间接优惠为主的转变，才能够完善我国高新技术产业税收优惠的方式。
3.3 优化现有高新技术企业税收优惠模式
我国现行的高新技术企业税收激励模式主要是所得税优惠模式，这与我国以流转税为主，所得税为辅的现行复合税制结构所不符，有必要进一步加大流转税的激励力度。特别是要进一步完善增值税部分的激励措施，保持增值税中性原则下，在已实行消费型增值税的基础上进一步扩大增值税抵扣范围，增加高新技术企业购入的机器、设备的增值税抵扣力度，允许其按加速折旧法计提折旧。对于高新技术企业出口的创新产品实行零税率，使其以不含税价格进入国际市场，提高高新技术企业的竞争力。所以，为更有效的激励高新技术企业技术创新，应该加大流转税激励在促进企业技术创新方面的作用。
4、结论
为了促进高新技术产业发展，我国政府颁布并实施了一系列税收优惠政策，并且也取得了一定的成绩，使我国高新技术企业技术创新能力逐步加快，企业技术中心的建设也上了一个新台阶，企业己成为我国科技进步的重要力量。但是与此同时，与创新型国家相比，我国企业的技术创新能力仍然较弱。要想加速该产业的发展需要，就需要政府强有力的税收支持，所以税收优惠应充分发挥对高新技术产业鼓励性调节作用。我国要在世界范围内的科技、经济竞争中占据有利地位，必须创造有利于促进高新技术产业发展的税收优惠政策环境，使高新技术产业成为真正带动中国经济快速发展的主导力量。
参考文献：
[1] P.M.Romer. Endogenous Technological change [J]. Journal of Political Economy ，1990(Oct): 71-102.
[2] R.R.Nelson. The Simple Economics of Basic scientific Research [J].Journal of Political Economy 1959，67:297-306.
[3] Sunil Mani. Government ， Innovation and Technogy Policy:an international comparative analysis[J]. Cheltenham， UK； Northampton， MA: Edward Elgar，2002:22.
[4] Mansfield， E. and Switzer， L.How effective are Canada’s direct tax incentive for R&D? [J].Canadian Public Policy， 1985(11):141-246.
[5] Kamien，Morton I.and Nancy L.Schwarta ， Market structure and Innovation :A survey [J].Journal of Economic Literature，1975(13):1-37.
[6] 吴秀波.税收激励对于研发投资的影响：实证分析与政策工具选拔[J].研究与发展管理，2003(2): 36-41.
[7] 李嘉明，乔天宝.高新技术产业税收优惠政策的实证分析[J].财政与税务， 2010(6):41-46.
[8] Czarnitzki，Dirk，Peter Hanel and Julio M.Rosa. Evaluating the impact of R&D tax Credit on innovation: a micro econometric study on Canadian firms[J].CIRST Note de recherché 2005(2):1-23.
[9] OECD STI Report: Tax Incentives for Research and Development-Trend and Issues， Science Technology Industry[R].(Paris:OECD) ，2002:1-37
（一）财政政策的根本含义及其对调控经济行为的作用剖析
总体来讲，财政政策是指一国政府为完成一定的宏观经济目的，而调整财政收支范围和收支均衡的指导准绳及其相应的措施。财政政策贯串于财政工作的全过程，表现在收入、支出以及预算均衡和国度债务等各个方面，它是由支出政策、税收政策、预算均衡政策与国债政策等构成的一个完好的政策体系。在我国古代历史上理财家们就有“量入为出”与“轻徭薄赋”等朴素的财政思想，但是从世界范围来看，现代意义上的财政政策始于20世纪30年代的资本主义经济大萧条时期。在这一时期，资本主义迸发了大范围的经济危机，时任美国总统罗斯福实行新政，主要是运用财政政策刺激经济的上升，偏重运用财政政策干预经济行为的凯恩斯学说也悄然兴起。在我国，财政政策依照其作用空间停止划分的话，能够分为微观财政政策、中观财政政策与宏观财政政策，总量调理的财政政策与构造调理的财政政策，无论哪一种财政政策，其作用的发挥与社会、政治、经济、文化等环境条件都密不可分。
财政政策调控经济行为的作用笔者以为主要表现在以下几个方面：第一，坚持经济的平稳较快开展，经过财政政策进一步扩展国内需求，调整消费与投资的关系，加强消费的推进力，坚持社会供求总量的根本均衡；第二，加快经济增长方式的转变。把节约资源作为根本过程，应用财政政策开展循环经济，建立资源节约型和环境友好型社会，促进经济开展与人口资源环境相谐和；第三，进步自主创新才能，应用财政政策把自主创新才能作为科学开展的战略基点，特别进步原始创新才能、集成创新才能和引进消化吸收再创新才能；第四，促进区域经济谐和开展，应用财政杠杆的倾斜，支持“三农”问题，推进社会主义新乡村的建立开展，落实区域谐和开展机制，构成东中西优势互补，良性循环的场面；第五，促进社会主义调和社会的建立，财政政策在经济增长的根底上，优化支出构造，加大对教育、卫生、医疗和社会保证等各项社会事业的投入，并加大转移支付力度，促进经济与社会的谐和开展。此外，财政政策还有坚持物价程度的根本稳定、提供更多的就业和再就业时机、促进收入分配合理化以及进步社会生活质量等方面的作用，在此不再逐个赘述。
（二）税收政策的根本含义及其对调控经济行为的作用剖析
税收是指国度为完成其职能目的，依照有关法律法规的规则，以政治权益为后台，经过税收工具强迫性和无偿性的参与国民收入以及社会产品的分配和再分配的一种方式，具有强迫性、无偿性和固定性三个根本特征。而税收政策是国度依据特定的经济社会开展的目的而肯定的用以指导制定税收法令制度和展开税收工作的根本方针与原则。需求指出的是税收担负问题是税收政策的中心问题。
总体来说，税收政策在调控经济行为中的作用主要包括组织财政收入、调理社会经济与监视管理社会经济活动等几个方面。笔者分离本人的研讨经历和心得，从以下四个方面论述税收政策在调控经济行为中的作用：第一，税收对劳动供应的影响。税收对劳动供应具有收入效应与替代效应，收入效应是指征税后减少了个人可支配收入，促使其为了维持既定的收入程度和消费程度而减少或者放弃闲暇从而增加工作时间，替代效应是指由于征税使得劳动和闲暇的相对价钱发作变化，人们选择以闲暇替代工作，依据这一原理，加上我国目前的劳动力供应非常充足，又处于经济转型时期，主要问题是消化剩余劳动力的问题，所以合理应用个人所得税至关重要。第二，税收对居民储蓄的影响，普通来说，影响居民储蓄行为的两个主要要素是居民个人的收入程度和储蓄利率程度。个人的收入程度越高，储蓄的边沿倾向就相对较大，储蓄率也高，税收对居民储蓄的影响主要是经过个人所得税、利息税和间接税影响居民的储蓄倾向以及整个社会的储蓄率。第三，税收对投资的影响，劳动力和资本是最为根本的消费要素，投资是经济增长的重要决议要素，而投资决策是由投资的净收益和投资的本钱共同决议的，税收对投资的影响主要是经过征收企业所得税的税率、税前抵扣和税收优惠等措施影响征税人的投资收益和投资本钱。第四，税收对个人收入分配的影响，收入分配能否公平是现代社会普遍关注的一个重要问题，税收作为一种调理收入分配强有力的工具得到全社会的关注，政府经过征税不只仅能够对高收入者课以重税，还能够经过转移支付手腕进步低收入者的收入程度，详细来说主要有个人所得税、税收支出和社会保险税几个手腕，此外，所得税的指数化是减轻通货收缩的收入分配扭曲效应的一种良好的办法。
二、我国财政税收调控经济行为的根本状况及其窘境剖析
（一）我国财政政策调控经济行为的根本状况
依据我国财政政策的理论和经历笔者以为能够将我国财政政策调控经济行为的根本状况分为三个阶段，即1997年以前的财政政策、积极的财政政策和稳健的财政政策。详细来说，1996年以前我国的宏观调控不断处于一种“一放就乱，一乱就收，一收就死，一死再放”的恶性循环状态，这一时期的财政政策目的是在扩展与紧缩之间不时调整中，但根本取向是以减税让利为代表的放松政策。1997年下半年亚洲金融危机迸发，加上国内消费需求低迷，固定资产投资增长速度迟缓，经济构造性矛盾突出，通货紧缩的趋向凸显，经济增长率呈现下滑的趋向，国度开端施行积极的财政政策，从收支两个方面，经过财政政策的乘数效应直接作用于投资、消费和出口，扩张力较大，奏效较快。但是到了2005年的时分过快的投资增长速度和信贷扩展引发了经济过热的现象，而且在长期经济增长的同时还存在着国际国内诸多不稳定要素，国度开端施行政策转型，从积极的财政政策转型稳健的财政政策。在2008年由美国次贷危机引发的全球金融危机之后，我国开端提出积极稳健的财政政策，着力于坚持现有范围的赤字程度，坚持财政政策的稳定性和连续性，增强市场对资源配置的根底性作用，优化财政支出构造，进步财政效率。
（二）我国税收政策调控经济行为的根本状况
我国全国统一的税政开端于1950年1月，其根本根据是中央人民政府1949年11月在北京召开的首届全国税务会议制定的《全国税收施行要则》，这一要则规则，除农业税外，全国统一开征14种工商税，这一税制保证了当时国度财政经济的需求，但是随着我国政治经济形势的开展，特别是实行社会主义市场经济体制之后，这一税制明显不契合请求，如税负不均，国度和企业的分配方式不标准，税收体系不健全，税收征管力度不够，手腕落后等问题严重。1994年我国实行了工商税制变革，又称分税制变革。工商税制变革之后对经济行为的调控主要经过以下四个方面，一是以推行标准化的增值税为中心；二是对内资企业实行统一的企业所得税；三是统一个人所得税；四是调整、撤并和开征一些其他税种。初步完成了税制的简化和高效的统一。
（三）我国财政税收调控经济行为存在的主要问题
我国是一个开展中国度，又处于经济体制从方案经济体制向市场经济转轨的过渡期，这就决议了我国的财政税收的开展完善不可能一蹴而就，需求有步骤地停止变革和完善。目前我国财政税收存在着一系列同社会请求不相顺应以至产生摩擦抵触的状况，主要是财政税收政策的构造性失调，对经济行为的调控弱化；局部财政政策存在着互相穿插或某些税收政策的税种自身存在亟待处理的突出问题，如增值税和停业税在征税的范围上就存在着穿插堆叠的问题；社会经济的开展对财政税收政策提出新的请求，如财政政策必需顺应瞬息万变的国际国内经济状况，税收要顺应社会需求开拓新税种。但是在这一系列的问题，笔者以为最为重要的是财政税收调控经济行为的法制化问题，众所周知，社会主义市场经济是法制经济，我国财政政策和税收政策在法制化方面还存在着较大问题，其稳定性连续性由于短少法制或遭到行政权利的过度干预得不到保证，其公平性和标准性依然任重道远，如固然我国的税费变革曾经在某些方面获得停顿，但是乱收费的现象依然普遍存在，政府收入的方式短少法制标准，在财政政策与税收政策上存在诸多疏漏和单薄环节。
三、法制化——财政税收调控经济行为的开展途径
财政税收调控经济行为的法制化是指以国度的宪法和法律、法规为根据，本着表现人民意志，依照反映财政税收决策过程规律的准绳停止决策，并使财政税收决策者的权利和行为遭到法律的约束和公众的有效监视。笔者以为在公共财政税收形式中，法治的肉体应该浸透到财政税收管理的方方面面。财政税收的法制化是完成财政税收决策科学化和民主化的重要保证。主要在于：财政税收决策程序的法制化；财政税收决策权利的法制化。详细来说，主要包括以下几个方面：
一是注重推进财税法制进程，注重立法。社会主义市场经济是法制经济，必需以法制为准绳，良好的财税法律法规是依法调控经济行为的根本前提，如在税收方面依法治税不只仅要管好征税人、效劳好征税人，确保征税人依照税法的规则实行征税义务，同时还要保证征税人享有充沛的涉税权益，经过合理的立法，合理表现征纳双方的权益和义务，标准双方关系，这关于推进财税的科学合理具有非常重要的意义。同时在财政税收的立法中要留意法条的可操作性，注重效率。要完善立法过程中的听证和逃避等制度。
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