司法会计鉴定书
（文号）
（鉴定专用用章）
（日期）
一、委托单位：
二、送检人：
三、送检材料：甲公司相关的财务会计资料
四、委托要求：对送检材料反映的甲公司×元预付账款的结算进行鉴定。
五、受理日期：
六、开始鉴定日期：
七、简要案情：×年×月×日， 乙公司董事长B某某向犯罪嫌疑人A某某个人借款×元，并承诺支付利息。A某某指使甲公司财务人员以预付款为名，将公款×元打入B某某的个人账户。×年×月×日，B某某将这×元本金及利息×元全部归还A某某。但犯罪嫌疑人A某某将个体老板C某某共×元的购货发票交给本公司财会人员冲账，并领取多余现金×元。
八、检验：
（一）检材×至×是甲公司×年×月×日第×号记账凭证，会计分录两笔 （没有设置明细账目），分别为：借预付账款贷现金、借现金、贷银行存款，借贷金额为×元。仅附原始凭证×张，其中，×行无折存款通知单×张，日期：×年×月×日，户名：B某某，金额：×元。×行现金支票存根×联，开票日期：×年×月×日，收款人：甲公司，金额：×元，用途：预付材料款。
（二）检材×至×是甲公司×年×月×日第×号记账凭证，会计分录一笔（没有设置明细账目）：借记材料×元、贷记预付账款×元、贷记现金×元；附×特种发票×联，客户名称：甲公司；开票日期：×年×月×日；品名及金额分别为：（略），共计×元。发票背面注明收款人为“C某某”，同意支付人为“A某某”。
（三）检材×是甲公司×年预付账款明细账账页，登记不完整，没有凭证号。记录显示，×年×月×日、×年×月×日借贷发生数均为×元，说明×年×月×日第×号、×年×月×日第×号记账凭证预付账款是同一账目。
（四）检材×至×是甲公司×年进销存账，登记不完整，没有登记凭证号，但品名及金额与×年×月×日第×号所附发票记录的品名及金额一致，其中记录×材料的入库日期是×月份，与×年×月×日第×号记账凭证所附发票开票年月一致。
九、论证：
送检材料反映的甲公司×元预付账款的发生以及结算因会计核算不规范，不能直观反映是否是同一笔数。存在问题如下：
（一）×年×月×日第×号记账凭证所附×行无折存款通知单户名为“B某某”，而×年×月×日第×号记账凭证所附的发票背面注明收款人为“C某某”。
（二）×年×月×日第×号记账凭证所附的发票开票日期为×年×月×日，而检材反映的预付账款发生日期为×年×月×日，即债权结算所依据的票据日期早于该笔债权发生的日期，这与常理不符。同时，×年进销存账记录的×材料入库时间为×月份。
以上会计核算不符合《中华人民共和国会计法》第九条的规定。
十、鉴定意见：
检材反映的甲公司×元预付账款的结算依据不符合实际。
鉴 定 人：
（资格证书号）
第二部分文证审查意见
司法会计文证审查意见书
文号
一、基本情况
×年×月×日，本院公诉人C某某要求对A某某侵吞B某某还款案件的司法会计鉴定结论进行文证审查。
该鉴定结论是：检材反映的甲公司×元预付账款的结算依据不符合实际。
二、审查情况
因该鉴定未明确本案涉案会计事实是什么，因而虽然检验部分对检材特征进行了较为详尽的描述，但论证部分出现了偏差。亦即对会计处理是否有依据、是否规范进行论证，而不是对“×元预付账款”的最终结算结果是否实际发生，以及反映这一结果发生的检材取得是否合法、是否真实有效等进行论证，最终导致结论也发生了偏差。
三、审查结论
鉴定结论不适用。拟请鉴定人按以上第二部分提出的意见进行修改。
审查人：
日 期：
注：
批注［y1］：一、文书名称恰当。二、文号、章、日期的这样安排，是以往比较传统的做法，看了也较顺眼。当然，这不是什么值得深究的理论问题，究竟该如何安排，以后可以由技术标准来作出规定。
批注［y2］：这里的指向应当是本案的涉案会计事实，应当是具体明确的，而不能太过模糊。一、应当明确是某日期某凭证的哪一笔。二、应当明确是最终的结算结果。不这样明确，自然就会出现“依据不符合实际”的结论，因为这也是一种“结算情况”，但却对案件定性裁量是没有意义的。
这一问题说明，鉴定人自始至终应当很明确自己将要鉴定的案件，涉案会计事实究竟是什么，这样，在表述鉴定要求与结论时，就能做到前后呼应，也能使自己所作出的鉴定结论对案件的定性裁量有证明作用。
批注［y3］：这个简介基本上使人看明白了本案鉴定所需证明的涉案会计事实是什么。
批注［y4］：按理说，记账凭证所反映的会计信息，应当由相关账户记录等等予以佐证，既然发生了检材“断层”，该如何修补？能否修补？这是鉴定人需要在检验中考虑的问题。在论证中，对于“断层”的检材，或者说对于经修补后的检材，是否仍然真实有效、为何可以如此修补等等问题，鉴定人应当阐述自己的分析意见（下同）。
批注［y5］：分录的表述最好能通俗化，譬如用增加或减少来表示，因为，这份文书一般是给不太懂会计的人看的，语句表达应当尽量专业化一些（下同）。
批注［y6］：司法会计鉴定的意义不在于证明某一会计处理是否规范，而在于证明某一收付是否实际发生。所以，下面的论证没有意义。
因本案较简单，仅需从检材取得是否合法、检材是否真实有效等方面予以论证即可。当然，本鉴定中因该单位未设置明细账和记账不完整等原因，使证明同一会计信息的检材“浅薄”了一些，亦即发生了“断层”。在此情况下，记账凭证所反映的会计信息为何仍然是可信的？鉴定人要说明自己的理由。这就是论证。
批注［y7］：这不是本案的主要涉案会计事实。这一问题若涉案会计资料不能证明的，可以由办案人员用言词材料将它们“串联”起来。
批注［y8］：这些“但是”是检材的特征，应该放在检验中描述并特别提示，便于引起鉴定结论使用人注意并充分运用这类证据语言特征去补强证据。
批注［y9］：这不是论证的目的。它对于追究个人刑事责任的案件来说，是没有意义的。
批注［y10］：这种结论对于刑事案件来说，不痛不痒，能说明什么问题？可以说没有证明作用。办案人员能依据“依据不符合实际”的结论认定嫌疑人的刑事责任吗？只有回答说，某日以某事由、依据某凭证付出的某款，后以某凭证转销，进行了某会计处理，亦即原先的资本性支出已转变为成本性支出等等，才对案件的定性裁量有证明作用。
关于A某某涉嫌诈骗的司法会计鉴定报告
（文号）
×院：
一、绪言
应贵院的聘请，对A某某涉嫌诈骗案所涉及的财务事实进行司法会计鉴定。
案情概述：×年×月至×年×月，A某某以甲公司的名义，虚构×工程需用建筑施工材料，以租赁的手法向乙公司、丙公司骗取×等货物。×年×月，A某某又以甲公司的名义，虚构×工地急需钢材，与戊公司签订购销合同，以先付部分货款的手法，骗取×等货物。×年×月，A某某再与庚公司约定购买×等货物，向庚公司签发空头支票。
鉴定要求：（1）甲公司的基本情况。（2）A某某骗取乙公司×等货物的数量和金额。（3）A某某骗取丙公司×等货物的数量和金额。（4）A某某骗取戊公司×等货物的数量和金额。（5）A某某骗取庚公司×等货物的数量和金额。
检材提供：A某某涉案的财务书证和案件资料，由×院提供。
二、检验
（一）关于甲公司基本情况的查证
1.经查，×年×月×日，由辛公司、B某某、C某某、D某某共同出资成立壬公司。其中：辛公司（E某某）以×万元厂房作为实物投资，B某某、C某某、D某某以辛公司×万元×等货物作为实物投资，合计×万元作为注册资金（见附件一／1~9）。
经查，×年，辛公司经验资确认的注册资金为×万元。×年×月，辛公司的会计报表显示：实收资本×万元，固定资产×万元，无存货。×年×月，辛公司的会计报表显示：实收资本×万元，固定资产×万元，存货×万元。辛公司并无丰厚的财产和资金足以划出×万元×等货物作为实物出资。壬公司的货币资金和实物资金实际上都没有到位（见附件一／10~17）。
经查，×年×月×日，壬公司董事会决议：归还E某某×元，并补贴辛公司现金×万元，E某某、C某某自行放弃股东，并不承担壬公司的任何债权、债务，以及法律经济纠纷（见附件一／18~19）。
…………
据×所第×号《检验鉴定文书》称：壬公司变更申请书上的“A某某”签名字迹是A某某所写（见附件一／40~41）。
……（原鉴定文书近六千余字。受篇幅所限，在此，对于内容与批注类同部分暂作省略处理，敬请读者谅解。可能的话，此类内容将会在以后的专著中予以保留。下同――本文作者注）。
综上查证……
（二）关于A某某以租赁的名义分别取得乙公司、丙公司价值×元、×元的×等货物以及介绍癸公司取得价值×元的×等货物的查证
1.关于A某某以租赁的名义取得乙公司价值×元的×等货物而只支付×元的查证。
（1）经查，×年×月×日，A某某以×工程需要为由，以甲公司的名义，与乙公司签订租赁合同，租赁期限自×年×月×日至×年×月×日，合同规定：租赁方按每吨×元交付押金，承租方不得将租货物资转租给第三方使用，也不得变卖或作抵押品（见附件二／1~2）。
（2）经查，×年×月至×月，A某某在乙公司的施工料具租用单上签名收料，租用×等货物。具体情况如下（见附件二／3~29）：
经查，×年×月×日至×月×日，A某某在乙公司的施工料具租用单上签名收料，向乙公司租用×等规格的×货物×件；×年×月×日，A某某在乙公司的施工料具租用单上签名收料，向乙公司租用×规格的货物×件；×年×月×日，A某某在乙公司的施工料具租用单上签名收料，向乙公司租用×规格的货物×件。以上合计向乙公司租用货物×件，按×规格折算为×平方米。
…………
（4）经查，据×价格认证中心出具的《物品财产估价鉴定结论书》称（见附件二／34-36）：
①A某某未归还乙公司×货物×件，按×的规格折算为×平方米，估价鉴定每平方米×元，估价鉴定总值×元。
…………
以上合计估价鉴定总值×元。
2.关于A某某以租赁的名义取得丙公司价值×元的×等货物，以及介绍癸公司取得价值×元×货物的查证。
（1）经查，×年×月×日，A某某以甲公司的的名义，与丙公司签订建筑施工用料租赁协议书，A某某以×工程为由，向丙公司租借×等货物，租赁期限自×年×月×日至×年×月×日。合同规定：先付租金×元，同年×月中旬再付×元，租赁方另按每吨×元交付押金。合同还规定：在施工用料租赁期间，承租方只有使用权，不得转借和转租。×货物租赁单价为×元／M、天，×货物租赁单价×元／只、天，每季度的×日为支付租金日（见附件三／1）。同日，A某某以甲公司B某某的名义出具委托书，委托G某某到丙公司办理租赁业务（见附件三／2）。
（2）经查，×年×月至×月，A某某在丙公司的施工料具租赁出库单上签名收料，租用×货物等。具体情况如下（见附件三／3~9）：
经查，×年×月×日至×月×日，A某某在丙公司施工料具租赁出库单上签名收料，向丙公司租用×货物×根；同期，G某某还在丙公司施工料具租赁出库单上签名收料，向丙公司租用×货物×根。以上合计×根。
…………
（3）经查，A某某于×年×月×日先付押金×元，又于×年×月×日再付押金x元。以上合计支付押金×元（见附件三／10~17）。
…………
（4）经查，据x价格认证中心出具的《物品财产估价鉴定结论书》称（见附件三／18-20）：
①A某某未归还丙公司×货物×根，合计×米，折算为x吨，估价鉴定每吨×元，估价鉴定总值×元。
…………
以上合计估价鉴定总值×元。
（5）经查，A某某以租赁的名义取得丙公司价值×元的×等货物和取得丙公司价值×元的×等货物，又介绍癸公司取得丙公司价值×元的×货物，其去向均无财务书证。据A某某的供词和J某某等人的证词称：上述×等货物，由A某某通过他人运至收购站等处抛售；部分运到×工地，经A某某认可后，由他人转运出去，去向不明；另有J某某签名收料的部分，用于冲抵A某某所欠J某某的装修费（参见案卷3）。
（三）关于A某某取得戊公司价值×元的×等货物而只支付x元的查证
1．经查，×年×月，A某某以甲公司的名义，与戊公司签订购销合同，A某某以×工地急需材料为由，分x批向戊公司购买x等货物，合同单价为×元至×元，由戊公司送到工地或由A某某自提，货款以支票结算（见附件四／1）。
…………
以上合计A某某取得戊公司x等货物x吨。按合同单价计算，总计货款x元。
经查，据R某某出具的证明称：x年x月x日以后，该工地未收到A某某的钢材（见附件四／7~8）。
3.经查，×年×月×日、×日、×日，A某某从以甲公司的名义开设在x银行的账户，先后开出支票×元、×元、×元，支付戊公司的货款，其中1张x元支票因背书不符被退票。×年×月×日和×年×月×日、×月×日，A某某再从上述账户开出支票×元、×元、×元，戊公司解入银行后，结果均因存款不足而遭退票。因此，A某某还有×元（×元-×元-×元）货款未付给戊公司（见附件四／9~14）。
4．经查，A某某以x工地需要，向戊公司购买×货物×吨，其去向均无财务书证。据A某某的供词和P某某等人的证词称：上述×吨的×货物，并未交到×工地使用，部分由A某某抛售，得款×万元至×万元；部分经A某某认可后，由K某某提走后去向不明（参见卷宗6）。
（五）关于A某某向庚公司购买×吨×货物而签发×元空头支票的查证
1.经查，×年×月×日，A某某以×工地急需材料为由，向庚公司购买×吨×货物，庚公司将提货单交给T某某签收，T某某交给庚公司1张签发日期为×年x月×的支票×元。由于以甲公司的名义开设在×支行的账户无存款，致使庚公司发出的×吨x货款未收到（见附件五／1~2）。
2.经查，×年×月至×年×月，以甲公司的名义开设的几家银行存款账户的情况如下（见附件五／3~43）：
（1）以甲公司的名义开设在×银行的×账户，×年×月至×年×月有资金收付，×年×月底存款余额仅×元。
…………
三、鉴定结论
（一）×年×月壬公司成立时实际无货币资金和实物资金，且×年×月原股东E某某、C某某已退出壬公司，但×年×月A某某以申请人的名义为甲公司办理变更手续。据×所第×、×、×、×、×号《检验鉴定文书》称：壬公司变更申请书上的“A某某”签名字迹是A某某所写；壬公司变更申请书上的“壬公司”、“辛公司”印文，与上述公司设立时的印文不是同一枚印章；变更申请书上的“B某某”、“C某某”签名字迹，与公司设立时登记文本中的“B某某”、“C某某”签名字迹不是同一人所写。甲公司办理变更手续，实际上提供的都是虚假的材料。
据×税务局提供的《证明》称：壬公司和甲公司在×税收征收管理系统中无法找到登记记录，说明上述两家公司均无经营业务。
（二）×年×月至×年×月，A某某以甲公司的名义，与乙公司签订租赁协议书，取得乙公司×等货物×吨、价值×元。A某某只支付租金×元，所租借施工用具至今未归还。×年×月至×月，A某某以甲公司的名义，与丙公司签订建筑施工用料租赁协议书，取得丙公司×吨、价值×元的×等货物。另介绍癸公司取得价值×元的×货物。丙公司只收到×元押金和×元租金，所租货物均未收回。
根据A某某的供词和G某某等人的证词称：上述×等货物，由G某某通过他人运至收购站等处抛售；部分运到×工地，经A某某认可后，由他人转运出去，去向不明；另有G某某签名收料的部分，用于抵冲A某某所欠G某某的装修费。
（三）×年×月，A某某以甲公司的名义，与戊公司签订购销合同，取得×货物×吨，按合同单价计算，合计货款×元。戊公司只收到货款×元，其余×元均因A某某开出存款不足的支票而遭退票。据A某某的供词和P某某等人的证词称：上述×吨×等货物，并未交到×工地使用，部分由A某某抛售，得款×万元至×万元；部分经A某某认可后由K某某等人提走后去向不明。
（四）×年×月，A某某以×工地急需材料的名义，签发空头支票×元，从庚公司提走×吨×货物。由于以甲公司×的账户无存款余额，庚公司未收到货款。据A某某的供词及T某某等人的证词称：×吨×货物由A某某卖给丑公司U某某，得款×元，部分则抵冲其个人欠款。
落款：
鉴定机构及其印章
鉴定人：
（印章）
（鉴定资格证书号：）
鉴定人：
（印章）
（鉴定资格证书号：）
日期：
第二部分 文证审查意见
司法会计文证审查意见书
文号
一、基本情况
×年×月×日，公诉人某某某提出委托，要求对A某某虚构事实骗取货物案件中的司法会计鉴定结论文书进行审查。
×鉴定机构提供的鉴定结论称，本案所涉的甲公司和壬公司既无注册资金，也无实际业务发生；A某某以甲公司名义，采用虚构事实的手法，通过租赁与交易方式，先后骗取多家公司货物，数额巨大。
二、审查情况
该鉴定结论文书存在以下主要问题：
（一）鉴定客体紊乱
该鉴定中有相当一部分内容属于其它鉴定门类的内容，不属于司法会计鉴定的客体。譬如印文、字迹的比较异同，属于印文和痕迹鉴定，且已有结论。该鉴定不仅在检验中，还在结论中再赘述一遍，使人感觉鉴定人不明白自己究竟该干什么，似乎什么也想替办案人员做了。混淆了该鉴定的客体，直接导致该文书既不像鉴定结论文书，又不像查账报告，也不像结案报告。
（二）检验对象不恰当
该鉴定将大量的言词、合同和其它类鉴定结论等材料作为检验对象，不仅超越了鉴定对象范围，也比审计依据宽泛。
（三）检验方法不恰当
该鉴定未对同一涉案会计事实检验多份涉案会计资料（检材），并对这些涉案会计资料特征进行描述，而是简单地采用了依据涉案会计资料加言词、合同和其它类鉴定结论等材料叙述事情来龙去脉的方法。
（四）鉴定结论欠科学
该鉴定不仅对象与方法上存在诸多不当，而且未经论证，直接依据检验内容作出了鉴定结论。
（五）结论内容与检验所述重复
该鉴定不仅结论冗长复杂，且与检验所述基本重复。
三、审查结论
（一）该文书不能被作为鉴定结论采信。
（二）该文书名称若改为查账报告，也须删除引用其它类鉴定结论等不恰当表述部分，并精简结论表述。
审查人：
1 建立司法会计鉴定技术标准的意义
为了保证司法会计鉴定结论的客观性与公正性，必须建立一个统一的、科学的司法会计鉴定技术标准，对司法会计鉴定活动中的操作过程进行合理规范和指导。但是在实践中，对同一经济案件中同一财务事实的司法会计鉴定，由于鉴定人不同，其鉴定结论也往往不同，甚至可能出现三、四种不同的鉴定结论。这种现状的存在与司法会计鉴定缺乏统一的技术标准有一定的内在联系。
建立司法会计鉴定技术标准，有利于消除鉴定人的主观随意性，有利于保证司法会计鉴定质量。标准是评判质量的尺度，没有标准很难评估质量。目前我国司法会计鉴定活动没有技术标准，虽然多数司法会计鉴定结论符合科学规范，具有较高的质量，但同时也不可否认有少数司法会计鉴定是鉴定人“跟着感觉走”的结果，有的鉴定人认为“鉴定结论是鉴定人的主观判断，不必执行统一的技术标准”，这样的司法会计鉴定谈不上是科学的鉴定，鉴定结论的科学依据是绝对不具备的。由于没有统一的司法会计鉴定技术标准，司法机关审查鉴定结论时虽然觉得有疑点或诉讼当事人提出异议，由于找不到质疑的依据无根据，只好勉强采用或盲目采用。建立统一的司法会计鉴定技术标准，鉴定活动必需受到统一的司法会计鉴定技术标准的制约，鉴定人则会千方百计寻求鉴定结论依据，以确保鉴定结论的客观性。
2 构建司法会计鉴定技术标准的框架
司法会计鉴定技术标准，是一项实务性很强的工作，理论探讨和实践积累不多。到目前为止，全国刑事技术标准化委员会司法会计检验鉴定分委员会也仅仅是在1992年左右曾提出一份主要由中南财经大学喻景中老师起草的草案，以后就再未讨论过，更未正式确定下来。[1]在理论上进行探讨的学者也是屈指可数。
但在实践中，建立司法会计鉴定技术标准的呼声越来越高。作者认为，建立司法会计鉴定技术标准，我们可以借鉴外国学者的两种观点：“普遍承认标准”和“实质证明标准”。前者指一项鉴定结论所依据原理和方法的科学性、可靠性，必须已在该学科领域内得到普遍承认；后者指一种新的理论与方法只要得到实质性证明就可采用，可以是公开发表的论文，也可以来源于可靠的实例。我国经济与法制正处于发展改革中，财经法规尚不健全。建立司法会计鉴定的技术标准，可以分两步进行，第一步，采用“普遍承认标准”的思路，引用现行法规标准作为司法会计鉴定的技术标准；第二步，采用“普遍承认标准”为主，“实质证明标准”为辅，制定全国统一的司法会计鉴定技术标准。
2.1 现阶段司法会计鉴定技术标准。现阶段，在建立全国统一的司法会计鉴定技术标准还不具备条件的情况下，司法会计鉴定的技术标准主要遵循判定标准和报告标准。
2.1.1 判定标准。根据《司法鉴定程序通则》第九条规定：“司法鉴定应当采用现代科学技术。有国家或行业标准的，应当采用国家或者行业标准。”司法会计鉴定没有国家标准，只有采用会计、审计标准。因此，司法会计鉴定的判定标准是：国家有关的财经法规、会计制度、会计准则、审计准则；地方的有关财经法规政策；单位内部的有关制度规定，重要的合同以及重大会议纪要。这是我们进行财务会计事实认定的标准，符合这些标准的，就可以认定其事实。
2.1.2 报告标准。依据《司法鉴定程序通则(试行)》(2001年8月31日，司法部)第39条规定，司法鉴定文书应当载明受理日期、委托人、委托事由、鉴定要求、送检材料情况、检验或者检查过程、鉴定结论意见以及其他应当包括的内容。《司法鉴定文书示范文本(试行)》(2002年7月5日，司发通〔2002〕56号)对司法鉴定文书格式的规定，司法鉴定书一般由编号、绪言、资料(案情)摘要、检验过程、分析说明、鉴定结论、结尾、附件等部分组成。
2.2 全国统一的司法会计鉴定技术标准。在理论界对司法会计鉴定技术标准深入研究的基础上，为技术标准制定提供理论依据的条件已具备，并总结实践中积累的经验，制定全国统一的司法会计鉴定技术标准。司法会计鉴定技术标准包括：受理标准、判定标准、报告标准。
2.2.1 受理标准。受理标准，是司法会计鉴定人在鉴定受理过程中应遵循的标准。主要包括受理委托手续、检材交接手续、检材整理等。
2.2.2 判定标准。判定标准，是司法会计鉴定人在鉴别、判定财务会计事实过程中应遵循的标准。主要包括确认各会计要素真实性的判定标准，确认各项会计核算内容真实性的判定标准。判定标准应以财政部制定的会计准则、会计制度为依据，具体来说，涉案上市公司的判定标准应以财政部制定的《2006企业会计准则》为依据，涉案一般企业的判定标准应以财政部制定的《企业会计制度》、《小企业会计制度》、《金融企业会计制度》为依据；涉案行政、事业单位的判定标准应以财政部制定的《预算会计制度》为依据。
2.2.3 报告标准。报告标准，是司法会计鉴定人编制“司法会计鉴定报告”过程中所遵循的标准。主要包括司法会计鉴定报告的格式、司法会计鉴定报告的内容、司法会计鉴定报告的规范用语等。目前，在实践中比较认同的司法会计鉴定报告一般由四部分组成：绪言、检验、论证、结论。
总之，制定司法会计鉴定技术标准，由国家司法行政部门会同财政部门共同制定，成熟一个颁布一个，逐步形成司法会计鉴定的技术标准体系，使司法会计鉴定工作得以规范发展。
参考文献
一、我国司法会计研究现状与趋势
从上世纪80年代开始，我国学者就已经开始对司法会计理论进行研究，发展到目前，我国对于司法会计的研究可以归类为以下特征：第一，研究者所属部门较为集中。经调查，司法会计研究人员大多来自会计事务所、审计部门以及高等院校等；第二，高校研究者所属专业广泛。目前，司法会计研究沦为分布在财务管理、法律、会计学、诉讼法学等多个专业，研究者无论是职业背景还是学科都较为广泛；第三，研究领域逐步拓宽。随着我国经济水平的提升，经济案件数量也呈阶段性增加，并在研究领域以及研究深度上得到了较大的发展。
二、存在的主要问题
1.研究视角单一
在现有大多学位论文中，很大部分是对理论基础知识进行研究，且很多仅仅从所学专业出发，以单一的证据为基础进行研究。而以多视角如诉讼法学、证据学以及会计学等两个视角以上进行研究的数量较少，且在分析深度上也存在一定的不足。
2.基本理论研究不足
目前，我国已有学者对司法会计理论框架进行了研究，但其分类方式以及鉴定对象皆为司法会计中较为基本的理论，且至今没有得到确定。而在司法会计目标、对象、要素以及本质等方面内容还缺少系统化的研究，整个理论还需完善。
3.鉴定标准化研究不足
目前，我国还没有对专用的司法会计鉴定标准进行建立，并因此对司法会计鉴定工作开展的质量产生了一定的影响。在这种情况下，急需司法会计能够对该标准进行建立。而从该项内容上看来，我国现有研究更多是对司法会计鉴定标准的探讨，而对标准体系的构建还存在着一定的忽视现象，并因此使该标准设置存在着缺乏全面性以及系统性问题。
三、我国司法会计研究的对策及展望
1.研究的多视角
在现今我国社会经济不断发展的情况下，司法会计也具有了更为宽广的应用前景，在司法会计实际应用中，所面临到的实际问题会越来越多，且在复杂性方面也会得到提升。在这种情况下，以单一理论、单一视角进行支撑的研究很难满足我国现今社会环境发展的要求。在这种情况下，就需要法学界以及会计界在司法会计研究中共同合作，在对原有司法会计研究局限性进行积极突破的基础上获得实践领域的发展。
2.研究方法多样性
对于司法会计研究来说，仅仅以单一方式对其研究很难获得良好的效果。只有根据司法会计特点，以多学科交叉方式的应用对其进行研究，才能够在体现法学、会计学综合性的基础上获得符合司法会计本身的研究原则以及客观理论。而在此基础上，也需要积极对鉴定学以及侦查学等视角进行积极运用，以理论指导实践。
3.研究路径规范性
司法会计是会计学与法学结合的产物，法学与会计学则是其主要的研究理论。在对司法会计进行实际研究时，需要保证在理论指导下开展，以此使其能够更为规划化。而在司法会计的研究中，还应该注重应用领域的研究。在规范研究的同时，注重加强实证研究，将案例研究获得的实感与理论构建结合起来，得出更有力的结论。
4.注重研究方法研究
对于司法会计研究方法来说，其是对司法会计工作规律程序、方式、手段以及措施进行研究的总称，由于司法会计在实际应用中具有着较为复杂、多变的应用环境，就需要在对司法会计进行研究时也能够具有良好的层次性、动态性以及多样性。只有在这种多角度立场下对多种研究方式进行应用，才能够在对司法会计内在规律进行积极揭示的情况下更好的开展司法会计理论以及实务的研究与应用。
5.加强司法会计标准研究
在我国司法鉴定工作中，司法会计鉴定是其中非常重要的组成部分，需要具有属于自己的鉴定标准。而在目前来说，我国还没有对司法会计专用的鉴定标准进行建立，并因此对司法会计鉴定工作开展的质量产生了较大的影响。对此，就需要我国未来能够尽快对司法会计鉴定标准进行建立，以此在对司法会计鉴定实践不断规范的情况下使司法会计工作获得更为规范化以及科学化的特点。
目前合并会计理论主要有母公司理论、实体理论和所有权理论。按照母公司理论，合并会计报表主要是为母公司股东和债权人服务的，强调的是母公司的股东利益，而将少数股东看作是公司集团主体的外界债权人。以这个会计主体编制的合并资产负债表中的股东权益和合并损益表中的净利润仅指母公司拥有和所得部分，把合并会计报表看作是母公司会计报表的延伸和扩展。美国、英国、日本等国家都运用这一理论编制合并会计报表，在《国际会计准则27号》（合并财务报表和对子公司投资的会计）中基本运用母公司理论。
而实体理论则认为，编制合并会计报表的目的是为了满足合并主体所有股东的信息要求，而不是仅仅满足母公司的信息需求，强调所有的股东应该同等看待，不论是多数股权还是少数股权均作为该集团内的股东，不过分强调控股公司股东的权益。即不论是主要的占统治地位的股权，还是次要的占从属地位的股权，都同等看待，并不把少数股权看成是企业集团与外界的经济关系。德国的法律与惯例在合并会计报表的编制中主要采用实体理论。
所有权合并理论一般是与其他合并理论结合被采用的。按照所有权理论，企业集团是以投资公司为基础，强调编制合并会计报表的企业对另一企业的经济活动和财务决策具有重大影响的所有权部分。按所有权理论界定合并范围可以解决隶属于两个或两个以上企业集团的公司合并会计报表的编制问题。
二、国际经济环境对我国合并理论选择的影响
经济全球化和第五次企业兼并浪潮改变了整个世界。许多企业的组织规模和结构发生了变化，而且行业内的竞争格局也发生了变化―――或者减少了竞争对手，或者联合起了更强大的力量投入竞争，引起了各国经济政策和经济结构的重大变化。在美国，受企业兼并的影响，几乎每一个重要工业部门，大公司的数目都在减少，美国经济越来越受一批屈指可数的私人公司的支配，虽然美国也有完善的反垄断法，但是面对激烈的市场竞争和各大公司的压力，美国政府也不得不放宽反垄断法的实施。政府牵引知名企业挤占并垄断国际市场，已成为全球化进程中大国竞争的新态势，谁占有更大的国际市场，谁就会在经济全球化的过程中处于更有利的位置。面对这一趋势，我国也应该积极扶持、鼓励企业通过兼并联合做大做强，在国际竞争中力保民族利益。
可见，为了在全球化的竞争中立于不败之地，我们的政策应该是鼓励企业兼并，迅速增强企业竞争力。因此，选择何种合并会计理论应该考虑这一重要因素，能否促进企业的兼并，以实现政府宏观调控的目标。母公司理论强调母公司利益，合并会计报表的编制方法主要应从母公司股东权益出发考虑，是为母公司现有的和潜在的股东权益而编制的。很显然，母公司理论更能促进企业合并。
此外，从其他国家采用的合并会计理论来看，美国和英国的合并惯例在许多方面相似，以母公司理论为基础，但实务中更多采用的则是所有权理论。与英美相比，德国更多的是以实体理论为基础，但德国与其他国家不同，其企业集团是以法律主体（康采恩）的形式存在。法国的法律和惯例同时以母公司理论和所有权理论为基础。荷兰的合并会计实务与英国的做法十分接近。日本合并报表依据实体理论，采用权益法。可见，各国对合并理论的采用都是从各国的实际情况出发，并没有一个统一的形成主流的做法。
三、国内环境对合并会计理论选择的影响
我国的上市公司大部分由国有企业改制而成，国有股一股独大是我国上市公司中的普遍现象，同时，我国的企业集团以国有大型企业为核心，以公有制为基础，国家是最大的股东，国有企业（或国家投资公司）是母公司，为反映和维护国家在整个企业集团中的权益和地位，提供有助于企业集团在投资方向及投资规模方面进行宏观控制的会计信息，所以应主要以母公司理论为依据，辅之以实体理论和所有权理论的某些作法。
随着我国资本市场的逐步发展，以及民间资本和国有资本的逐渐积累，许多不同类型的资本控股集团正逐渐在资本市场上开始布点，尤其是近两三年以来，这种趋势已越来越明显。据统计，在我国资本市场上浮出水面的资本集团（习惯上称为系，如中信系、横店系等）已经有40多个。这些资本集团通过直接或间接的手段控制若干家上市公司，每家上市公司都只不过是集团战略部署上的一个棋子。如何真实地反映这些集团缤纷复杂、手法迷乱的经济业务，对投资者来说尤为重要。
在一股独大和母公司绝对控股的情况下，公司的各项经济业务实质上都反映了母公司的意志和利益，客观上是不考虑少数股东权益的，把少数股东视为公司债权人是非常合理的，甚至在这种股权结构下有时少数股东的权益还比不上公司的债权人。因此，对相关会计业务的处理也应该采用母公司理论，在会计上真实地反映强调母公司的股东权益，这样才能真实地反映经济业务的实质而非形式。对于母公司来说，能提供更相关的会计信息；对于少数股东来说，也能更清楚地明白经济业务、资源的实质。如果采用实体理论，对所有股东一视同仁，表面上看，这是你的，那是我的，大家都有份儿，其实不然，利益是属于控股股东的，这样做恰恰使少数股东得到了一种“失真”的信息，不利于少数股东做出决策。
四、法律、文化、教育环境对合并理论选择的影响
法律、文化、教育等对合并会计理论也有重大影响。母公司理论是以法定控制为基础的，这通常是以持有多数股份和表决权（通常是50％以上）取得的，但也可以通过使一家公司处于另一家公司的法定支配下的控制协议而实现。当一家公司处于另一家公司的法定支配下时，母公司或控股公司可以完全控制子公司的财务和经营决策。所以母公司理论与现行实务中的法规较协调，或者说，现行实务中有关合并报表的法规正体现母公司理论的主要思想。
关键词：司法会计；法务会计；司法会计鉴定
作者简介：宋龙飞（1988-），男，安徽大学商学院研究生，淮南市田家庵区人民检察院司法会计，研究方向：财务管理、司法会计等；
赵 玲（1974-），女，淮南市田家庵区人民检察院会计，研究方向：政府会计、内部控制等；
王小龙（1989-），男，淮南师范学院基建处，研究方向：电子商务与市场经济的关系、市场环境分析等。
中图分类号：DF794.5 文献标识码：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2013.12.106 文章编号：1672-3309（2013）12-236-03
改革开放后我国的经济驶入了高速发展的快车道，但是伴随着经济的快速发展，经济犯罪也日益突出。在检察系统中每年的自侦和反贪、反渎部门涉及的有关经济犯罪居高不下，而且有逐年上升的势头。检察官在办理相关的经济案件时由于对会计知识的缺乏，导致案件不能顺利的进行侦破等，为此最高人民检察院在1985年率先设立了司法会计技术部门，于是司法会计正式步入了职业化的轨道，但是在实务中司法会计是与法律紧密结合的学科，在深入学习司法会计有关知识后发现司法会计与法务会计存在着千丝万缕的联系，在这种联系的背后又有着很多的不同点：
一、理论来源不同
对于司法会计和法务会计的辨析可以从两者的历史发展来进行研究。司法会计首先出现在20世纪50年代的前苏联。前苏联是大陆法系的代表，所以司法会计就深深的打上了大陆法系的烙印。我国在50年代的一些高校中也曾设有“司法会计”课程，但是那时的研究局限于外国专家的观点以及受实务的影响，
随着我国改革开放的顺利开展，经济迅速发展，但是伴随着经济高速发展的同时经济犯罪现象日益突出，司法机构在办理有关的经济案件中由于缺乏相关的财务知识，对于相关的财务资料不知从何下手。由于实践的需要，司法会计重新回到了人们的视野，在1985年最高人民检察院率先设立了司法会计技术部门并了相关的文件来指导司法会计在实践中的发展。随着法院和检察院在承办各类经济案件中需要引入专家证人制度，所以司法会计在理论界和实务界都得到了很大的重视。
相比较司法会计，西方的法务会计的研究则走在了司法会计的前面。1921年的金融危机，审计舞弊案件日益增多，法务会计可追溯至20世纪上半叶的美国。1946年3月摩瑞斯・佩罗倍在“法务会计：当今经济中的地位（Forensic Accounting：Its Place in Today’s Economy）”中论述到：“在二战期间，公共会计师和行业会计师就已经在从事法务会计的服务了”。法务会计就这样在相关的文献中首次出现。在以后的发展中，法务会计得到了很大的重视，美国在20世纪80年代起就建立了相关的法务会计民间组织，具有代表性的就是注册欺诈检查师协会。在学术研究上美国也走在了世界的前列，在2000年6月份的时候第一份法务会计的期刊创刊――《法务会计》（Journal of Forensic Accounting）。
法务会计在我国的研究可以追溯到20世纪末，由于当时中国对外开放水平逐渐提高，经济发展的多元化，新型经济实体的出现，经济发展中的纠纷日益增加，法务会计便是在市场经济发展中产生。
二、概念不同
有关司法会计的定义在理论界和实务界均引起了极大的讨论，但是从目前的研究结果来看，主要集中在以下三种观点：
观点一：司法会计师司法人员在办理经济案件或者民事案件时，通过对案件资金及其运动规律的分析，根据会计资料及其相关的其他经济资料，动用专门的方法，从中收集会计证据的活动。
观点二：司法会计是指司法机关在涉及财务会计业务案件的侦查、审理中，为查明案情，对案件所涉及的财务会计资料和相关财务进行检查，或对案件所涉及的财务会计问题进行鉴定的法律诉讼活动。
观点三：所谓司法会计是指司法机关在诉讼过程中，为了查明经济案件或者其他案件中有关财务会计问题，根据法定程序，指派或聘请专门知识的人员，进行审核、检查和验证，并对法律、法规和一定标准，收集判断并且提供证据的一种诉讼活动。
上述三种观点反映了理论界对于司法会计界定的两种看法。关于司法会计的定义和研究范围先后产生了“一元论”和“二元论”。“一元论”的观点形成的时间较早，其受前苏联的影响较深，其思想的核心认为司法会计就是司法会计鉴定，“一元论”为司法会计的系统理论研究奠定了基础。“一元论”是前苏联司法会计理论和中国审计学的相关理论进行融合的结果，其将司法会计定义为司法会计鉴定，这一论断使得司法会计的研究范围局限在一个较小的领域，导致司法会计在实践中的“鉴定结论法律定性”等错误做法的出现。
观点二和观点三则体现的是“二元论”的思想。其产生时间是在20世纪80年代，其理论架构比较成熟，其将司法会计的行为范围从鉴定拓展到司法会计检查和司法会计鉴定，并将司法会计的鉴定引入到诉讼活动的各个环节。在一些高校中还将司法会计作为法学专业的选修课，使得司法会计和诉讼法学、侦查法学进行融合。
20世纪90年代由王建国提出的“三元论”在一定程度上是对司法会计理论的发展，其将司法会计定义为诉讼活动，将司法会计活动的基本内容概括为司法会计审查、司法会计检查和司法会计鉴定三个部分。王建国的观点丰富了司法会计的内涵，将理论与实践相结合，同时也促进了理论的发展。
加拿大会计学家斯考特（Scott）认为：为了定义法务会计，应综合《网页大字典》（Webster’s Dictionary）中对法医学和会计学的定义。法医学是一门处理与医学事实相关的学科；会计学是一个记录和汇总企业经营状况、各种财务交易、财务分析，并证明和报告其结果的系统。因此，综合这两个定义，法务会计就是一种处理与记录和汇总企业经营状况和各种财务交易的法律问题的会计处理方法。在这个新会计领域，有两大类的会计实践：法律诉讼专家和调查与舞弊会计。
李若山等认为，法务会计师特定主体运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术，针对经济纠纷中的法律问题，提出意见作为法律鉴定或者在法庭上作证的一门新兴职业或专业领域。它是会计的一门新兴学科。
本文认为法务会计是一门应用的学科，在学科体系上其融合了会计学、审计学和法学的相关知识，运用专门的会计知识对法律问题中所涉及到的财务信息进行解释和分析，为信息需求者提供专业的诉讼帮助和相关的财务鉴定业务。
从定义上可以看出，司法会计和法务会计在一定程度上是有重合部分的，对于鉴定业务的处理方法也是有相似之处的。对于两者的研究，本文认为司法会计和法务会计可以相互借鉴，取长补短，司法会计可以借鉴法务会计成熟的理论架构体系，法务会计则可在向司法机关提供证据环节借鉴司法会计的鉴定方法和鉴定程序。
三、研究角度不同
司法会计是源于大陆法系，20世纪末我国部分高校的法律专业开始尝试开设司法会计的选修课，从这一点可以看出，司法会计是从法律角度出发来研究会计，进而为法律服务的。其主要是基于法律事务中可能会遇到一些财务问题或者为了侦查等需要财务方面的知识，但是最终其还是从法律角度出发来研究会计的。
法务会计则是会计学的一个延伸学科，其本质还是会计学。其主要是从会计学的角度出发，利用会计知识和审计知识来还原数据背后的事实。其研究角度不能够脱离会计学，可以认为其是会计学的一门新型的应用学科。
四、主体和从业人员不同
作为两大法系派生出来的产物，司法会计和法务会计由于诉讼制度方面的差异导致其主体和从业人员不同。大陆法系一般采用的司法官授权制度，这种制度的优点是可以保证鉴定的公正性，鉴定人不受案件中利害关系的影响而客观公正的进行鉴定。在我国的法律诉讼环节一般是由法院指派鉴定人或者鉴定机构，由于我国检察机关在上个世纪80年代已经开始探索司法会计这一技术岗位了，所以现在一般的基层院都配备了专门的司法会计人员，在市级检察院或者省级检察院还会设置专门的鉴定研究室来提供会计的专门鉴定，其大大改变了司法会计从业人员的工作环境和工作条件。
法务会计则受英美法系的当事人委托鉴定制度的影响，即是否需要法务会计人员的专门鉴定取决于当事人。所以在选择鉴定人的时候当事人有足够的主动权，这种制度一方面会促进法务会计工作者提高工作效率和工作水平，但另一方面可能会存在法务会计工作者在这种竞争的环境中会为了获取客户资源而有失公正。在英美法系的国家，法务会计工作者或者工作机构一般是专门的会计师事务所或者专门从事法务会计的专家。全球知名会计师事务所――毕马威（KPMG）会计师事务所在1998年3月4日召开的题为“舞弊与法务会计”的全球性研讨会中提出关于法务会计的定义，其认为法务会计就是通过对财务会计技能的运用以及对未决问题的调查，将证据规则与此结合而形成的一种会计学科。由此可以看出，会计师事务所在法务会计领域的研究已经很深了，法务会计已成为会计师事务所日常工作的一部分。
司法会计的工作主体一般是政府司法机关的工作人员，而法务会计的工作人员一般是社会组织或者是会计师事务所的注册会计师。两者工作人员的身份不同，代表的利益群体也不同，在日常的鉴定过程中所遵循的鉴定程序也会有所不同。
五、服务领域不同
目前司法会计还是以“二元论”为主导，这种观点则认为司法会计师以检查案件所涉及的财务会计资料及相关财务或解决办案中遇到的财务会计问题为主要内容，其基本内容为司法会计检查和司法会计鉴定活动。
法务会计一般涉及调查会计和诉讼支持，但是各国由于法律体系的完善程度不一样，所以导致法务会计的服务内容也有所差异。盖地教授认为在我国法务会计的范围应该包括：（1）企业税务会计；（2）债权、债务理算会计；（3）保险赔偿理算会计；（4）海损事故理算会计；（5）社会公正会计；（6）物价会计；（7）基金会计；（8）司法会计。
从二者的服务领域可以看出，司法会计和法务会计所涉及的领域是不同的。司法会计主要是为政府服务的，而法务会计的服务对象就比较广了，包括企业、事业单位、政府、社会团体等等。
本文从以上五个方面辨析了司法会计和法务会计的区别，但是从区别中也可以看到两者的联系。由于不同的法律导致不同的诉讼制度，进而在鉴定人资格和地位上也是有差别的。大陆法系中鉴定人在司法机关承办案件中属于一种协助的角色，帮助其判断案件中所涉及的经济业务与案件的量刑关系。但是在英美法系中，专家证人也是法官在审理案件中需要考量的，但是由于英美法系对专家证人的选择是由当事人决定的，所以专家证人是为当事人的利益服务的。
【关键词】司法会计鉴定证据；诉讼证据；鉴定人员
司法会计鉴定证据是指在司法会计鉴定中，司法会计人对证据进行鉴定分析，并做出相应的客观分析，而诉讼证据则是指可以用于定案的证据。司法会计鉴定证据和诉讼证据两者之间具有一定的联系和区别，并且两者的应用范围也是有限的，本文将对此进行重点分析。
一、司法会计鉴定证据和诉讼证据的联系
（一）证据的收集主体。司法会计鉴定证据和诉讼证据的证据都是由司法机关按照一定的程序进行收集的，因此两者的证据收集主体是一致的。根据我国刑事诉讼法的规定，有权利进行证据收集的智能是专门的司法机构，由于司法会计鉴定人员的地位以及其任务，他们没有权利进行证据的收集。同时为了保证证据鉴定的有效性，司法会计鉴定证据必须由案件的承接人依法将相关材料递交到鉴定人手里。同时为了保证鉴定工作的顺利进行，鉴定人员可以帮助其进行证据的收集，但是当在鉴定工作的过程中，鉴定人员发现鉴定证据不足，也必须由专门的办案人员进行收集，不可以自行对证据进行补充。
（二）两者之间的包含关系。诉讼证据和司法会计鉴定证据两者之间具有包含和被包含的关系，这主要是因为所有的司法会计鉴定举证都可以用作诉讼证据进行使用。司法会计鉴定证据具有以下两个特点，分别是司法会计鉴定证据可以作为书证被采用，另外司法会计鉴定证据可以作为鉴定的结论被采用。就目前来说，经济犯罪大部分都会或多或少的设计到财务方面的问题，而如果司法会计鉴定证据仅仅用作诉讼证据中的书证被采用存在一定的弊端，由于其没有形成一定的鉴定结论，那么整个证据链就会比较的单一和凌乱，那么就需要办案人员具有一定的会计的专业知识。并且目前经济犯罪的手段都比较高明，所涉及到得会计专业知识较为复杂，如果办案人员不具有专业的知识，就无法对这些证据进行分析。因此这就需要由会计专业的人才对材料和证据进行分析，然后再用作司法会计鉴定证据进行使用，这样就可以为办案人员提供一个较为科学的依据，因此如果将这些涉及到较为复杂的经济犯罪案件的会计资料直接作为书证具有一定的弊端，也增加了办案人员的工作难度。
二、司法会计鉴定证据和诉讼证据的区别
（一）证明力不同。证明力指的是证据在证明的过程中所起到的作用。而诉讼证据的证明力主要是根据其对案件事实的证明程度所确定的；而司法会计鉴定证据的证明力是指根据它对鉴定结论的事实证明程度而确定的。由此可以看出，诉讼证据不会均被司法会计鉴定所采用。
（二）表现形式不同。我国的刑事诉讼法对证据的表现形式进行了规定，一般包括物证、书证、证人证言、被害人的陈述、被告人的辩解、试听资料等。而对于司法会计鉴定主要的鉴定对象就是对会计痕迹进行的，也就是指对人们在会计活动中的各种印迹进行分析，这也就决定了司法会计鉴定证据一般比较单一，且以书面形式进行呈现，没有物证。在司法会计鉴定证据中，一般的证据表现形式包括一些会计资料、对会计活动的检查笔录、对笔迹印章等的鉴定结果以及当事人的证明和论述等。
对与诉讼证据来说，它的表现形式可以采用言辞证据，而言辞证据可以是证人证言、犯罪嫌疑人的辩解、被害人的陈述等，而这些言辞证据对于案件起着重要的证明作用，这些言辞证据在查明后就可以作为案件的证据，但是这些言辞证据在司法会计鉴定证据中一般不会使用，这主要是因为司法会计鉴定证据主要涉及的是财务会计的一些事实，必须通过对相关资料的检验以及鉴定才能得出结论，而不是通过大量的言辞证据。言辞证据一般都具有主观性，这样必然会对鉴定证据产生一定的影响，但是并不是一定不可以采用言辞证据。可以根据案件的实际情况采用合理的言辞证据补充鉴定证据中的不足。
（三）证据属性不同。除了包含诉讼证据中的客观性、相关性以及合法性三个属性之外，司法会计鉴定证据还具有技术性、间接性以及双重性等几种特殊属性。其中司法会计鉴定证据的技术性主要是指通过技术性的语言来表明案件的证据，并且在证据的收集过程中需要采用一定的技术方法和技术对策；而司法会计鉴定证据的间接性主要是指在对案件进行证明的过程中，它不能直接被当做案件的主要证据，而是需要各个证据间相互形成证据链才可以对案件进行证明。
三、司法会计鉴定证据和诉讼证据的实践应用
在进行司法会计鉴定的实践中，需要根据鉴定人和案件承办人的地位进行分工，也就是鉴定人需要在承办人的主持下对案件所涉及的财务问题进行技术鉴定。同时在实践中，依据司法会计鉴定的方法对证据进行鉴定，且鉴定结论要公平合理。
在收集证据的过程中，尽可能的避免使用言辞证据或者笔录证据作为诉讼证据，这样才能更好的保证以充分、完整的证据确保鉴定结论的科学性、公平性。
同时在鉴定过程中，鉴定结论的数额与涉案数额并不一定相同。这主要是因为鉴定结论依据的是鉴定证据，而对于案件的定性则是建立在诉讼证据上的，虽然两者具有一定的联系，但是所涉及的金额并不一定相同。
四、结语
通过本文对于司法会计鉴定证据和诉讼证据之间的关系的分析，可以知道两者都具有对案件进行证明的作用，但是在证明力、表示形式以及证据属性等方面都是不同的。本文在对两者的联系和区别进行分析后，同时提出了在司法会计鉴定的过程中应该注意的几个方面，希望可以为司法会计鉴定工作提供一定的参考意见。
参考文献
[1] 齐金勃.论我国司法会计鉴定标准体系构建[S].法务（司法）会计前言问题，2009.
［关键词］司法会计鉴定；法务会计；概念；目标；司法会计鉴定假设；原则；基础理论
［中图分类号］D918.95［文献标识码］A［文章编号］16728750（2012）01007708
在我国司法会计鉴定①理论研究中，很多基础理论问题存在较大的分歧与争议，这种局面严重影响了司法会计鉴定学科的发展。目前的研究中，很多学者或者把目光放在单个的理论要素上，或者是简单地组合这些单个要素，而系统、完整地研究司法会计鉴定基础理论的则很少。然而，司法会计鉴定实务快速发展，急需理论指导的呼声越来越高，研究司法会计鉴定基础理论因而就显得十分迫切。
一、 司法会计鉴定的概念
我国学界对司法会计鉴定与法务会计的争论由来已久，探讨二者的本质，便于我们界定我国司法会计鉴定的概念，明确其基本性质。
（一） 司法会计鉴定与法务会计本质相同
司法会计一词于20世纪50年代传入我国，一直为法学界和司法实践所沿用。我国学者按照司法会计活动内容的不同，将司法会计划分为司法会计检查和司法会计鉴定。司法会计检查活动是司法机关的一项诉讼调查措施，在此我们不进行讨论。而司法会计鉴定活动则广泛开展，不仅侦查机关内设司法会计鉴定机构，而且社会中介机构也纷纷开展司法会计鉴定业务，因此，司法会计鉴定活动广为社会所关注。20世纪90年代末，我国学者将英美法系的法务会计介绍进来，其后国内学者开始关注法务会计。多年来，我国学界一直对司法会计鉴定与法务会计的认识存在不同的观点，有学者认为两者是同一事物，其本质相同［1］；也有学者认为法务会计包含司法会计鉴定，在中国应发展法务会计［2］；还有学者较中立地提出“会计司法鉴定”或者“法会计”，以避免人们对司法会计鉴定与法务会计的争议［3］。
虽然我国司法会计鉴定与英美法系的法务会计存在种种区别，但是我们不能仅从表象上看它们的区别，我们应透过现象看本质。
由于司法会计鉴定与大陆法系的法律相关，法务会计与英美法系的法律相关，因此司法会计鉴定与法务会计最根本的区别在于法律渊源即法系基础不同。正是由于司法会计鉴定与法务会计是在不同的法系基础中产生和发展的，它们的实践形式必然会受到其所在国家的司法制度，特别是诉讼制度的影响。例如，我国司法会计鉴定的启动权在公检法机关，而英美法系则赋予当事人启动的权利。但是事实上，二者的本质有共同之处：第一，从学科角度看，司法会计鉴定与法务会计都是会计学与法学的交叉学科，都是以会计学和法学的理论为基础的。第二，从开展活动的过程看，二者都是接受委托人的委托提供财务会计资料证据或者专家鉴定意见；从技术上看，它们都是借鉴了审计的技术方法，以形成自己的技术方法；从证据获取上看，它们都是通过对财务会计资料及其相关资料进行查证，以寻找、分析、固定财务会计资料证据。第三，二者的工作范围基本相同。一般认为法务会计的工作范围主要是诉讼支持和调查会计，而我国司法会计鉴定目前主要是为法庭提供财务会计资料证据或者司法会计鉴定意见，另外还接受公检法机关的聘请以提供财务会计技术协助，即诉讼支持。随着司法会计鉴定业务的发展，企业舞弊调查以及咨询业务也将逐渐开展。
综上所述，我们有充分的理由认为，司法会计鉴定与法务会计是同一种技术学科在不同法律体系下的不同实现与发展，二者的本质相同，都是为委托人提供财务会计资料证据或者专家鉴定意见的一项社会专业活动。因此，本文不区分司法会计鉴定与法务会计，称谓上则统一使用我国长期采用的“司法会计鉴定”这一说法。
（二） 国内学者关于司法会计鉴定概念的不同观点
由于受社会经济环境以及司法改革的影响，不同时期人们观察问题的角度不同，对司法会计鉴定内涵也就存在不同的认识，归纳起来有以下几种观点。
1． 基于我国检察机关司法实践视角的观点
李玉华等认为，司法会计鉴定“是指依法取得有关司法会计鉴定资格的鉴定机构和鉴定人受司法机关或当事人的委托，运用会计学的原理和方法，通过检查、计算、验证和鉴证对会计凭证、会计账簿、会计报表和其他会计资料等财务状况等进行检验、鉴别和判断并提供鉴定结论的活动”［4］。定义中“司法机关或当事人”就成为启动司法会计鉴定活动的决定主体。
邹明理认为：“司法会计鉴定是在诉讼过程中对案件中的专门性问题，按诉讼法的规定，根据诉讼当事人申请，司法机关决定，或司法机关主动提请与决定，聘请具有专门知识的鉴定人，运用科学技术手段，对专门性问题作出判断结论的活动。”［5］定义中，诉讼当事人是司法会计鉴定的申请主体，司法机关是司法会计鉴定的决定主体。
于朝认为：“司法会计鉴定，是指诉讼中，为了查明案情，指派或聘请具有司法会计专门知识的人员，对案件中需要解决的财务会计问题进行鉴别判定的一项司法会计活动。”［6］定义中同样隐含着司法机关是司法会计鉴定的决定主体的观点。
笔者认为，上述关于司法会计鉴定的概念不应涉及申请主体和决定主体的问题，这是由于我国司法会计鉴定的申请主体和决定主体与我国的法制发展紧密相关，与司法鉴定改革密切联系。司法会计鉴定是司法会计鉴定专业人员的专业技术活动，其技术性不会因申请主体和决定主体的改变而改变。
2． 基于法务会计视角的主要观点
李若山等认为：“法务会计是特定主体运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术，针对经济纠纷中的法律问题，提出自己的专家性意见作为法律鉴定或者在法庭上作证的一门新兴行业。它是会计的一门新兴学科。”［7］
盖地分别从实务和学科两个角度给法务会计下了定义：从实务角度看，法务会计是为适应市场经济的需要，以会计理论和法学理论为基础，以法律法规为准绳，以会计资料为凭据，处理涉及法律法规的会计事项，或者以法律法规和相关会计知识审查、监察、判定、裁定、审计受理案件、受托业务；从学科角度看，法务会计是适应市场经济需要，以会计理论和法学理论为基础，融会计和法学于一体的一门边缘交叉学科。法务会计不是某一会计实体（主体）的“单一会计”，而应该是更广泛意义上的“会计”，是某一范围（领域）的业务（涉及法律的会计事项、会计资料），而非某一特定主体的特定会计［8］。
谭立认为：“法务会计是指为处理涉及财产权益的诉讼或非诉讼法律事项，依法提供专家证据、专家辅助和专业咨询的会计服务活动。”［9］
张苏彤认为：“法务会计是特定主体综合运用会计学与法学知识以及审计与调查的技术方法，旨在通过调查获取有关会计证据资料，来解决有关法律问题的一门融会计学、审计学、法学、证据学、犯罪学、犯罪心理学等学科的有关内容为一体的边缘学科。”［10］
董仁周将法务会计界定为“特定主体运用法律、会计、审计、评估等工具处理和解决不同主体财产的被非法侵占、受损害赔偿、保值增值问题的社会专业活动”［11］。
黎仁华等认为：“法务会计是一门融会计学、审计学、证据学、法学及相关学科为一体的新兴边缘会计学科，它既不同于一般会计工作，又异于审计业务的界定，是一种综合运用会计与审计方法，并延伸进入公司法领域的一种专业会计行为。”［12］
基于法务会计视角的学者普遍认为法务会计是融会计学和法学为一体的边缘学科，不仅涉及诉讼法律事项，而且还涉及非诉讼法律事项。学者们明确了法务会计具体的活动内容，这便于从理论上进一步界定我国司法会计鉴定的范围。不过，也有人认为法务会计的目的是解决经济纠纷中的法律问题，对此观点，笔者不敢苟同，因为在司法会计鉴定活动中，鉴定人作为专业技术人员解决的是涉及法律事项的财务会计问题，而不是法律问题。
（三） 国外学者的主要观点
美国会计学家Bologna 和Lindquist认为：“法务会计是运用相关的会计知识，对财务事项中有关法律问题的关系进行解释与处理，并向法庭提供相关证据，不管这些证据是刑事方面的，还是民事方面的。”［13］
美国著名学者Crumbley在其著作《法务与调查会计》中指出：“法务会计是运用会计学的专门技术与方法，对过去的财务数据或会计活动进行确认、记录、处理、提取、分类、报告和检查，以解决现实的或预期的法律问题，或是通过对过去财务数据的分析来预测未来的财务数据以解决有关的法律问题。”［10］
以上学者认为法务会计的目的是诉讼服务，它服务于刑事诉讼和民事诉讼，采用的技术方法是会计学的专门技术与方法。这些观点的不足之处在于，研究者都是基于会计学的视角，没有将会计学与法学进行融合。
（四） 本文的观点
学者们从不同视角对司法会计鉴定的内涵进行解释，体现了不同的观点。笔者对司法会计鉴定的理解表现在四个方面：第一，关于学科属性。司法会计鉴定学是以会计理论和法学理论为基础、融会计学和法学为一体的一门边缘交叉学科。第二，关于司法会计鉴定的目的。司法会计鉴定是接受委托人的委托，回答法律事项中涉及的财务会计问题（事项）。第三，关于司法会计鉴定的性质。司法会计鉴定是鉴定人向委托人提供鉴定意见的一种社会专业活动。这种服务既不是行政行为，也不属于侦查、检察和审判的职权范围，而是属于独立的第三方向委托人提供的一种技术服务，是一项社会专业活动。第四，司法会计鉴定与法务会计的本质相同。二者是同一种技术学科在不同法律体系下的不同实现与发展，它们都是为委托人提供财务会计资料证据或者专家鉴定意见的一项社会专业活动。
随着我国司法改革的不断推进，人们对司法会计鉴定的认识将进一步深化。笔者认为，将司法会计鉴定界定为一项诉讼活动限制了其发展，也限制了司法会计鉴定的范围，原因有两点：第一，诉前鉴定是为了诉讼而进行的，有时甚至是进行诉讼所必不可少，例如，对立案金额的鉴定决定了案件是否能立案进入诉讼程序。如果只是因为诉讼还未正式开始而就否认诉前鉴定的效力，诉讼开始后一律重新鉴定，那么这将造成有限的司法会计鉴定资源的极大浪费，而且会增加诉累。第二，我国有关的诉讼法律对诉前鉴定也作了相应的规定例如，最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第二十八条规定：“一方当事人自行委托有关部门作出的鉴定结论，另一方当事人有证据足以反驳并申请重新鉴定的，人民法院应予准许。”这也就是说，另一方当事人对一方当事人自行委托的鉴定（包括诉前和诉中的鉴定）如果没有异议，法院是可以采纳的。。由此看来，是否作为司法会计鉴定不应当只看是否进入正式的诉讼程序。
随着我国司法体制的改革及英美法系和大陆法系的不断融合，我国现有司法会计鉴定业务内容将不断拓展，不仅局限在诉讼活动中，而且还会发展非诉讼业务，因此，界定司法会计鉴定的内涵应考虑未来司法会计鉴定业务的发展趋势。
由此我们认为，司法会计鉴定是鉴定人运用司法会计鉴定学的原理和方法，向委托人报告其委托的财务会计问题（事项）的财务、会计相关信息以及提供鉴定意见的一项社会专业活动。
二、 司法会计鉴定的目标
（一） 学者们的不同观点及评价
目前，英美法系国家对司法会计鉴定目标的研究主要还是描述性的。根据《法务会计》（Journal of Forensic Accounting）杂志的介绍，法务会计目标是“为了建立一种责任或者价值评估，通常是在法庭或者行政管理过程中”［14］，但是它却并没有说明“建立一种责任或者价值评估”是为谁服务的，也就是说没有系统研究法务会计的目标是什么。
我国学者从诉讼活动的角度对司法会计鉴定目标进行说明：“司法会计鉴定的目的是为了查明诉讼涉及的财务会计事实方面的案情，即通过司法会计鉴定所要证实的某一部分的事实。”［6］
还有学者从其他视角对其目标进行不同的解释。盖地对法务会计的服务领域进行了说明，他认为不同领域法务会计有其不同的目标，他分别界定了企事业单位、社会中介机构和公检法等机关的法务会计目标［8］。金从信息系统的角度进行解释：“假设我国现有司法体制在一段时期内无变化，我国的法务会计的目标应当是向司法会计鉴定的委托人或者授权人提供下列信息：解释财务、会计和审计相关问题，以有助于法务会计委托人或授权人理解己获取信息的内容、评估己获取信息的质量；向法务会计报告使用者提供有关案件审判等决策相关的信息。”［14］张苏彤借鉴财务会计概念结构的研究思路，将法务会计的总目标概括为“为相关人士或组织提供、陈述或解释会计证据信息，满足法律的需要，解决法律问题”。他还将其目标具体分解为三个方面的内容：第一，谁需要提供证据信息；第二，他们需要什么样的证据信息；第三，如何提供这样的证据［10］。
总的来说，上述观点存在较大差异：从理论层面看，学者们对司法会计鉴定内涵和本质持有不同认识；从实务层面看，研究对我国司法会计鉴定工作的总结还不够，因而影响司法会计鉴定目标的分析。
（二） 本文的观点
分析我国司法会计鉴定制度，有利于研究司法会计鉴定的目标。我国司法会计鉴定制度的现实情况是：第一，司法会计鉴定只存在于诉讼活动中，有关鉴定程序特别是鉴定启动程序的规定主要散见于三大诉讼法中。按照三大诉讼法的规定，是否需要进行鉴定、委托谁鉴定、是否需要重新鉴定等，都由司法部门决定，当事人没有启动权。司法会计鉴定的启动程序与现代法制的要求相悖，一方面要求提供证据才能立案，一方面却又不允许当事人为举证而启动司法会计鉴定。第二，目前，司法会计鉴定机构存在两种模式，其一是侦查机关内设的司法鉴定会计机构，为内部侦查办案服务；其二是中介机构设置的司法会计鉴定机构，面向社会提供服务。
从我国司法会计鉴定制度来看，现阶段司法会计鉴定的目标单一，主要是为法庭审判提供财务会计资料证据或者司法会计鉴定意见。由于目前我国法律法规的缺陷，司法会计鉴定的启动权只安排在司法机关，由此，司法会计鉴定的目标，实际上是偏向具有司法会计鉴定启动权的一方，这是不公平的。
我国司法会计鉴定制度的这种状况，既是我国司法制度发展的历史必然，也是我国司法制度各种矛盾问题的体现。我国的司法会计鉴定是朝着面向社会服务的中介机构――司法会计鉴定机构、会计师事务所的方向发展，使之成为独立的社会公共鉴定机构，既为司法机关服务，也为社会公众服务；司法会计鉴定服务于诉讼活动，同时还服务于非诉讼活动。随着我国司法会计鉴定的其他服务（如企业舞弊调查、诉讼咨询业务等）的开展和社会经济环境的不断变化，司法会计鉴定的目标也必将发生变化。
综上所述，司法会计鉴定的目标可以归纳为：接受司法会计鉴定委托人委托的特定财务会计事项，向其提供与财务会计事项有关的财务会计资料证据或者司法会计鉴定意见，以作为其准确及时处理法律事项的证据；为司法会计鉴定的委托人解释财务、会计和审计相关问题，以有助于司法会计鉴定委托人理解已获取信息的内容、评估已获取信息的质量。
三、 司法会计鉴定假设
司法会计鉴定假设，是指在司法会计鉴定中对于一些尚未确知的因素通过对实践赖以存在的客观环境进行观察和抽象思考而做出的合乎逻辑的推断。本文在研究司法会计鉴定假设时，不区分“假设”和“假定”。
研究司法会计鉴定假设，可以加速司法会计鉴定理论的发展，同时对司法会计鉴定实务也有重要的指导作用。
（一） 我国学者对司法会计鉴定假设的观点
目前，只有为数不多的学者对司法会计鉴定假设进行研究。
1. 基于我国司法实践视角的主要观点
于朝认为，司法会计鉴定假设不仅要遵循基本假设，还要遵循特别假设。基本假设包括资料适用、资料可验证、检材来源可靠、财务真实、鉴定要求妥当。特别假设，是指司法会计鉴定活动中，基于特定原因和合理根据，由司法会计鉴定人特别设定的假定事项。设定特别假定事项应当有所根据，即依据司法会计鉴定人的专业判断、经法官认可的当事人的共识、法律或司法解释确定的特许事项［6］。
杨为忠提出司法会计鉴定假定有五项：检材证明能力假定、检材证明力假定、鉴定结论重要性假定、鉴定人适业假定、技术方法合理性假定［15］杨为忠认为，检材是指能够反映和证明涉案会计事实内容的会计资料。。
以上假设的提出，是从我国现行司法会计鉴定工作的实际情况出发，在实务中总结出的，对指导实际工作有较大的现实意义，但作为假设理论应当有所提炼，才能具备构筑理论体系的能力。在上述观点中，学者们都指出，司法会计鉴定所需资料来源要可靠，反映的内容要真实，这种责任的合理划分应在司法会计鉴定人和委托人之间分配；检材来源可靠假定、检材证明能力假定、检材证明力假定以及财务真实假设，有利于明确鉴定人的工作责任。然而，鉴定要求是否妥当、鉴定人是否适业，是受理鉴定程序中必须解决的问题，这可以由司法会计鉴定程序规范来解决，不作为司法会计鉴定假设。鉴定结论是否重要，应是案件承办人（委托人）审查判断的事情，不应由司法会计鉴定人判断。学者们基于对技术方法的探讨而提出的“技术方法合理性假定”是不妥当的，随着司法会计鉴定技术标准的制定实施，这项假定也就没有了存在的必要。
2. 基于法务会计视角的主要观点
张苏彤认为，法务会计假设应该包括以下内容：犯罪留痕假设、征兆表现假设、“20%+40%+40%”假设［10］张苏彤认为，欺诈包括三种主要类型，即20%已经发现并向公众揭露的欺诈，40%已经被发现但还未公开披露的欺诈，40%还没有被发现的欺诈。。以上假设的提出，没有从多维视角综合考虑会计学、审计学和法学的交融。
（二） 本文对司法会计鉴定假设的设想
通过对司法会计鉴定假设不同观点的总结，我们可以看到，在司法会计鉴定假设的研究中应明确以下问题：第一，是否要遵循财务会计假设；第二，是否应遵循法律工作的基本假设。由于司法会计鉴定的范围是法律事项中涉及的财务会计问题（事项），也就是说，司法会计鉴定业务范围仅限于等待处理的涉及财产权益的案件、纠纷和未决事项中的财务会计事项，因而，司法会计鉴定活动不仅仅局限于某一会计主体，也不受制于会计主体所处的经营状态，更无需对其进行会计分期。当然，司法会计鉴定解决的是法律事项中涉及的财务会计事项，必然会涉及发案单位和相关单位的会计凭证、会计账簿、财务报告以及财务会计相关资料，司法会计鉴定必须以货币作为主要计量单位来明确经济业务中的纠纷金额、损失金额、犯罪金额等，因此，财务会计的四项假设中只有货币计量才适用于司法会计鉴定。同时，司法会计鉴定的基本假设应该有别于法律工作的基本假设，因为任何犯罪事实能得以揭示都是由于该犯罪行为留下了痕迹或存在违法征兆。
由此可见，研究司法会计鉴定假设应充分关注司法会计鉴定实践，通过对实践赖以存在的客观环境进行观察和抽象思考，再做出合乎逻辑的推断。在司法会计鉴定实践中，鉴定人所获取的财务会计资料往往只能反映法律事项的某些现象，属于感性认识的范畴。鉴定人通过对法律事项所涉及的财务会计资料及财务会计相关资料的检验、鉴别，以确认有关的财务会计资料是否齐全、会计核算资料对经济活动过程的反映是否正确和真实，在这个过程中借助形式逻辑的推理，总结并提炼出形成指导司法会计鉴定工作的基本假设。
综上所述，关于司法会计鉴定假设的设想，研究者应考虑我国现有司法鉴定体制下开展司法会计鉴定活动的情况，同时还要考虑我国未来司法会计鉴定的发展，从司法会计鉴定运行环境和实践工作中凝练和提取司法会计鉴定假设。我们将司法会计鉴定假设归纳为资料可验证假设、资料来源可靠假设、财务真实假设三种。司法会计鉴定假设中所指的资料，是指存在于各种载体上的与司法会计鉴定事项有关的记录，如司法会计鉴定中涉及的发生于财务活动中而形成的财务资料、在会计活动中形成的会计资料及其他相关资料等。
1. 资料可验证假设。资料可验证，是指司法会计鉴定中所需的财务会计资料具有可验证性，包括三个内容：第一，财务会计资料记录内容是客观存在的，具有可验证性。各单位的交易或者事项发生，必然会形成财务会计资料，财务会计资料上记录的内容不论是真实的还是虚假的，它本身都是客观存在的。第二，财务会计资料合法性的验证。鉴定人员根据有关财经法规、会计准则以及单位的财务制度等判断法律事项中涉及的财务会计资料所反映的交易或者事项是否符合规定，从而确定该笔交易或者事项的合法性。第三，财务会计资料真实性和正确性的验证。财务会计资料之间存在钩稽关系，可以相互核对和印证。
2. 资料来源可靠假设。资料来源可靠假设，是指司法会计鉴定人所使用的鉴定资料来源的可靠性应由委托人确认。资料来源可靠主要是明确鉴定程序上的合法性问题。鉴定人作为独立的特殊证人或专家证人，其工作范围要有明确界定，以防止因过度涉足非工作范围而可能影响其独立性，因此，鉴定资料应当由委托人提供。因为鉴定资料不是鉴定人亲自收集的，所以鉴定人没有确定鉴定资料来源可靠性的义务。鉴定人的职责是从形式上审查鉴定资料的可靠性，而鉴定资料取得的合法性的证明责任由委托人承担，这是司法会计鉴定人能够依据鉴定资料进行鉴定的基本条件。
3. 财务真实假设。财务真实假设是指司法会计鉴定中所利用的财务凭证记载的财务事实，在委托人没有提出相反证据、司法会计鉴定人进行审查后没有发现虚假嫌疑的，则认为是真实的。司法会计鉴定所需财务资料的形成是一个较为复杂的过程，既有技术的因素，也受到个人世界观、价值观以及社会风气、社会道德等因素的影响。财务凭证内容的真实性还涉及财务收支活动的客观过程，这一过程不是鉴定人亲身经历的，仅根据财务凭证无法恢复所发生的具体财务活动；只有假设财务凭证具有真实性，才能保证司法会计鉴定活动的进行。
四、 司法会计鉴定的原则
（一） 国内学者关于司法会计鉴定原则的主要观点
江伟钰认为：“司法会计鉴定人员，除应遵守诉讼活动和会计工作的一般原则外，还应依照司法会计鉴定的特点，遵守下列原则：针对性原则、政策性原则、专业性原则、公正性原则、客观性原则、合法性原则。”［16］
刘秋岭将司法会计鉴定原则定义为“司法会计鉴定活动所依据的法则、规矩”，并认为司法会计鉴定原则包括独立性原则、科学性原则［17］。
孟祥东等则从法务会计视角进行总结，认为主要原则有客观公正性原则、合法合规性原则、专业针对性原则、独立保密性原则、诚实信用原则［18］。
张苏彤认为法务会计原则是“从事法务会计工作的法则与标准”。在法务会计原则的内容方面，他与孟祥东等持相同的观点［10］。
关于司法会计鉴定的原则，国内为数不多的学者对其进行了探讨，其中多数人认为，司法会计鉴定原则是规范司法会计鉴定活动的法则，而对构建司法会计鉴定原则的思路他们则持不同观点，没有形成一致的认识。司法会计鉴定原则中哪些属于司法会计鉴定职业道德规范的内容，哪些应作为司法会计鉴定的原则，这些应是我们进一步思考的问题。
笔者认为，由于司法会计鉴定是为解决法律事项中的财务会计问题（事项），重点在于收集、固定财务会计资料证据，因此，在司法会计鉴定行为的规范中要结合司法会计鉴定的目标和假设，遵循法律证据的一般原则，更要体现司法会计鉴定工作的特点。我们必须在认真总结司法会计鉴定实践经验的基础上，逐步建立健全具有中国特色的司法会计鉴定原则，用以指导司法会计鉴定实践。
（二） 本文对司法会计鉴定原则的设想
在司法会计鉴定活动中，鉴定人员应遵守的工作行为法则就是司法会计鉴定的原则，主要包括独立性原则、充分性原则、合法性原则和客观性原则四个方面。
1. 独立性原则。在司法会计鉴定过程中，司法会计鉴定人要依法独立行使自己的职权，不受任何机关团体和个人的干扰。司法会计鉴定的独立性原则旨在保障司法会计鉴定人职业判断的有效性。
2. 合法性原则。合法性原则要求司法会计鉴定活动的进行必须合法，主要表现在：第一，司法会计鉴定主体合法；第二，司法会计鉴定程序合法；第三，司法会计鉴定材料的取得合法。
3. 充分性原则。在司法会计鉴定过程中，司法会计鉴定人所发表的意见必须有相关的证据支持，并且每一项认定之间所支持的证据没有相互矛盾之处。充分性原则要求司法会计鉴定证据必须充分，即有一定的证据量，从而使证据体系具有完整性。
4. 客观性原则。在司法会计鉴定活动中，司法会计鉴定人要做到如实反映客观存在的实际情况，不得掺杂任何虚假，也不得在无证据情况下做出主观推断。客观性原则是基于司法会计鉴定质量的要求。
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Discussion on Basic Theory of Identification of Judicial Accounting
ZHAO Rulan
关键词：司法会计；鉴定证据；理论体系；建设
引言
在司法会计鉴定中，相关鉴定证据的提出可以为财务案件的性质和数额的确定提供依据，所以其在经济犯罪案件的诉讼以及民事经济纠纷中起到了至关重要的作用。而构建司法会计鉴定的理论体系，可以使司法会计鉴定证据的确定和运用过程得到进一步规范，从而为司法机构开展相关工作提供科学依据。因此，有必要对司法会计鉴定证据理论体系的建设问题展开探讨，以便进一步促进我国司法鉴定理论的发展。
一、司法会计鉴定证据理论概述
司法会计鉴定证据理论是司法会计学中证据理论的一部分，其决定了司法会计鉴定活动的一些方法、程序和原则。作为司法会计鉴定实务理论的重要分支，司法会计鉴定证据理论包含了司法会计鉴定证据的概念、属性、类型划分和运用规则等内容，可以为司法会计鉴定的实施提供理论指导。早在上世纪80年代，人们在研究会计鉴定理论时就发现，司法会计鉴定意见的依据将涉及两方面的理论，即鉴定标准理论和鉴定证据理论。而司法会计鉴定证据可以为鉴定人提供鉴别分析的依据，并在鉴定人作出结论的过程中提供根据和事实，与诉讼证据有明显的区别，在司法会计鉴定中也有着重要的作用。
二、司法会计鉴定证据理论体系的建设
（一）明确区分鉴定证据与诉讼证据
想要建设司法会计鉴定证据体系，还要先进行鉴定证据和诉讼证据的明确区分。不同于一般的诉讼活动，司法会计鉴定活动本身与普通的诉讼活动存在着一定的差异，所以司法会计鉴定证据也与一般的诉讼证据存在着一定的差异。从共性角度来看，二者都是遵循法定诉讼程序收集而成的，并且一些诉讼证据本身就可以被当成是司法会计鉴定证据。但是，与鉴定事项无关的诉讼证据并不属于司法会计鉴定证据，而一些鉴定证据也不能被当成是定案根据。比如，财务会计资料就只能被当成是会计鉴定意见的依据，但是不能成为诉讼定案的直接根据。其次，所谓的诉讼证据的证明力和证据能力，仅仅是针对诉讼结论有效的。同样的，鉴定证据的证明程度和证据资格，也仅对鉴定事项有效[1]。再者，物证也属于诉讼证据的一部分，但是鉴定证据不包含物证，只能以书面形式存在。此外，从理论角度来看，鉴定证据和诉讼证据有不同的划分方法和标准。
（二）确定会计鉴定证据的形式与要求
根据要求，司法会计鉴定证据只能以书面形式存在。就目前来看，鉴定证据主要有五种表现形式，即财务会计资料、勘验及检查笔记、财务会计资料证据、当事人陈述及证人证言和鉴定意见。其中，勘验及检查笔记是在司法会计检查活动中形成的，财务会计资料证据是已经被当做是诉讼证据的财会资料，鉴定意见是同一诉讼中他人出具的鉴定意见。但是，并不是所有这些形式的鉴定证据都将成为司法会计鉴定的事实依据。从理论上来讲，鉴定证据还要满足两方面的要求。一方面，鉴定证据必须是按照法定程序收集形成的书面材料。具体来讲，就是需要由送检方根据法定程序进行所需检材及相关证据材料的收集。但在遇到技术性困难时，送检方可以要求司法会计鉴定人提供适当协助，以确保证据的科学性和合法性。另一方面，鉴定证据必须经送检方确认，以保证由证据推断出的鉴定意见是合理可靠的[2]。但是，证据的可靠性虽然需要由送检方负责，司法鉴定人在技术检验中也仍然需要确保证据的可靠性。
（三）实现对不同鉴定证据的合理划分
为了进行不同鉴定证据的合理运用，司法鉴定人还需要实现对不同鉴定证据的合理划分。具体来讲，就是根据鉴定证据在鉴定中的重要性和其与鉴定意见的关系，将鉴定证据具体划分成参考证据和基本证据两类。在此基础上，还需要根据不同标准完成对基本证据的科学划分。所谓的基本证据，就是能够使用司法会计专业技术检验的证据，可以被当做是鉴定意见的依据。而参考证据仅仅能够说明案件设计的财务会计业务内容，对司法鉴定只具有参考价值，无法成为鉴定意见的依据。确定基本鉴定证据后，还可以根据证据与待证事实的关系将其划分成直接证据与间接证据。其中，直接证据与待证事实有直接的关系，能够进行待证事实的单独证明。间接证据与待证事实无直接联系，但是可以与其他证据联合证明待证事实。而根据证据的形成方式，也可以将基本证据划分成原始证据和传来证据[3]。其中，原始证据是保持原有物质形式的证据，一般为原始财会资料。而传来证据是利用拷贝和拍照等方法制成的证据，一般包含财会资料复印件和抄写件等。
（四）制定会计鉴定证据的运用规则
在运用司法会计鉴定证据时，需要遵照一定的规则。首先，在基本证据不足的情况下，鉴定人应该不受理鉴定。在鉴定过程中，如发现基本证据不足，并且也无法得到补充，鉴定人应不作出确定性鉴定意见或直接终止鉴定。其次，参考意见不能成为司法会计鉴定意见的依据。再者，在使用基本证据之前，鉴定人需要进行技术验证。而未经过技术验证的所有基本证据，都不能用来证明鉴定意见。此外，在没有直接证据的情况下，鉴定人使用间接证据需要遵循一定的规则。具体来讲，就是需要有足够的间接证据，并且所有的间接证据都要经过技术检验，以确保证据内容的正确性和可靠性。在此基础上，还需要先利用间接证据确定直接证据的各项内容，然后利用假设“直接证据”证明事实。最后，在使用传来证据时，鉴定人需要将其与原始证据核对[4]。一旦发现证据之间存在矛盾，需先验证传来证据有无异常，从而避免错误进行传来证据的运用。
结论
总而言之，司法会计鉴定证据理论体系的建设，可以为鉴定人科学实施司法会计鉴定提供理论支持。而就目前来看，我国虽然在司法会计鉴定理论研究方面取得了一定的成果，但国内的司法会计鉴定证据理论体系仍然不够成熟，还需要得到进一步的完善和细化。因此，相关部门仍需要进一步加强司法会计鉴定证据理论体系的建设，以便为司法会计鉴定实践提供更多的指导。（作者单位：1.漯河市源汇区人民检察院；2.舞阳县人民检察院）
参考文献：
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