本文拟就商品房预售中的按揭问题，预售商品房的条件、预售商品房的转让以及预售商品房案件中情势变更原则的适用等四个方面的问题进行探讨。特别是对审判实践中经常遇到，又比较难把握的如何适用情势变更原则这一热点问题进行重点论述。
预售商品房又称期房买卖，是指房地产开发经营企业将正在建设中的房屋预先出售给预购人，由预购人预付部分房价款的行为。
预售商品房有以下几个特征：第一、预售的标的物是尚未建成的房屋；第二、依照合同由承购人支付房价款，承购人取得的是将来的房屋使用权，亦称期待权；第三、预售商品房实际交付之前预购人可以依法转让给第三人；第四、从合同成立到标的物交付需要较长的周期。
一、预售商品房按揭的有关法律问题
预售商品房按揭是银行、房地产开发商和购房者三方共同参加的房地产经营开发的一种融资活动。它是指商品房预售协议中的预购方支付部分购房款后，将其协议取得的商品房的期待权让渡给银行，作为取得银行贷款的担保，如果预购人未能依约定履行还本付息的义务，就失去了赎回这种期待权的权利。在商品房竣工后，商品房按揭即转为商品房抵押。购房人是按揭人，银行是按揭权人。
预售商品房按揭的法律特征：一是预售商品房按揭是要式法律行为，必须签订书面合同；二是预售商品房按揭合同是从合同，作为主债的担保，随主债转移而转移，主债的消灭而消灭。三是预售商品房按揭合同成立后，未经抵押权人的同意，抵押人不得另行再设抵押。四是抵押权人享有优先受偿权。五是商品房按揭必须经过登记。
（一）预售商品房按揭的条件
商品房预售采取按揭方式促销，对于预售商品房合同各方均为有利，但是由于预售的是未竣工交付的房屋，因此，存在着房屋预售方不能按时交付房屋或按揭人不能依约偿还贷款的风险。所以，应对以按揭方式预售商品房的行为，作出更为严格的限制。目前，我国法律对此尚无明确规定，笔者根据预售商品房按揭的基本理论对按揭成立的有效条件进行论述：
首先，按揭合同是要式合同，应该按照法对于要式合同的要求，办理各项手续方为有效。该合同中应明确按揭人与按揭权人及有关第三人的权利义务，规范按揭行为，以避免和减少纠纷的发生。同时，应办理登记备案手续，接受政府有关部门的监督。
其次，按揭所依附的预售商品房的主合同必须是合法有效的。从担保的角度讲：按揭属于特殊的担保形式，但仍然具有担保合同的从属性。它随着主合同的成立与生效而成立生效。因此，预售商品房主合同有效，按揭合同方能有效。如果主合同违反了国家和集体的利益，被认定为无效，作为按揭的从合同也必然无效。
第三，按揭必须采取书面形式。由于按揭合同所涉及的具体内容较多，法律关系又复杂，如果不采取书面形式记录下来，不但难以严格履行协议，一旦发生纠纷，也因为缺乏合同依据，而难以正确处理。口头形式不具有法律效力。
第四，按揭的标的物，即预售商品房应实行严格的登记制度，按揭人应将购房合同正本交给按揭权人保管，并到房地产管理部门办理预售商品房的抵押登记手续。房屋竣工后，以房屋作为抵押物，按揭权人代领房地产证，并办理房地产抵押登记手续。
（二）及时、正确地处理银行按揭纠纷
处理银行按揭纠纷必须从实际出发，依法规范银行按揭行为，保护各方当事人的合法权益，保障和促进银行按揭健康有序地发展。
1.根据当事人之间的权利义务关系，确定诉讼当事人的地位。不论银行与开发公司之间对购房人的购房贷款有无约定，只要房地产开发公司预售房屋时，列出了这种条件，其结果必然涉及到银行，因此，商品房预售方与预购方发生纠纷，银行应作为诉讼当事人参加诉讼。对于预售商品房合同的银行按揭权人起诉，向按揭人与担保人主张权利的，应将按揭人与担保人列为共同被告参加诉讼。
2.对于按揭人不认真履行义务，到期不偿还贷款及利息又不交出按揭房屋的，可以判决按揭人偿还贷款加付利息或强制其腾房。也可以由按揭权人对按揭房屋进行拍卖。
3.对于按揭权人拒绝将按揭房屋交还已如期偿还按揭贷款及利息的按揭人，除了判决按揭权人交还房屋外还应该赔偿因此给对方造成的经济损失。
4.按揭贷款期间，按揭人不能擅自转让银行按揭房屋的使用权，对于按揭人擅自转让造成的后果，应承担相应的责任。
二、关于预售商品房的条件
《中华人民共和国城市房地产管理法》对预售商品房的条件作了明确的规定，商品房预售必须具备以下几个条件：
（一）已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用权证书
房地产管理法根据国有土地使用权有偿有期限出让的原则，把土地使用权出让作为基本方式，国家将国有土地使用权在一定年限内出让给土地使用者，由土地使用者向国家支付土地使用权出让金。为了合理使用土地资源，防止国有土地收益的流失，商品房开发商只有依法交纳了全部土地使用权出让金，并取得了土地使用权证书，才能获得房地产开发的权利和进行商品房预售的房地产交易。以划拨方式取得土地使用权的，如果要转让房地产，应当按照国务院规定，报有批准权的人民政府审批。准予转让的，应由受让方办理土地使用权出让手续，并交纳土地使用权出让金。
（二）持有建设工程规划许可证
国家每年出让多少土地使有权用于房地产开发，需总量控制，同时，房地产开发应符合城市建设整体规划要求，因此，必须由建设单位持有关文件向城市规划主管部门提出申请，由该部门进行审查和核发建设工程规划许可证后方可申请办理开工手续。如果未取得建设工程规划许可证就预售商品房，该房被视为违章建筑，商品房预购方的权利难以切实得到保护。
（三）按提供预售商品房计算，投入开发资金达到工程建设投资的百分之二十五以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期这一条是预售的经济要件。它强调土地已经开发并初具规模。达到这一标准，才能符合房地产转让的条件，体现国家宏观调控的政策，有效的防止炒卖地皮，制止房地产开发
商的投机牟利行为。因为开发商投资达到了一定的比例，基础工程已经完成，开发商面临着风险，如果中止投资，将会亏本。因此，这样规定有利于保证预售方的权利。规定已经确定施工进度和竣工交付日期，便于监督和管理，确定违约责任，也是为了保障预售商品房合同的履行。
（四）向县级以上人民政府房地产管理部门办理预售登记，取得商品房预售许可证明县级以上人民政府对房地产开发企业提出的预售申请进行审查，实际上是对预售商品房的活动进行监督和管理，防止违法销售，纠正不法行为。这是国家对商品房预售市场必要的行政管理措施，目的在于促进商品房预售活动的进一步规范化。
商品房预售是一种比较特殊的转让行为，具有期权交易的性质。预售方投机性较强，买受方风险较大。如不加以控制极易造成混乱。因此，法律为其规定了较之其他房地产转让更加严格的限制条件是合理的、必要的。在房地产法实施后，商品房预售活动必须按照房地产法规定进行，人民法院审理这类案件应当从严掌握，对于违反法定条件的预售商品房的行为或合同应认定为无效。但是房地产管理法实施前发生的房地产开发经营纠纷，是在我国房地产起步阶段迅速发展，缺乏经验，有关法律政策不够完善，房地产交易行为不够规范的特殊情况下发生的，因此，处理这一时期的纠纷，应该考虑具体情况。
在审判实践中，发现主要存在以下几种问题：其一，一些开发商未取得国有土地使用权证和建设工程规划许可证即预售商品房。其二，有些开发商虽然取得了国有土地使用权证和建设工程规划许可证，但是建设资金不足，没有完成项目的基础工程，就预售商品房。其三，有的开发商既取得了国有土地使用权证和建设工程规划许可证，也投入了一定比例的建设资金，但是，没有办理商品房预售许可证就预售了商品房。
对于以上问题，应如何处理，笔者认为：应该考虑当时的实际情况，具体案件具体分析，不能一概而论。对于既没有取得土地使用权证、建设工程规划许可证和商品房预售许可证，也没有投入开发建设资金，或投入的开发建设资金，没有达到规定的比例，又无法继续投资进行开发建设的，应认定商品房的预售合同无效。对于虽然没有取得土地使用权证、建设工程规划许可证和商品房预售许可证，但投入的开发建设资金已达到规定的比例，进行了开发建设，在一审诉讼期间，有关主管部门同意补办土地使用权证、建设工程规划许可证和商品房预售许可证的，补办手续后，可以认定商品房预售合同有效。
三、关于预售商品房的转让
预售商品房的转让，是指商品房预售后，预购人将购买的未竣工的预售商品房再行转让的行为。这种转让只变更预售合同的主体，预售合同的内容不发生变化，由商品房预购人将预售合同的债权或权利义务转让给第三人，使第三人与预售人之间建立新的权利义务关系。
对于商品房顶售后是否允许再行转让，在立法过程中，存在二种意见。一种意见认为，商品房预购人将未竣工交付使用的预售商品房再行转让，有利于搞活房地产市场，而且，从国外看，有不少国家和地区是允许的，可以借鉴，法律上应该允许。第二种意见认为，商品房预售后再行转让，有较大的投机性，它使大量的资金流入少数投机者的腰包，使企业生产成本上升，使房地产价格上涨，损坏了消费者的利益，容易造成短期行为，影响房地产市场秩序，主张在法律规定上予以禁止。立法部门研究认为是否允许再行转让与经济形势有关，与房地产市场的发育有关。商品房预购人将购买的未竣工的预售商品房再行转让，有各种不同的情况，有的为了谋利，有的个人购买后因需现金而转让，应当区别对待。因此，该法正式颁布时，作了灵活的规定。房地产法第四十五条规定："商品房预售的，商品房预购人将购买的未竣工的预售商品房再行转让的问题，由国务院规定。"目前，虽然国务院相关的法规尚未出台，但是，执法部门对于这一问题的认识，基本取得了共识。第一，我国预售合同转让在房地产市场中大量存在，它是房地产市场经济的客观需要。它有利于扩大销售渠道，筹集资金，降低开发资金的占用，加速开发资金的循环，并分担风险，活跃繁荣市场。第二，经有关部门办理了预售合同的转让手续，该合同又不损害国家和他人的利益，可以认定转让预售商品房的合同有效。对于未办理转让手续，但不损害国家和他人利益，在一审期间补办转让手续的，可以认定合同有效。
预售商品房转让合同具备哪些条件方能认定合同有效，亦是审判实践中需要解决的问题。
（一）依照法律、法规、政策等规定允许转让的，可以转让，不允许转让的则不能转让。例如，广东省人大常委会颁布的《广东省房地产开发条例》第二十一条规定：“预购的房屋在末竣工并取得房屋所有权之前不得转让。法律法规另有规定的从其规定。”在国务院作出具体规定之前，各地根据本地具体情况，所制定的地方法规是有效的。因此，在广东省预售商品房是不能转让的。
（二）预售商品房合同转让的标的物，必须是未竣工的、正在建设中的商品房。因为，商品房建成后，预购人也实际取得了房屋产权证，购房人再将该房转让给他人，已不具有预售商品房合同转让的法律特征，而是形成厂房屋买卖的法律关系了。
（三）商品房预购人必须持有经过登记备案的合同或转让合同，才能成为商品房的转让人。因为，设定登记备案的制度，是为了便于国家行政部门的管理，规范房地产市场和加强国家税收。没有经过登记备案的预售合同缺乏有效性。这样的合同不能转让。预购商品房的合同转让给第三人。致使新的预购人成为权利主体，也是预售商品房竣工后的产权人。因此，转让合同也要经过登记备案，方可有效。
（四）商品房预购人如果已经履行了法定义务，单纯权利转让、可以不经过商品房预售方的同意，只要通知预售方即可，如预购方已经按照合同支付了全部房价款后转让预购合同的行为。否则，必须征得原商品房预售合同预售方的认可和同意。由于商品房预售合同是双务合同。双方当事人互相享有权利和承担义务。因此，预购人将预购合同转让给第三人时，多数情况下，是将预售商品房合同的权利和义务一并转给第三人。第三人即取代原预购人成为全部或部分债权的受让人和全部或部分债务的承担人；商品房预售方不是转让合同的当事人，而承担债务的第三人是否具备偿还债务的能力，商业信誉如何，又与其享有的权利是否能够实现，紧密相关。因此，为了保护商品房预售方的合法利益，上述情况必须征得预售方的同意。以下几种情况，预售商品房的转让行为不应支持。第一、预售商品房转让合同签订后未进行登记的；第二、商品房预购方未按照合同的规定交付定金及未付清合同所规定的房价款三分之二的；第三、预售商品房合同双方发生纠纷诉至法院后均要求解除合同的；第四、预售商品房转让合同双方对该行为有重大误解的；第五、预售商品房转让合同的出让方倒卖合同，牟取非法利益，干扰了房地产市场的。
四、预售商品房纠纷中，如何适用情势变更原则
情势变更，是指在合同有效成立后至履行完毕前，因不可归责于当事人的事变发生致使合同的基础动摇或丧失，如继续履行合同将给一方带来重大损失，显失公平、因而法律允许变更或解除合同，并可减轻
或者免除一方当事人的责任。它是公平原则、诚实信用原则的具体运用。在国外，情势变更原则已经为各国法律所承认。第一次世界大战，使许多国家的经济遭到严重破坏，战前所签订的经济合同无法履行，特别是德国、通货膨胀，马克贬值，很多长期合同的价款表面上没有发生变化，但是与其本应取得的利益相差甚远。为了解决这一问题，法院在审理案件中，依据诚实信用原则，改变合同效力，引申出了情势变更原则。大陆法系的其他国家也先后在立法上确立了这一原则。英美法系国家则采用"合同落空规则"解决合同基础丧失的问题。在1980年的《联合国国际货物销售合同公约》中，则提出了"非所能控制的障碍"这一概念。实际上，这一概念既适用于"不可抗力"、也适用于"情势变更".我国立法上对于"不可抗力"已有明确规定，但是对"情势变更"尚无规定。1993年5月，最高人民法院《全国经济审判工作纪要》中，肯定了情势变更的原则，为解决情势变更问题，提供了一个明确的指导思想。1993年6月，马原副院长在大连民事审判工作会议上的讲话中，也明确了情势变更原则是人民法院处理房地产开发经营案件的基本原则之一，为预售商品房案件适用情势变更原则提供了合法依据，而且最高人民法院也为我们提供了运用情势变更原则处理案件的判例。
虽然，情势变更原则已被广泛接受，审判实践中也适用这一原则，但是由于房地产法缺乏对情势变更原则的表述，更没有规定情势变更原则的适用条件、与其他相关概念的区别及情势变更原则的效力等内容，为我们严肃执法，正确处理房地产案件，带来了一定的难度。因此，我们应该对有关问题进行有益的探讨。
（一）情势变更原则在预售商品房案件中的适用条件
1情势变更的基础是预售商品房合同合法有效
只有依法成立的合同，才受到法律的保护，也才可能在履行中产生情势变更原则的适用。无效合同自成立起就不具有法律效力，对合同主体没有约束力。房地产法第44条对预售商品房的行为作了严格的规定，该法实施后，凡是不符合法定条件的，双方所签订的预售商品房的合同无效，故无效合同不适用情势变更原则。但是，基于我国房地产市场建立时间较短，特别是房地产法实施之前，预售商品房的行为不够规范，因此，具体情况要具体分析，区别对待。如预售方没有办理建筑规划许可证或尚未取得预售商品房许可证，但是经过有关部门同意补办，且合同其他内容又不违法，为了维护合同的严肃性，保护当事人的合法权益，可以按照合同有效对待。
2必须有情势变更的事由
即发生了可以导致双方所签订的合同不能履行或不能继续履行的客观情况。如国家对财政政策、货币政策、物价政策或产业政策进行了较大的调整。再如，地方政府依法行使行政权利所做出的决定，如北京市政府为了解决夜间施工扰民问题，于1995年做出的"夜间10点以后至次日6时不得施工"的决定。情势变更的事由，是适用情势变更原则的先决条件。只有正确地认定情势变更的事实，才能审理好这一类纠纷。
3情势变更发生在预售商品房合同成立并生效以后履行终止以前
如果情势变更在签订预售商品房之前就已经发生，应认定当事人已经认识到发生的事实，则合同的成立是以变更的事实为基础的，因此，不发生情势变更的问题。如，市政府已经做出夜间10点以后不准施工的决定，开发商仍然以昼夜施工计算工时，因而迟延交付房屋，这种情况则不属于情势变更。在签订合同时，已变更的事实对当事人不利，而当事人仍然以其为合同内容，则表示当事人自愿承担风险，所以事后没有保护的必要。另一方面，情势变更必须发生在合同履行完毕以前。因为，在合同终止以后，合同关系已经消灭，则不存在适用情势变更的理由。另外，还应注意情势变更原则适用的时间问题。如果情势变更发生在迟延履行合同期间，对于履行合同后的不公平结果，迟延履行合同一方，不得要求减轻或免除责任。因为，如果该方按照约定履行合同，则不会面临情势变更的情况。否则，客观上势必鼓励了违约方，对守约方则是显失公平的。还有一种情况，在预售商品房合同履行期间，发生了情势变更的情况，当事人并未提出适用情势变更原则，继续履行了协议，在合同履行完毕后，是否可以主张适用情势变更原则。笔者认为，在这种情况下，可视为当事人放弃了主张，一般不予保护。
4情势变更是当事人不可预见的
情势变更必须是当事人不能预见的意外事件造成的。如果当事人在签订商品房预售合同时，能够预见的，则表明其对于该事件可能发生的风险是认可的。风险发生后，不能适用情势变更原则。如果当事人应该预见而没有预见的或者虽然预见但是轻信能够避免而没有采取预防措施的，说明当事人主观上有过错，？应当由当事人自行承担。
5因情势变更使原合同的履行显失公平
情势变更发生之后，失去了合同赖以存在的基础，合同双方对价关系遭到破坏，如果继续按原合同约定履行义务，将使合同一方当事人丧失履行合同的利益，显然有悖于公平原则、等价有偿的原则。如开发商与预购方签订预购合同后，建设过程中，市场的建筑材料价格暴涨，如果继续履行合同，开发商非但不能盈利反而由于成本的提高，造成严重的亏损。这种情况应该适用情势变更原则。
（二）情势变更与有关概念的区别
1情势变更与不可抗力
虽然情势变更与不可抗力有相似之处，但也存在明显区别。不可抗力与情势变更都是合同订立以后发生的，都对合同的效力产生影响，两者都导致了合同基础的丧失。对于不可抗力和情势变更，当事人都不能合理地预见，都是当事人意志以外的客观事件造成的。两者的区别在于客观表现不同，对合同的影响不同，后果不同。情势变更一般是由重大社会事件引起的，如国家法律、政策的重大改变。如1993年国家针对房地产业发展失控，房地产市场混乱等诸多问题，制定了一系列法律和政策，加强了对房地产业的管理。整顿金融秩序，中央银行紧缩银根，对信贷投资实行宏观调控，使相当一部分正在开发的工程停工和下马，造成已经签订的预售商品房的合同不能正常履行。而不可抗一般是由于重大的自然灾害引起的，如地震、水灾、台风等。情势变更发生后，预售商品房的合同仍然能够履行，只是履行的结果会造成不公平的后果。不可抗力发生后，预售商品房的合同则全部或部分不能履行或者迟延覆行。适用情势变更原则的法律后果，可以变更或者解除预售商品房合同，减轻或免除当事人的责任，由双方当事人共同承担经济损失，消除不公平的后果。不可抗力导致预售商品房合同变更或解除时，只要义务人履行了法律规定的有关义务（如通知的义务、防止损失扩大的义务），对义务人的免责是绝对的。
4情势变更与商业风险
情势变更与商业风险都发生在预售商品房合同的履行期间，甚至会出现相同的原因，如物价变化、货币贬值等，但二者之间有着明显的区别。情势变更原则在当事人签订预售商品房合同时，是不可能预见的，双方均无过错。而商业风险在当事人签订预售商品房合同时是可以和应该预见的，如果当事人未能预见或者轻信能够克服，则应归责于一方当事人的主观过错
。情势变更是由于不可预见的重大经济情事引发的，所导致的风险是异常的。而商业风险的发生与商品房开发商的素质、经验有关，取决于开发商是否遵循价值规律、是否熟悉和了解房地产市场，房地产市场的供求关系等，这种风险是正常的风险。情势变更的发生使得预售商品房合同的履行显失公平，情势变更原则是对显失公平后果的法律救济。而商业风险是商品房开发商可以和应该预见的，与商品房开发商的能力有关，因此，因商业风险造成的经济损失应由开发商"责任自负".如目前商品房价格纠纷主要是开发商以三大材料涨价、成本增加为由，要求提价，理由是应适用情势变更原则。笔者认为，开发商在签订预售商品房合同时，是根据市场行情确定销售价格的，对于三大材料是否涨价应当预见的，如果预见失误，导致建筑成本增加，属于商业风险，而不属于情势变更。因此，应由开发商自行承担风险。反之，预购方以三大材料跌价为由，要求降低房价，开发商也不会同意的。审理这一类纠纷，应该按照合同约定的价格处理，而不适用情势变更的原则。
3情势变更与免责条款
情势变更与免责条款都会导致当事人免于继续履行义务的法律责任。但是二者之间存在着明显的区别。免责条款既可以免除当事人的责任，又可以通过设立免责条款来限制其未来承担责任。如当事人在预售商品房合同中约定开发商在施工中遇到重大技术难题不能解决而影响工程进度时，可以不按违约处理。而情势变更主要导致合同的变更或解除。免责条款是当事人之间根据合同自由的原则所设立的，在合同履行过程中，只要出现了合同所规定的情况，就可以免除责任。而情势变更原则是由法律所规定的，当事人要求适用情势变更原则，能否得到支持，必须经过法院对事实进行审查后做出判定。免责条款的适用，不考虑当事人主观上是否可以预见，只要预售商品房合同中约定的免责事由发生，即可适用免责条款。如施达维诉北京圆明园别墅有限公司预售商品房纠纷一案，双方签订的合同中约定：如果履行合同过程中，发生了预售方无法控制的因素，适用免责条款。后因圆明园公司与该工程的施工方发生纠纷并诉至法院，影响了房屋交付的期限。双方均认为，以上情况属于预售方无法控制的因素，应适用免责条款，故商品房预售方未对迟延交付房屋的后果承担责任。但是情势变更原则在适用时，要求当事人双方没有过错，情势变更的发生是不可归责于合同当事人的。
（三）情势变更原则在处理预售商品房纠纷中的适用后果
我们研究情势变更原则的目的在于消除合同履行中出现的显失公平的现象，使合同在公平的基础上得到履行，维护合同当事人利益的平衡。从效力来看，情势变更原则主要体现在两个方面，变更合同和解除合同。
1变更合同有关内容，继续履行合同
情势变更原则在于排除因情况变化而发生的不公平的结果。如果通过变更预售商品房合同的内容，使双方的权利义务趋于对等，利益平衡关系能够重新建立，则应继续履行合同，以维护法律关系和经济秩序的稳定。如果继续履行合同，可以采取以下几种处理方法。
（1）延期履行合同。这是在合同履行期间发生了情势变更而阻碍了合同的如期履行。同时，情事的发生只是暂时的，通过延期履行合同能够消除不公平的后果。如执行政府限制夜间施工及世界妇女代表大会在北京召开期间，不得施工的规定，影响了施工的进度和竣工日期，在合理计算工时的基础上，可以判决延期交付预购的房屋，而不解除合同。
（2）变更交付的标的物。预售商品房合同中，开发商交付的房屋应该是特定物，因为情势变更的事由，致使原标的物不能交付的，可以等价的同等质量的同类物代替给付。
（3）增减履行标的数额。这一方法主要适用于合同标的价值在量上发生变化并且可以通过价值量的增减，使当事人的利益达到平衡。如房地产开发商进行开发建设首要条件是必须交纳土地使用权出让金，而土地所在的位置对其价格有着很大的影响。又如签订预售商品房合同前的僻静地区，因为城市规划履行合同期间转变为商业闹区，国家提高了土地使用权出让金，使开发商的建设成本增加，这种由于人为因素导致的房地产价格的大幅度涨落，属于情势变更，可以适当提高预购方的房价款。
2解除合同
本文拟就商品房预售中的按揭问题，预售商品房的条件、预售商品房的转让以及预售商品房案件中情势变更原则的适用等四个方面的问题进行探讨。特别是对审判实践中经常遇到，又比较难把握的如何适用情势变更原则这一热点问题进行重点论述。
预售商品房又称期房买卖，是指房地产开发经营企业将正在建设中的房屋预先出售给预购人，由预购人预付部分房价款的行为。
预售商品房有以下几个特征：第一、预售的标的物是尚未建成的房屋；第二、依照合同由承购人支付房价款，承购人取得的是将来的房屋使用权，亦称期待权；第三、预售商品房实际交付之前预购人可以依法转让给第三人；第四、从合同成立到标的物交付需要较长的周期。
一、预售商品房按揭的有关法律问题
预售商品房按揭是银行、房地产开发商和购房者三方共同参加的房地产经营开发的一种融资活动。它是指商品房预售协议中的预购方支付部分购房款后，将其协议取得的商品房的期待权让渡给银行，作为取得银行贷款的担保，如果预购人未能依约定履行还本付息的义务，就失去了赎回这种期待权的权利。在商品房竣工后，商品房按揭即转为商品房抵押。购房人是按揭人，银行是按揭权人。
预售商品房按揭的法律特征：一是预售商品房按揭是要式法律行为，必须签订书面合同；二是预售商品房按揭合同是从合同，作为主债的担保，随主债转移而转移，主债的消灭而消灭。三是预售商品房按揭合同成立后，未经抵押权人的同意，抵押人不得另行再设抵押。四是抵押权人享有优先受偿权。五是商品房按揭必须经过登记。
（一）预售商品房按揭的条件商品房预售采取按揭方式促销，对于预售商品房合同各方均为有利，但是由于预售的是未竣工交付的房屋，因此，存在着房屋预售方不能按时交付房屋或按揭人不能依约偿还贷款的风险。所以，应对以按揭方式预售商品房的行为，作出更为严格的限制。目前，我国法律对此尚无明确规定，笔者根据预售商品房按揭的基本理论对按揭成立的有效条件进行论述：
首先，按揭合同是要式合同，应该按照法对于要式合同的要求，办理各项手续方为有效。该合同中应明确按揭人与按揭权人及有关第三人的权利义务，规范按揭行为，以避免和减少纠纷的发生。同时，应办理登记备案手续，接受政（论文库）府有关部门的监督。
其次，按揭所依附的预售商品房的主合同必须是合法有效的。从担保的角度讲：按揭属于特殊的担保形式，但仍然具有担保合同的从属性。它随着主合同的成立与生效而成立生效。因此，预售商品房主合同有效，按揭合同方能有效。如果主合同违反了国家和集体的利益，被认定为无效，作为按揭的从合同也必然无效。
第三，按揭必须采取书面形式。由于按揭合同所涉及的具体内容较多，法律关系又复杂，如果不采取书面形式记录下来，不但难以严格履行协议，一旦发生纠纷，也因为缺乏合同依据，而难以正确处理。口头形式不具有法律效力。
第四，按揭的标的物，即预售商品房应实行严格的登记制度，按揭人应将购房合同正本交给按揭权人保管，并到房地产管理部门办理预售商品房的抵押登记手续。房屋竣工后，以房屋作为抵押物，按揭权人代领房地产证，并办理房地产抵押登记手续。
（二）及时、正确地处理银行按揭纠纷处理银行按揭纠纷必须从实际出发，依法规范银行按揭行为，保护各方当事人的合法权益，保障和促进银行按揭健康有序地发展。
1.根据当事人之间的权利义务关系，确定诉讼当事人的地位。不论银行与开发公司之间对购房人的购房贷款有无约定，只要房地产开发公司预售房屋时，列出了这种条件，其结果必然涉及到银行，因此，商品房预售方与预购方发生纠纷，银行应作为诉讼当事人参加诉讼。对于预售商品房合同的银行按揭权人，向按揭人与担保人主张权利的，应将按揭人与担保人列为共同被告参加诉讼。
2.对于按揭人不认真履行义务，到期不偿还贷款及利息又不交出按揭房屋的，可以判决按揭人偿还贷款加付利息或强制其腾房。也可以由按揭权人对按揭房屋进行拍卖。
预售商品房转让合同具备哪些条件方能认定合同有效，亦是审判实践中需要解决的问题。
（一）依照法律、法规、政策等规定允许转让的，可以转让，不允许转让的则不能转让。例如，广东省人大常委会颁布的《广东省房地产开发条例》第二十一条规定：“预购的房屋在末竣工并取得房屋所有权之前不得转让。法律法规另有规定的从其规定。”在国务院作出具体规定之前，各地根据本地具体情况，所制定的地方法规是有效的。因此，在广东省预售商品房是不能转让的。（二）预售商品房合同转让的标的物，必须是未竣工的、正在建设中的商品房。因为，商品房建成后，预购人也实际取得了房屋产权证，购房人再将该房转让给他人，已不具有预售商品房合同转让的法律特征，而是形成厂房屋买卖的法律关系了。
（三）商品房预购人必须持有经过登记备案的合同或转让合同，才能成为商品房的转让人。因为，设定登记备案的制度，是为了便于国家行政部门的管理，规范房地产市场和加强国家税收。没有经过登记备案的预售合同缺乏有效性。这样的合同不能转让。预购商品房的合同转让给第三人。致使新的预购人成为权利主体，也是预售商品房竣工后的产权人。因此，转让合同也要经过登记备案，方可有效。
（四）商品房预购人如果已经履行了法定义务，单纯权利转让、可以不经过商品房预售方的同意，只要通知预售方即可，如预购方已经按照合同支付了全部房价款后转让预购合同的行为。否则，必须征得原商品房预售合同预售方的认可和同意。由于商品房预售合同是双务合同。双方当事人互相享有权利和承担义务。因此，预购人将预购合同转让给第三人时，多数情况下，是将预售商品房合同的权利和义务一并转给第三人。第三人即取代原预购人成为全部或部分债权的受让人和全部或部分债务的承担人；商品房预售方不是转让合同的当事人，而承担债务的第三人是否具备偿还债务的能力，商业信誉如何，又与其享有的权利是否能够实现，紧密相关。因此，为了保护商品房预售方的合法利益，上述情况必须征得预售方的同意。以下几种情况，预售商品房的转让行为不应支持。第一、预售商品房转让合同签订后未进行登记的；第二、商品房预购方未按照合同的规定交付定金及未付清合同所规定的房价款三分之二的；第三、预售商品房合同双方发生纠纷诉至法院后均要求解除合同的；第四、预售商品房转让合同双方对该行为有重大误解的；第五、预售商品房转让合同的出让方倒卖合同，牟取非法利益，干扰了房地产市场的。
四、预售商品房纠纷中，如何适用情势变更原则
情势变更，是指在合同有效成立后至履行完毕前，因不可归责于当事人的事变发生致使合同的基础动摇或丧失，如继续履行合同将给一方带来重大损失，显失公平、因而法律允许变更或解除合同，并可减轻或者免除一方当事人的责任。它是公平原则、诚实信用原则的具体运用。在国外，情势变更原则已经为各国法律所承认。第一次世界大战，使许多国家的经济遭到严重破坏，战前所签订的经济合同无法履行，特别是德国、通货膨胀，马克贬值，很多长期合同的价款表面上没有发生变化，但是与其本应取得的利益相差甚远。为了解决这一问题，法院在审理案件中，依据诚实信用原则，改变合同效力，引申出了情势变更原则。大陆法系的其他国家也先后在立法上确立了这一原则。英美法系国家则采用"合同落空规则"解决合同基础丧失的问题。在1980年的《联合国国际货物销售合同公约》中，则提出了"非所能控制的障碍"这一概念。实际上，这一概念既适用于"不可抗力"、也适用于"情势变更".我国立法上对于"不可抗力"已有明确规定，但是对"情势变更"尚无规定。1993年5月，最高人民法院《全国经济审判工作纪要》中，肯定了情势变更的原则，为解决情势变更问题，提供了一个明确的指导思想。1993年6月，马原副院长在大连民事审判工作会议上的讲话中，也明确了情势变更原则是人民法院处理房地产开发经营案件的基本原则之一，为预售商品房案件适用情势变更原则提供了合法依据，而且最高人民法院也为我们提供了运用情势变更原则处理案件的判例。
虽然，情势变更原则已被广泛接受，审判实践中也适用这一原则，但是由于房地产法缺乏对情势变更原则的表述，更没有规定情势变更原则的适用条件、与其他相关概念的区别及情势变更原则的效力等内容，为我们严肃执法，正确处理房地产案件，带来了一定的难度。因此，我们应该对有关问题进行有益的探讨。
（一）情势变更原则在预售商品房案件中的适用条件
1情势变更的基础是预售商品房合同合法有效只有依法成立的合同，才受到法律的保护，也才可能在履行中产生情势变更原则的适用。无效合同自成立起就不具有法律效力，对合同主体没有约束力。房地产法第44条对预售商品房的行为作了严格的规定，该法实施后，凡是不符合法定条件的，双方所签订的预售商品房的合同无效，故无效合同不适用情势变更原则。但是，基于我国房地产市场建立时间较短，特别是房地产法实施之前，预售商品房的行为不够规范，因此，具体情况要具体分析，区别对待。如预售方没有办理建筑规划许可证或尚未取得预售商品房许可证，但是经过有关部门同意补办，且合同其他内容又不违法，为了维护合同的严肃性，保护当事人的合法权益，可以按照合同有效对待。
2必须有情势变更的事由即发生了可以导致双方所签订的合同不能履行或不能继续履行的客观情况。如国家对财政政策、货币政策、物价政策或产业政策进行了较大的调整。再如，地方政（论文库）府依法行使行政权利所做出的决定，如北京市政（论文库）府为了解决夜间施工扰民问题，于1995年做出的"夜间10点以后至次日6时不得施工"的决定。情势变更的事由，是适用情势变更原则的先决条件。只有正确地认定情势变更的事实，才能审理好这一类纠纷。
3情势变更发生在预售商品房合同成立并生效以后履行终止以前如果情势变更在签订预售商品房之前就已经发生，应认定当事人已经认识到发生的事实，则合同的成立是以变更的事实为基础的，因此，不发生情势变更的问题。如，市政（论文库）府已经做出夜间10点以后不准施工的决定，开发商仍然以昼夜施工计算工时，因而迟延交付房屋，这种情况则不属于情势变更。在签订合同时，已变更的事实对当事人不利，而当事人仍然以其为合同内容，则表示当事人自愿承担风险，所以事后没有保护的必要。另一方面，情势变更必须发生在合同履行完毕以前。因为，在合同终止以后，合同关系已经消灭，则不存在适用情势变更的理由。另外，还应注意情势变更原则适用的时间问题。如果情势变更发生在迟延履行合同期间，对于履行合同后的不公平结果，迟延履行合同一方，不得要求减轻或免除责任。因为，如果该方按照约定履行合同，则不会面临情势变更的情况。否则，客观上势必鼓励了违约方，对守约方则是显失公平的。还有一种情况，在预售商品房合同履行期间，发生了情势变更的情况，当事人并未提出适用情势变更原则，继续履行了协议，在合同履行完毕后，是否可以主张适用情势变更原则。笔者认为，在这种情况下，可视为当事人放弃了主张，一般不予保护。
4情势变更是当事人不可预见的情势变更必须是当事人不能预见的意外事件造成的。如果当事人在签订商品房预售合同时，能够预见的，则表明其对于该事件可能发生的风险是认可的。风险发生后，不能适用情势变更原则。如果当事人应该预见而没有预见的或者虽然预见但是轻信能够避免而没有采取预防措施的，说明当事人主观上有过错，？应当由当事人自行承担。
5因情势变更使原合同的履行显失公平情势变更发生之后，失去了合同赖以存在的基础，合同双方对价关系遭到破坏，如果继续按原合同约定履行义务，将使合同一方当事人丧失履行合同的利益，显然有悖于公平原则、等价有偿的原则。如开发商与预购方签订预购合同后，建设过程中，市场的建筑材料价格暴涨，如果继续履行合同，开发商非但不能盈利反而由于成本的提高，造成严重的亏损。这种情况应该适用情势变更原则。
（二）情势变更与有关概念的区别
1情势变更与不可抗力虽然情势变更与不可抗力有相似之处，但也存在明显区别。不可抗力与情势变更都是合同订立以后发生的，都对合同的效力产生影响，两者都导致了合同基础的丧失。对于不可抗力和情势变更，当事人都不能合理地预见，都是当事人意志以外的客观事件造成的。两者的区别在于客观表现不同，对合同的影响不同，后果不同。情势变更一般是由重大社会事件引起的，如国家法律、政策的重大改变。如1993年国家针对房地产业发展失控，房地产市场混乱等诸多问题，制定了一系列法律和政策，加强了对房地产业的管理。整顿金融秩序，中央银行紧缩银根，对信贷投资实行宏观调控，使相当一部分正在开发的工程停工和下马，造成已经签订的预售商品房的合同不能正常履行。而不可抗一般是由于重大的自然灾害引起的，如地震、水灾、台风等。情势变更发生后，预售商品房的合同仍然能够履行，只是履行的结果会造成不公平的后果。不可抗力发生后，预售商品房的合同则全部或部分不能履行或者迟延覆行。适用情势变更原则的法律后果，可以变更或者解除预售商品房合同，减轻或免除当事人的责任，由双方当事人共同承担经济损失，消除不公平的后果。不可抗力导致预售商品房合同变更或解除时，只要义务人履行了法律规定的有关义务（如通知的义务、防止损失扩大的义务），对义务人的免责是绝对的。
一、概述
二、关于合建契约的法律性质
三、和建房屋原始取得人的确定
四、合作建房产权纠纷的预防
关键词：合作建房 合建契约 产权纠纷 土地使用权的取得
一、概述
合作建房是指当事人以土地使用权作为出资，另一方投入实际资本并组织施工，共同建筑房屋的合同行为。其法律依据是《城市房地产管理法》第27条，即土地使用权可以作价入股，合作开发经营开发房地产。在实践中却因和建房屋产权归属问题而产生纠纷。在合作建房关系中，必然会有一方转让土地使用权或部分房屋所有权的情况，依我国《城市房地产转让管理规定》第3条，房地产转让包括合作建房，合作建房的结果是对建成房屋利益的分享，所以对合作建房所有权原始取得人的确定也很关键。合作开发房地产不是一种个人行为，而是一种企业行为。凡是不具备房地产开发资质证书的，均不得从事房地产开发活动。最高人民法院将合作开发房地产活动区分为依法成立房地产开发企业并取得资质证书的行为，和合作开发房地产合同当事人一方具备房地产开发经营资质的行为。如果在合作开发房地产合同中当事人一方具备了房地产开发资质，那么合作开发房地产合同就是有效合同。如果双方当事人约定成立房地产开发企业，并且已经取得了资质证书，那么，合作开发房地产合同也是有效合同。如果当事人在起诉前取得房地产开发资质证书，或者已经依法合作成立具有房地产开发经营资质的房地产开发企业的，应当认定合同有效。 合作开发房地产不是一种个人行为，而是一种企业行为。凡是不具备房地产开发资质证书的，均不得从事房地产开发活动。最高人民法院将合作开发房地产活动区分为依法成立房地产开发企业并取得资质证书的行为，和合作开发房地产合同当事人一方具备房地产开发经营资质的行为。如果在合作开发房地产合同中当事人一方具备了房地产开发资质，那么合作开发房地产合同就是有效合同。如果双方当事人约定成立房地产开发企业，并且已经取得了资质证书，那么，合作开发房地产合同也是有效合同。如果当事人在起诉前取得房地产开发资质证书，或者已经依法合作成立具有房地产开发经营资质的房地产开发企业的，应当认定合同有效。
二、关于合建契约的法律性质
合建契约是指当事人之间关于一方提供土地使用权，由另一方出资建设，并按照一定比例分配完成后的房屋与基地使用权的协议。这种合同关系既可以发生在公民个人之间、公民与法人之间，也可以发生在建设单位与房地产开发公司之间。为此，有必要先了解一下在我国实践中的四种合作建房形态：一是土地使用权人（公民或法人）提供土地，房地产开发产提供资金和技术，以双方名义共同开发，在工程尚未完工之前，各自以自己的名义对预先约定分得的房屋进行预售。二是以土地使用权人的名义进行开发，待房屋建成后，按照约定将开发商应分得的房屋及相应的土地使用权一并转让给开发商。三是以开发商的名义进行建设，房屋建成后，开发商依约将部分房屋所有权转移给土地使用权人，同时土地使用权人也要把开发商应分得的房屋所占用土地使用权转让给开发商。四是双方共同组成一个新的房地产开发公司，并以该公司的名义进行开发建设，等所建设房屋售出后依约分配所得收入。①按照其中等四种方式合作建筑的房屋属于项目公司所有，对此没有产权纠纷，只是股东间利益分配的纠纷，由公司进行调整。
合建契约是一种诺成性的、双务、有偿合同，也就是说，合建契约的成立，不以交付基地或房屋为必要条件；一方须提供土地，他方需完成建筑双方均互有义务，且互为对价。但其空间属于哪一类有名合同，在理论上是有争议的。我国台湾学者有四种观点：一是承揽契约。将基地权得人分得的部分房屋视为建筑商承揽的定作物；把建筑商取得的部分基地权利看作基地权利人给付的报酬。二是互易契约。将合建契约当作部分基地权利与部分房屋所有权的交换。三是合伙契约。基地权利人以土地为出资，建筑商以资金与劳务为出资，共同建筑房屋，并分享权益。四是买卖与承揽并存的混合契约。建筑商为土地权利人完成一定工作，土地权利人以转让建筑商取得的部分房屋所占用的基地权利作为报酬，而建筑商又以此项报酬抵充买受其房屋占用基地的款项。②
对于合建契约的性质不可一概而论，应该具体问题具体分析。在四种合作建房形式中，第一种是土地使用权人（公民或法人）提供土地，房地产开发商提供资金和技术，以双方名义共同开发，在工程尚未完工之前，各自以自己的名义对预先约定分得的房屋进行预售。土地使用权人与房地产开发商共同出资、共同经营、共享利益，在预售房地产权转移之前依合伙的规定合建房屋由双方共有。当只有房地产开发商一方出面经营而土地使用权人仅提供地皮并不参与实际建设时，也不能解释为“名为合伙实为借贷因为出面经营都为实际出资人，只能按照合伙契约处理。第二种合作建房形式是以土地使用权人的名义进行开发，待房屋建成后，按照约定将开发商应分得的房屋及相应的土地使用权一并转让给开发商。这时可以将土地使用权持作定作人，把房地产开发商当作承揽人，将开发商根据合建契约取得的房地产权益看作是承揽报酬，故可以看作是承揽。第三种合作建房形式是以开发商的名义进行建设，房屋建成后，开发产依约将部分房屋所有权转移给土地使用权人，同时土地使用权人也要把开发商应分得的房屋所占用土地使用权转让给开发商，这时可以认为是土地使用权人将其部分土地使用权与开发商的部分房屋所有权进行交换，故可以看作是互易。尽管建筑行为是一种提供劳务的行为，但毕竟也是一种可以用金钱评价的商品，自然可以成为互易的客体。混合契约说是对承揽说的进一步解释，但既然已经认定是承揽关系，而且将承揽的部分建筑物作为报酬，那么就再没有必要解释为买卖契约。
我国《城市房地产管理法》第60条第2款规定：“在依法取得的房地产开发用地上建成房屋的，应当凭土地使用权证书向县级以上地方人民政府房产管理部门申请登记，由县级以上地方人民政府房产管理部门核实并颁发房屋所有权证书。”这是为了贯彻房与地的权利主体一致原则。根据我国建设部2001年的《城市房屋权属登记管理办法》第16条第1款的规定，“新建的房屋，申请人应当在房屋竣工后的3个月内向登记机关申请房屋所有权初始登记，并应提交用地证明文件或者土地使用权证、建设用地规划许可证、建设工程规划许可证、施工许可证、房屋竣工验收资料以及其他有关证明文件。”我国《城市房屋权属登记管理办法》第3条第3款规定：“本办法所称房屋权利申请人，是指已获得了房屋并提出房屋登记申请，但尚未取得房屋所有权证书的法人、其他组织和自然人。”其中“已获得了房屋”一语甚为不详，若解为房屋的中有人，则须具有本权才能成为受法律保护的占有权。这种本权，在合作建房中，除土地使用权外，还可以是根据合建契约而取得之债权。于是，并非只有土地使用权人才能取得合建房屋的所有权。
三、合建房屋原始取得人的确定
在我国，取得房屋所有权的前提是先取得
一定的土地使用权。根据《土地管理法》第53条的规定，建设项目经批准后，建设单位才能申请土地使用权。根据我国《城市规划法》第30第至第32条的规定，申请建设工程规划许可证的人应该是土地使用权人。但是，我国的房地产开发公司大多脱胎于行政机关（城市房地产管理部门），于是，在实践中就出现了建设单位提供土地使用权，而以房地产开发公司的名义进行建设状况③。我国《城市房地产开发管理暂行办法》（建设部1995年1月23日以第41号令）对此作了相应的规定。在这种情况下，作为非土地使用权人的房地产开发公司却可以申请建设工程规划许可证，据此，他可以申请办理产权登记。我国《城市房屋权属登记管理办法》第6条规定：“房屋权属登记应当遵循房屋的所有权和该房屋占用范围内的土地使用权权利主体一致的原则。”即土地使用权及其地上建筑物所有权的主体必须是同一个人（包括公民和法人）。于是，对非土地使用权人却能取得地上建筑物所有权这一问题的解释只能是将所建房屋作为动产看待。根据我国《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第24条第2款的规定，当建筑物作为动产看待时，不受房产和地产权利主体一致原则的限制。如果建筑商能够先取得所建房屋所有权，再转让部分房屋所有权给土地权利人以换取部分基地权利，那么就可以将合建契约解释为互易合同。
在合作建房关系中，必然会有一方转让部分土地使用权或部分房屋所有权的情况，依我国《城市房地产转让管理规定》第3条，房地产转让包括合作建房。合作建房的结果是对建成房屋利益的分享，所以对合建房屋所有权原始取得人的确定也很关键。我国台湾地区一般是以建筑执照记载的建筑人为合建房屋的原始取得人，也就是说，以谁的名义建筑房屋。房屋建成后，房屋的所有权就归谁。如果以建筑商的名义建造，那么他就是合建房屋的原始取得人。房屋在建筑期间或建成后分给土地使用权人之前意外灭失，其风险由建筑产承担。因此，如果以土地使用权人的名义建筑，那么合建房屋的原始取得人就是土地使用权人。该房屋分配给建筑商之前意外灭失的风险由土地使用权人承担。如果以双方的名义建筑房屋，那么按照合建契约中约定的份额，建成后的房屋分别属于建筑产和基地使用权人所有。合建房屋因意外事故损毁、灭失的风险上双方以各自的份额为限分别承担。
在合建契约有效的前提下，应该贯彻当事人意思自治原则。问题是在当事人对于原始取得人没有约定的情况下怎么办？这时当然要依法办事了，我们找法的结果可能有三种情况：一是法律有明确规定；二是法律规定较为含混；三是现行法无任何规定，即存在法律上的漏洞。这三种情况都需要法律解释，只是解释的难度不同而已。即使在第一种情况下，也要首先分清是概念、原则、规范还是技术规定，其次还要将作为法律主体的规范分解为行为模式和法律后果④。针对第二种情况，因法律规定过于抽象而需要具体化，因为他只是一个价值取向的指令，需要法官根据符合社会发展的伦理道德观念作出客观的说明。对于第三种情况，则要根据法律认可的习惯或类推适用等方法进行漏洞补充。在合同没有约定原始取得人，而法律也没有作出要应规定的情况下，可以成为合建房屋原始取得人的有三种：一是合作建房的申请人；二是合建房屋的基地使用权人；三是合建房屋的实际出资人。根据我国《建筑法》第8条的规定，建房申请人是取得建设工程规划许可证的人，取得规范许可证的人本来应该是土地使用人，但在实践中，只要持有建设工程规划许可证就可以申请建设工程施工许可证，所以建房申请人不一定是土地使用权人，我国现行法律对此也无禁止性规定。那么非土地使用权人取得房屋所有权的情况只能作一种解释，即该房屋属于动产，取得作为不动产的房屋所有权的前提是先取得一定的土地使用权，以反映土地与房屋在客观上的不可分性，并贯彻房、地产权利主体一致原则。如果是取得作为动产的房屋所有权，那么就不必办理不动产登记手续。这时的合建契约应解释为互易，适用有关买卖合同的规定。就房屋预售而论，根据我国《城市房屋预售管理办法》第5条和第6条的规定，预售房屋须取得《商品房预售许可证》，在合作建房中，实际出资人（建筑商）即使非土地使用权人也有可能取得《商品房预售许可证》，因为按照《城市商品房预售管理办法》第7条的规定，由房地产的实际开发企业办理《商品房预售许可证》。
在合建契约被认定为承揽契约的情况下，大陆法系传统民法认为，若建筑材料全部由承揽人提供，则该建筑物交付定作人之前应该属于承揽人所有⑤。但是，如果将建筑物的原始取得人确定为承揽人，那么在发达国家或地区的司法实践中产生了许多问题：第一，若建筑物交付前属于承揽人所有，则承揽人的债权人就可以扣押该交付前的建筑物，并将其拍卖，而定作人却无权阻止。第二，如果承揽人将工程转包，那么次承揽人也有可能取得部分建筑物的所有权。若转移给定作人时，则须办理二次登记手续，甚为繁琐。而且在承揽人与次承揽人均为多数人的情况下，问题就更为复杂。第三，若将承揽人确定为建筑物的原始取得人，则他可以将建筑物转让给第三人或向第三人提供担保。经时，定作人虽然可依债务不履行向承揽人请求损害赔偿，但对于第三人却不能主张所有权。因此，大陆法系发达国家一般将合建房屋的原始取得人确定为定作人。需要强调的是，根据我国《合同法》的规定，承揽合同与建设工程合同是两种并列的有名合同，当建设工程合同没有明确规定时，才可以适用承揽合同的有关规定。
四、合作建房产权纠纷的预防
合作建房中的产权纠纷多是由于当事人在合建契约中对产权归属约定不明造成的，在这种情况下，首先要确定房屋所有权的原始取得人。在合建契约合法有效的情况下，一般应该根据当事人之间的约定来确定合建房屋的原始取得人，于是确定合同是否有效就显得十分重要。而确定合同是否有效关键是从合法性的角度加以考察，首先应该确定申请建房人是否具备主体资格。根据我国现行法，有必要确定一个原则，即以土地使用权人为原始得取人。这样做的目的，第一是为了贯彻地产和房产的权利主体一致原则；第二是为了符合建设程序的要求。因为土地使用权是取得建设工程规划许可证的前提，而建设工程规划许可证又是取得建设工程施工许可证的基础，而建设工程施工许可证又是取得房屋所有权的必要条件。如果可以将建筑商（实际出资人）作为合建房屋的原始取得人，那么就应该严格限制其将合建房屋转让给除基地使用权人以外的其他人。并在合建房屋上为基地使用权人设定抵押权，以防止建筑商的其他债权人对合建房屋可能实话的扣押行为。
对实际出资人的利益保护也是着重需要解决的问题。解决的办法有二个：一是由实际出资人办理预告登记；二是就所建房屋设定抵押。前者是针对产权分享而充的，后者是对合建房屋售后利益分享而为的。我国目前还没有预告登记制度，为此须借鉴发达国家的有关立法。预告登记是指为保全不动产请求权而对该项请求权所作的预备登记。这种登记排斥将来就相同请求权所提了的登记申请。合作建房的实际出资人若办理了预先登记，则就可以保障其对合建房屋的产权。对于为了分享合建房屋售后利润的实际出资人，可以要求对方在合建房屋上设定抵押，在对方不履行约定分享的义务时，就能通过行使对合建房屋的抵押权而优先受偿。
在我国，房屋可以独立成为所有权的客体，不适用土地对地上房屋的附合原理。不过，作为一种不动产物权，房屋所有权的到得必须以土地使用权的取得为前提条件以反映土地与建筑物之间客观上的不可分性。在合
作建房中，由于实际出资人并不是土地使用权人，所以如果不考虑土地使用权人而将他确定为合建房屋的原始取得人，那么他所取得的只能是作为动产的房屋所有权，因为他没有土地使用权，无法通过不动产登记而真正取得作为不动产的房屋所有权。如果实际出资人只想取得合建房屋的售后利润，那么他可以将作为动产的房屋卖给土地使用人。这种买卖合同只能是动产买卖合同。在传统民法理论中，作为取得房屋所有权前提的土地利用权（包括所有权、地上权、租赁权和借用权）被称作权原。但这毕竟是一种在理论上成立的观点，若将实际出资人定为合建房屋的原始取得人，那么在实践中履行与土地使用权人分享产权的法律手续时仍将十分困难，因此完善目前的房地产登记制度是非常必要的。
需要强调的是，如果土地使用权人以划拨土地使用权作为合作建房的条件，那么原则上是不允许的。因为划拨土地使用权是无偿取得的，根据我国《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第44条的规定，不能作为出资条件而用于合作建房，否则就会造成国有资产流失，若将划拨土地使用权用于合作建房，则须先办理有偿取得手续，即向当地市、县政府补交相当于土地使用权出让金数额的价款。办理了有偿取得手续的土地使用权已变为出让土地使用权，当然可以用于合作建设。至于农民之间合作建房用地，应注意我国现行法的相应限制，对此《土地管理法》第62条作出了专门的规定，“农村村民一户只能拥有一处宅基地，宅基地的面积不得超过省、自治区、直辖市规定的标准。农村村民建住宅，应当符合乡（镇）土地利用总体规划，并尽量使用原有的宅基地和村内空闲地。农村村民住宅用地，经乡（镇）人民政府审核，由县级人民政府批准；其中涉及占用农地的，依照本法第四十四条的规定办理审批手续。农民了卖、出租住房后，再申请宅基地的，不予批准。”
注释：
①摘自耀振华著《房地产的共同开发和委托开发探析》1997年第2期《政法论坛》。
②摘自杨与龄著《房屋之买卖、委建、合建或承揽》台湾正中书局1981版，第413—415页。
③摘自梁慧星著《民商法论丛（第4卷）》法律出版社1996年版，第84—85页。
④摘自沈宁宗灵著《法学基础理论》北京大学出版社1988年版，第33—35页。
⑤摘自史尚宽著《债法各论》中国政法大学出版社2000年版，第313页。
参考文献资料：
1、耀振华著 《房地产的共同开发和委托开发探析》 1997年版 《政法论坛》 第2页
2、杨与龄著 《房屋之买卖、委建、合建或承揽》 1981年版 台湾正中书局 第413—415页
3、梁慧星著 《民商法论丛》 1996年版 法律出版社 第84—85页
4、沈宗灵著 《法学基础理论》 1998年版 北京大学出版社 第33—35页
5、梁慧星著 《民法解释学》 1995年版 中国政法大学出版社 第292—300页
一、库区城镇移民建房的主要现状
从近年来人民法院审理的移民建房纠纷看，库区城镇居民的移民建房主要有两部分：一部分是单位职工的移民建房；另一部分是街道居民的移民建房。他们在移民迁建中都存在着各自不同的情况。
在移民迁建中，作为各机关、企事业单位的职工移民建房这部分，移民建房多是由国家按单位原占地面积和改建情况无偿划拨土地，由单位出面与建筑公司签订建房合同，统一修建，房屋建成后职工集资以成本价取得该房的所有权。建筑公司提供技术和劳务，并获取相应的报酬。这是一种典型的集资建房方式。此处建房单位可看作是定作人，建筑公司可看作是承揽人，双方的权利义务可参照承揽合同的相关规定处理。
另一部分则是街道纯居民的移民建房。这部分街道居民没有工作单位，没有固定的职业，只是一个单纯的街道居民，不可能在单位集资建房，故他们的移民建房主要是在街道居委会指导下进行。
街道纯居民的建房存在两种模式：一是“大联建”的建房模式。即街道居委会以自己的名义与开发商签订一个总的移民迁建安置协议，然后在该协议下开发商再分别与各居民户签订一份移民安置购房合同，确定双方的权利义务。通常是由居委会将居民所有的土地交给开发商，由开发商投资开发，房屋建成后根据居民原有土地面积及房屋面积开发安置该居民，居民取得相应的房屋所有权和土地使用权，安置剩余的房屋归开发商所有。这种建房方式一般称为“大联建”。这种情况实际是土地使用权人（主要是负责管理划拨给居民的街道居委会）提供土地，房地产开发商提供资金和技术，以街道居委会（土地使用权人）名义进行开发，这正是我国实践中的合作建房形态之一。二是“小联建”的建房模式，即由街道居民联户自建。一般是由十几户居民联合起来，政府将居民所有的土地直接划拨给居民，由这部分居民共同出资修建房屋进行安置并对安置剩余的房屋的利益按投资比例分配；或是将该块土地交由开发商开发修建，由开发商自行投入资金和技术建房，房屋建成后，移民根据原有土地及房屋面积与开发商进行归补结算取得房屋的所有权，除安置原有移民外的其余房屋归开发商所有。这种建房方式称为“小联建”，实质上同于“大联建”的合作建房性质，只是合作的一方为自然人（即拥有土地使用权的居民）。
在移民安置中，无论是“大联建”还是“小联建”的建房模式，要么是“以地换房”，要么是“以房换房”。“以地换房”，就是按居民在旧城原淹没土地面积以一定比例（一般是1：1.3）换取住房面积，超出部分实行互补差价，该居民在旧城淹没时取得的房屋补偿款归居民所有。“以房换房”，则是按居民在旧城原淹没房屋面积换取新县城的住房面积，超出部分实行互补差价，该居民在旧城淹没时取得的房屋补偿款归开发商所有。
二、库区城镇移民建房呈现的主要特点
1、建房主体多元化。参与移民建房的主体除房地产开发企业外，还有其他企业或经济组织，甚至自然人。拥有划拨土地使用权的国家机关、事业单位也参与其中。另外，街道居民委员会作为开发主体更是城镇移民搬迁中的一大特色。
2、纠纷性质不易确定。目前库区城镇移民建房多以合作建房模式进行，故移民迁建中出现的各种建房纠纷，多是以合资、合作经营房地产、集资建房纠纷或联建纠纷名义出现的。有的名为合作建房，实为非法借贷或劳务合作或纯属土地使用权转让或为集资建房。这类纠纷，人民法院在司法实践中不易确定和把握其纠纷性质，给审判工作带来一定难度。
3、先建房后办手续情况普遍存在。移民建房往往标的大，履约周期长，所需手续繁多，而移民迁建工作又时间紧迫，任务繁重，所以二者之间形成矛盾，产生冲突，往往建房过程中承建方并没有严格按照法律法规的规定办理相关手续，时时是先修建后办相关手续或边施工边完善相关手续，其结果必然导致房屋建成后，相关手续未能配套完成，遗留问题较多，易引发各类纠纷。
4、相应法律规定缺乏。移民搬迁安置建房并非一般意义上的房地产开发，也非简单的合作建房，涉及移民搬迁的相关问题主要是执行国家有关移民政策。而国家在制定相关政策时，考虑更多的是如何顾全移民工作大局，尽可能较快地完成移民搬迁任务，制定的政策具有较强的针对性。审判实践中，发现某些移民政策与国家的法律发生冲突，人民法院在具体处理案件时存在较大困难。且目前对什么是合作建房，如何处置移民建房纠纷，国家既无法律法规明确规定，最高人民法院也无详尽的司法解释可操作。
三、库区城镇移民建房中涉及的法律适用问题
三峡库区城镇移民建房特有的建房方式，在有利和加快移民搬迁，促进移民工作的同时，也存在许多弊端，因法律法规与移民政策发生冲突引发了不少纠纷，导致法院审理该类纠纷案件掌握的尺度不一致，具体适用法律时十分困难。这主要体现在以下几个方面：
1、某些房产地开发商不具备法定条件，在发生纠纷时责任应如何承担？
根据《中华人民共和国城市房地产管理法》第二十九条的规定，设立房地产开发企业必须具备相应的条件，并在工商行政管理部门登记备案。但在移民建房中，某些开发商并未严格履行法定手续，特别是某些个人挂靠企业名义进行房地产开发，相关部门因觉得移民工作应特事特办，而放松了对开放商的审核监管，一部分房地产开发企业根本就只是个皮包公司，无实际履行合同约定的权利义务，导致在后来的移民工程建设中引发种种纠纷。如某些施工人施工后未获得报酬，却因开发商无资质而追讨无着。法院在审理此类案件时，就不应简单认定由开发企业承担责任，而应确定实际承包人负连带责任，以维护实际施工人的合法权益。
2、开发商在未取得《房屋所有权证》或《商品房预售许可证》的情况下将房屋卖与他人，对这类房屋买卖合同的效力应如何认定？
按照《城市房地产开发经营管理条例》和《城市商品房预售管理办法》的相关规定，“商品房预售实行许可证制度。开发企业进行商品房预售，应当向城市、县房地产管理部门办理预售登记取得《商品房预售许可证》。”在移民建房中，开发商常为筹集资金而将尚未竣工的房屋（一般系其安置移民剩余的房屋）以市场价格卖与第三人，后双方为房屋所有权发生争议诉至法院时，法院不能简单以该开发商未取得《房屋所有权证》或《商品房预售许可证》为由而认定该房屋买卖合同无效，而应根据契约自由原则、相关手续能否补办原则及保护善意相对人的原则对合同效力进行认定。一是契约自由原则。即应尊重当事人之间所签署的合同或协议规定。只要当事人之间的合同或协议无法律、行政法规禁止性、强制性规定，就不应该轻率地判定合同无效。《中华人民共和国合同法》第四十四条规定：依法成立的合同，自成立时生效。法律、行政法规规定应当办理批准、登记等手续生效的，依照其规定。最高人民法院《关于适用<中华人民共和国合同法>若干问题的解释（一）》第四条规定：合同法实施以后，人民法院确认合同无效，应当以全国人大及其常委会制定的法律和国务院制定的行政法规为依据，不得以地方性法规、行政规章为依据。二是相关手续能否补办原则。房地产开发商在未取得《商品房预售许可证》或《房屋所有权证》的情况下，将房屋出卖给第三人，因房屋建设涉及众多法律手续，如能补办，则判定有关当事人补办相关手续，而不能草率行事，判定合同无效，否则，就会给缺乏诚信的当事人以可乘之机。三是保护善意相对人的原则。善意相对人的利益应受到法律保护，这既是建立诚信社会的需要，也符合我国法律的相关规定。库区移民的房屋买卖并不是单纯的商品房买卖，房屋的性质不能简单认定为纯粹的商品房，其具有自身的特点。在移民建设中，开发商一般是以合作建房的形式取得该部分的房屋所有权，虽尚未办理相关产权登记手续，但仍应根据契约自由原则，只要是双方当事人的真实意思表示，且未违反法律法规的禁止性规定，就应当认定该房屋买卖合同有效。这样既保护了库区移民等善意相对人的合法权益，也符合新颁布的《物权法》第十五条之规定，即“当事人之间订立有关设立、变更、转让和消灭不动产物权的合同，除法律另有规定或者合同另有约定外，自合同成立时生效；未办理物权登记的，不影响合同效力。”在审判实践中应严格区分债权行为与物权行为，不能把合同成立与物权变动等同起来。当然在确认合同效力的基础上，仍应当办理相关物权登记手续。
3、房屋所有权人在未取得房屋产权证时，将房屋转卖他人，该合同效力应如何认定？
法院曾受理黄某与田某房屋买卖合同纠纷案，黄某将其所有的单位移民房（尚未取得产权证）卖与田某，田某按合同约定交付了大部分房款并实际居住使用。合同同时约定，余款5000元田某在取得房屋产权证时给付黄某。后因房价上涨，黄某以卖房时未取得房屋产权证为由向法院请求撤销该房屋买卖合同。对该房屋买卖合同，法院究竟如何认定其效力。
根据《中华人民共和国城市房地产管理法》的相关规定，未依法登记领取权属证书的房地产不得转让。但在移民搬迁中，房屋建设与产权办理并未严格依法定程序进行，因为这类移民迁建安置合同与其他合同相比，履行周期长，涉及众多法律关系，主体之间的权利义务关系深入延续于整个合建过程之中，而为了移民工作大局的需要，政府往往是要求将房屋修建好后先让移民入住，随后再完善相关手续。在这种移民的大背景下，就不可避免会出现房屋所有人未取得房屋产权证，即将房屋转卖他人的情况。如遇房价上涨，原卖房人往往以自己卖房时尚未取得房屋所有权证为由主张原房屋买卖合同无效。法院在审理此类案件时，如严格按照《城市房地产管理法》的相关规定认定该房屋买卖合同无效，势必损害购房人的合法权益。针对此类纠纷，法院应严格审查该房屋买卖合同成立要件，只要是双方当事人的真实意思表示，符合契约自由原则，且当事人之间的合同或协议无法律、行政法规禁止性、强制性规定，即应尊重当事人之间所签署的合同或协议规定，不轻率地判定房屋买卖合同无效。
[论文摘要]新出台的投资性房地产会计准则，把投资性房地产从固定资产和无形资产中分离出来，单独确认，并引入了公允价值计量模式，它的实施必将对我国房地产税收体系产生深远影响。本文论述了新投资性房地产会计准则的主要变化以及对房地产税收体系产生的影响，并与实际相结合提出了改进和完善房地产税收体系的对策建议，以期实现投资性房地产会计准则与相关税务处理的有效衔接和协作趋同。
2007年1月1日起在上市公司开始实施的《企业会计准则第3号——投资性房地产》，对所有企业持有的以投资为目的的房地产的确认、计量和披露方面做出了新的规定。与我国原来会计准则体系中历史成本计量占主导地位相比，新准则与国际惯例接轨，引入了公允价值计量模式。而比较当前税法，我国现行的与房地产有关的税种中尚无直接运用公允价值作为计税依据的规定，那么新会计准则的引入会给我国税收体系带来哪些影响?我国的税收体系中还有哪些需要改进和完善的地方?本文将就这些问题进行探讨。
一、新投资性房地产会计准则的主要变化
1.对投资性房地产的定义和信息披露要求发生变化
与现行规定相比， 新会计准则明确了投资性房地产的定义及范围，“投资性房地产是指为赚取租金或资本增值， 或两者兼有而持有的房地产”， 包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权以及已出租的建筑物， 不含自用房地产和作为存货的房地产。同时新准则还统一了投资性房地产的列示方式。现行规定将出租的固定资产和出租的土地使用权分别纳入固定资产和无形资产核算， 对于房地产企业意图出售而暂时出租的开发产品和以出租为目的的出租开发产品分别作为“存货”和“其他长期资产”列示。新准则将各项投资性房地产统一在“投资性房地产”科目下列示。
新准则进一步加强了对信息披露的要求。现行规定中仅对房地产开发企业出租开发产品的行为提出明确的披露要求， 即应在会计报表附注中披露出租房地产的成本、租赁合同主要条款等内容。新准则对运用不同模式进行计量的投资性房地产、发生转换的房地产、被处置的投资性房地产等均提出信息披露的具体要求。
2.对投资性房地产的计量模式发生变化
对投资性房地产进行初始计量时，新准则与现行规定基本相同，都采用成本模式，但在后续计量方面，新准则在运用成本模式的同时，还引入公允价值模式，并规定应当同时具备两个条件:投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。这时企业可以选择公允价值模式， 而不满足条件时只能选择成本模式。新准则同时还规定了公允价值模式的具体计量方法。企业采用公允价值模式进行计量时， 不对投资性房地产计提折旧或进行摊销， 应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值， 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益，公允价值高于原账面价值的差额，借记“投资性房地产(公允价值变动)”，贷记“公允价值变动损益”。反之，作相反的分录。
新准则由于允许采用公允价值计量模式，因此对于房地产转换的处理较现行规定复杂得多。现行规定要求各项资产均采用成本模式计量，关于投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产的处理方式仅涉及核算科目的转换，金额保持不变。而新准则结合不同的后续计量模式对转换的处理方法作出了不同的规定， 采用成本模式计量的投资性房地产转换的处理与现行做法基本一致， 但是在采用公允价值模式计量投资性房地产的情况下， 当自用房地产或存货转换为投资性房地产时， 应按照转换当日的公允价值计价， 转换当日的公允价值小于原账面价值的， 其差额计入当期损益， 转换当日的公允价值大于原账面价值的， 其差额计入所有者权益;当投资性房地产转为自用房地产时， 应以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值， 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。由此可见，准许企业在一定条件下选用公允价值模式进行后续计量是新会计准则与现行规定差异较大的地方。
二、实施新投资性房地产准则对房地产税收体系产生的影响
新会计准则与国际惯例接轨，对投资性房地产单独确认，允许采用公允价值计量模式，这必将对我国现行的房地产税收体系产生深远影响。
1.区分投资性房地产与自用房地产带来的影响
新会计准则规定，原来计入固定资产、无形资产、存货等科目的房地产，若用于投资目的，现在应计入投资性房地产科目。同时，计入投资性房地产科目的房地产不再单一地采用历史成本计量。企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。目前，税法上并未区分投资性房地产和自用房地产，也没有区别对待经营性房地产和非营业性房地产。然而，事实上不同性质的房地产其经济影响是不一样的，不加区分必然会影响到征收的效果。早在多年前，理论界就有人建议对经营性房地产按高档税率，非营业性房地产按低档税率课征，但是迟迟都没有推行，其中一个重要的原因可能就在于信息的不完全使分类存在较大困难。现在，会计准则要求企业区分投资性房地产和自用房地产，这无疑将为我国房地产税收提供更详尽有用的信息，为加快房地产税制改革的步伐铺平道路。
2.引入公允价值计量模式产生的影响
当采用公允价值模式计量投资性房地产时，对于目前我国大部分与房地产有关税种的征收并没有太大影响，因为它们的计税依据未发生变化。例如，城镇土地使用税和耕地占用税的计税依据是占用土地的面积，印花税计税依据是合同的金额，而契税的计税依据是成交价格或互换房地产的价格差额。另外，关于营业税的税收政策虽然比较复杂，但在一般企业转让土地使用权或销售不动产时，计税依据为取得的全部价款和价外费用。所以，以下主要讨论有可能受到影响的房产税、土地增值税及企业所得税。
(1)对房产税的影响
现行房产税的计税依据是房产余值或房产的租金收入。前者为从价计征，后者是从租计征。从租计征的，新准则并不影响到税基。对于从价计征的，其计税依据——房产余值指的是房产原值减除一定比例后的剩余价值。房产原值是指纳税人按照会计准则规定，在“固定资产”账簿中记载的房屋原价。新颁布的投资性房地产准则允许在后续计量时采用公允价值模式。在公允价值模式下，应以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值。而现行税法是以投资性房地产的账面成本作为计税依据。由于当前我国房地产业的市场环境比较景气，一般情况下，投资性房地产的公允价值都远远高于原账面价值。这样不利于国家参与房产收益的分配，调节产权所有人的收入。
(2)对企业所得税的影响
投资性房地产准则前，会计制度只允许通过按期计提折旧的方式对房地产进行后续计量。投资性房地产准则规定，采用公允价值模式进行后续计量时，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。
现行税法规定，按照税法确认的折旧年限和折旧方法对房地产计提的折旧或进行摊销所产生的费用，可以在税前列支，计算应纳税所得额。采用公允价值模式，一方面，由于未计提折旧减少了当期的费用， 而根据公允价值调整账面价值也会影响当期的损益;另一方面，由于当期资产的账面价值改变，所以还会影响到此后房地产在转换和处置时确认的损益，从而最终影响会计利润。这都扩大了计量应纳税所得额和会计利润之间的差异。
(3)对土地增值税的影响
土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物取得的增值收益征税。投资性房地产准则要求采用公允价值模式进行后续计量时，要根据资产负债表日的公允价值调整投资性房地产的账面价值，那么，对于这部分调增了账面价值的投资性房地产，即账面上已经确认增值的房地产是否也应缴纳土地增值税呢?
如果从现行税法的角度考虑这一问题，土地增值税是一种流转税，只在房地产的转让环节征收，每转让一次征收一次，增值多的多征，增值少的少征。开征土地增值税的目的是为了抑制牟取暴利和房地产的投机行为，从而保护从事正常交易的企业的合法权益，促进交易市场的健康发展。所以，考虑是否计征的重点就是要判断投资性房地产是否发生了产权、土地使用权的转移。
(4)开征物业税可能产生的影响
党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》指出:“要实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一的物业税。相应取消有关收费。”这意味着，关于房地产的税制改革很可能不是对房地产涉及的每个税种分别加以修改完善，而是将房地产保有环节涉及的几税合并为一税，以物业税的开征来完成对原有税种的替换。开征物业税是一种发展趋势， 但如何兼顾各种社会利益， 使其适应我国社会经济的发展， 应该如何进行立法和征收， 具体税赋水平如何确定， 各界难以达成一致意见。随着我国社会经济的发展， 开征物业税是十分必要的。
我们相信，投资性房地产准则将会有助于物业税征收条件的成熟，为我国设计更为科学合理的物业税提供有力支持。
三、进一步改进和完善房地产税收体系的建议
目前，针对房地产税收体系存在的诸多问题，社会各界人士都表示了不同的看法和改革意见，新投资性房地产会计准则的实施使得会计信息更具有相关性，必将促进我国房地产税收体系的改革。笔者认为，关于房地产的税制改革应以新准则实施为契机，不仅对房地产涉及的每个税种分别加以修改完善，而且应将房地产保有环节涉及的几税合并为一税，以物业税的开征来完成对原有税种的替换。
1.改进完善房产税
现行房产税以房产余值或租金收入为计税依据，一方面，没有考虑房产增值的部分;另一方面，从价计征的税率为1.2%，而从租计征的税率为12%。这样，同一房产在未确定用途时，用不同计税方法计算得出的应纳税额可能差别很大，而税法中对于转租等情况是否开征房产税又没有规定，这就给有些企业税收筹划留下了空间。1994年实施新税制对房产税进行修订时曾考虑以房产评估值为计税依据，取消按房产余值和租金收入为计税依据的做法。十几年过去了，可能考虑到我国目前的房地产估价制度尚未完善等方面的原因，这一思路一直未付诸实践。房地产估价的方法主要有市场比较法、收益还原法、重置成本法，以及残余法等。现在，新会计准则在投资性房地产的计量中引入了公允价值计量模式，采用公允价值对投资性房地产进行计量的前提条件就是要有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，既然公允价值可以持续可靠取得，可以规定对于这部分投资性房地产以账面的公允价值为计税依据，取消按房产余值为计税依据的做法。这样，既有较强的科学性和实际操作性，也更符合房产税开征的初衷，将为建立健全完善的房地产估价制度提供强有力的支持，为完善房产税提供条件。
2.改进完善企业所得税
在采用公允价值计量模式后，会计上对投资性房地产以公允价值进行计量，并将增值部分计入当期损益。按照主要以收付实现制为基础的税法精神，目前对重估增值部分还没有征收企业所得税。税法规定除坏账准备可按一定比例计提并在税前抵扣外，其他按照市值或可回收净值计提的资产减值准备均不可抵扣。同理，投资性房地产因按照公允价值计量产生的评估收益也应该从当期利润中扣除。如果投资性房地产已提取了相应的减值准备，在确认所得时，由于企业提取的减值准备不得在税前扣除，其在提取的当期已经调整了应纳税所得额，如果用公允价减去账面价值，这对减值部分会造成重复计税，因此，纳税企业只需按照投资性房地产公允价值扣除原账面余额的差额确认当期纳税所得。但从我国房地产业长远发展来看，投资性房地产在经过数年后的价值不仅高于其账面净值，而且还可能高出其账面原值数倍，甚至数十倍。因此，税法可以参照投资性房地产会计准则作相应修改，以资产公允价值作为计税基础，不计提折旧或进行摊销，因为会计在确认公允价值时已考虑资产减值、折旧摊销因素，对资产增值部分全额征收企业所得税。
目前， 我国还没有普遍建立起房地产评估制度，而且法定的评估机构很少。对房地产也没有严格的注册登记制度，使纳税人在纳税申报时有弄虚作假的机会， 而税务机关对此又无法查实。因此要尽快制定涉税房地产估价的法律、规章， 规范房地产估价行为。
3.改进完善土地增值税
虽然按照新准则的要求要在资产负债表日确认土地增值，但按现行税法规定并不需要交纳土地增值税。土地的自然增值是一种不劳而获，其带来的收益当然应该归社会所有。在这种逻辑下，土地发生增值就应当征税，而不是考虑产权是否发生转移。况且，现在企业的资产负债表日必须确认和明确提供投资性房地产的增值信息，并不需要在另外考虑税收征收成本的问题。因此国家应该视时机开征土地增值税。现在，新会计准则采用公允价值模式的投资性房地产每年都要调整账面价值，要确定这部分房地产的定期土地增值税应税金额将不再存在技术上的困难。
4.开征物业税
一方面，开征物业税是市场经济建设的需要，是调节房地产市场的有效手段之一。由于物业税将原来在开发、交易环节征收的税收转移到保有环节征收，增加保有房地产成本，可以有效地抑制房地产投机行为。另一方面，开征物业税有利于规范政府收入、规范税收制度，促进内外资企业公平竞争。综合这几点，开征物业税是房地产税收改革的必然选择。
但是，正式开征任何一种新税种，都需要从理论上弄清一些基本问题，需要从理论到实践进行广泛的研究。综合考虑各方面的因素，在当前情况下开征物业税的时机可能还没有完全成熟。而投资性房地产会计准则引入公允价值模式对企业拥有的投资性房地产进行计量，为相关部门获得房地产价值提供了信息支持，无疑为探讨物业税的具体税基提供了一条新的思路。
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关键词：房地产企业；房产税；土地税；难点
近年来，随着房地产的快速发展，房地产业已成为国民经济的一个重要支柱产业，房地产业的税收收入占财政收入的比例逐年增长，成为国家税收收入的重要组成部分之一。在房地产企业缴纳的税款中，房产税和土地税只占很小的比例。尽管如此，由于征纳双方对相关政策的理解有偏差。房土两税缴纳存在一些不规范和不正确的问题。
一、目前房土两税的常见疑难问题
（一）土地税的纳税义务截止日期
目前，有三种情况，1、以签订商品房销售合同的时间为截止日期：2、以商品房销售合同约定的交房日期为截止日期：3、以房产证办理完毕的日期为截止日期。
（二）房产税的计税依据问题
即房产原值的确定依据。目前房地产企业对房产原值的确定较为随意，往往以暂估价值入账，缺乏合理的证据。还有一种情况，即物业公司使用的办公场所中，存在自用和出租的现象，这时房产税、土地税的纳税主体、房产原值及占地面积的合理划分等问题成为焦点。
（三）地下车库（停车场）的房土两税是否应缴纳？应如何缴纳？
二、关于房土两税的分析和建议
要解决和规范上述问题，需从以下几方面进行分析和梳理。
（一）城镇土地使用税纳税义务发生与截止时间判定
根据财政部、国家税务总局《关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）规定，一是对纳税人自建、委托施工及开发涉及的城镇土地使用税的纳税义务发生时间.由纳税人从取得土地使用权合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税：二是合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税：三是是否取得《土地使用证》或是否全额缴款都不能作为判定纳税义务发生时间的依据。
财政部、国家税务总局《关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务。房地产开发企业销售商品房，从什么时间确定终止缴纳城镇土地使用税也是纳税人和税务机关争执的焦点。一是如果合同约定了交房时间，以交房时间为截止日期：未能履约时，则以实际交付时判定终止缴纳：二是如果合同没有约定交房时间，则按房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末终止纳税。具体判定，则应从开发商将住户钥匙交给购房人时作为终止缴纳土地使用税的时间。三是如果购房人迟迟不交接，也可以公告交房时间为准。在实际计算过程中，税务机关应要求开发商提供具有政府有关部门批准资质的单位出具的实测建筑面积。
还有两个问题须注意，1、在开始确定应税土地面积时，应扣除企业自用的房产占用的土地面积。2、如果物业用房有对外出租的房产，应合理划分并扣除实际占地面积。以上两条占地面积需另行计算缴纳土地税。
（二）自用房产的计税依据判定
税务机关应要求开发企业提供自用房产真实合理的建筑成本和建成时间，建筑成本应以建设方和施工方结算的工程金额做为参照，由具有资质的中介机构出具审定结论。
根据《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地字[1986]第8号）规定，自建房屋，自建成次月起缴纳房产税。委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续次月起缴纳房产税：在办理验收手续前已使用的，自使用次月起缴纳房产税。
根据《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税[2010]121号）文件第三条规定，“对按照房产原值计税房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。”房产原值不仅包括地价，还应包括开发成本及费用。文件最后规定“本通知自发文之日起执行。此前规定与本通知不一致的，按本通知执行”。执行《企业会计制度》（包括（小企业会计制度））的企业，地价计入房产原值征收房产税的原则和新文件是一致的，应继续执行。换句话说，执行《企业会计制度》（包括（小企业会计制度））的企业，原来地价如未计入房产原值征收房产税本身就是错误的，应按规定予以调整追征，要注意并不是财税[2010]121号文公布之后才执行。执行新准则企业，地价和房产原值分开核算，财税[2010]121号文件公布前地价不计入房产原值征收房产税，文件公布后才需按规定将地价计入房产原值征收房产税，也就是和执行《企业会计制度》（包括（小企业会计制度））的企业适用税法得到了统一。这与《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》财税（2008）152号文件第一条“关于房产原值如何确定的问题”中的第一项“房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算”的规定并不矛盾。
（三）地下停车场应区分不同情况判定是否缴纳房土两税
1.地下车库产权归属界定问题，有三种情形：
（1）停车场在小区房屋销售时未按公建面积公摊，停车场的产权应归开发商所有，开发商有权对业主出售或出租。
（2）如果开发商在销售小区房屋时已将地下停车场按公建面积分摊给了全体小区业主，从法律上讲，该停车场的产权应归全体业主所有。
（3）地下停车场是利用人防工程建造的，开发商无权出售。
2.地下停车场的建造形态，有两种情形：
（1）单独建造的，独立于整体建筑之外的地下停车场。
（2）与整体建筑连为一体的地下停车场。
3.根据《财政部国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》财税（2005）181号文件和《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》财税[2009]128号文件的规定，结合上述情况加以说明：
（1）房地产企业能办理地下车库产权证，拥有完全产权，应按开发产品处理，除非房企将地下车库转做自有资产对外出租，否则不征房产税。如果是独立的地下车库，不论是出售或出租，按照应征税款的50%征收土地使用税。
（2）地下停车场应作为公共配套设施处理，产权归全体业主，如果小区业主需要使用该停车位，应同小区业主委员会或同经业主委员会授权委托的物业管理公司签订车位使用权转让协议，根据财税[2005]181号的规定，出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。此时，应比照商场出租柜台的处理方法按建造成本征收房产税。同样道理，如果是独立的地下车库，应征收土地使用税。
【关键词】房地产；开发流程；定价体系；探讨；
中图分类号：F293文献标识码： A 文章编号：
1引言
对房地产进行定价是房地产开发企业非常重要内容之一，其成功或否对房地产销售及利润有直接的影响。大多数房地产企业都很重视房地产的定价工作，也就是仅仅重视开盘的价格，而对于在房地产在开发过程中的分散于其他过程中的定价没有足够的重视，使得整个定价工作过于分散；另一方面，目前对于房地产定价方面的研究主要针对于普遍采用的定价方法来分析其影响因素，从而有效构建房地产的定价模型,而这种做法，有一定的片面性，缺乏整体的认识。
2房地产价格体系在开发流程中的内容
依据房地产完整的开发流程，将整个房地产开发流程的定价分为项目论证、评审、开盘、销售以及尾盘清理等几个阶段。而在评审和开盘之间的价格测试是至关重要的一步，意在制定最终开盘价前，对早期所制定的价格进行一定的测试，用以了解客户对该体格的随承受能力及反映，以便制定具有一定竞争力的更加易于客户接受的合理的开盘价格。
在房地产企业的开发流程中，以上所列述的定价阶段也会由于项目的进展情况以及项目所侧重的内容有所不同，而具有各不相同的定价要求，从而形成由模拟定价、开盘价、销期价和尾盘清理价等构成完整的价格体系，这儿的模拟定价是在项目的论证、定位、评审阶段中，项目没有成形，统一称为模拟定价。
依据整个房地产开发流程中的价格体系，在进行房地产价格制定的时候，首先要每个阶段的定价目的，再选择合理的定价方法，然后依据其固有的定价步骤来形成最终的定价结果。这也就是我们所说的房地产的定价流程，也是在房地产开发流程中定价体系的内容。
3房地产在开发过程中不同的定价探讨
房地产开发流程中定价体系的探讨是以各种定价方法为基础，结合每个阶段的定价目的，选择最适合该阶段的方法。
3. 1项目在论证期确立模拟定价
(1)项目论证时确立定价的目的
在房地产项目的论证阶段，企业的定价目的就是要根据所确定的价格来估算企业能够接受的土地价格以及项目的各种不同投资方案的收益率，从而最终确定能否拿地并选择合适投资方案。
(2)定价原则和方法
该阶段一般是先判断本项目的收益率是否达到企业所期望收益率，从而做出最优投资决策；当然此时也要考虑到该阶段对项目的有关信息掌握的情况，与市场上现有项目进行比较,最终确定采用什么样的定价方法。
3. 2项目定位确立模拟定价
(1)项目定位时的定价目的
通常在房地产项目的定位阶段,企业的定价目的是为了完成该项目价格定位的前期策划工作,从而为后期预测项目的售价以及制定价格提供有力依据。
(2)定价原则和方法
本阶段是依据所掌握的当前市场具体情况来完成该项目的客户定位、市场定位、价格定位和产品定位等工作。而为了完成价格定位的策划，必须分析对比本项目和与附近楼盘的多种因素，形成具有明显优势的价格；与此同时也要对比本区域的房地产市场情况，本项目的优势等诸因素预测价格的变动区间，从而找出适合本项目的定价方法。
3. 3项目评审期确定模拟价格
(1)项目评审阶段的定价目的
在房地产项目的评审阶段，企业通过定价来对项目的财务指标和目标成本进行合理的分析，并且根据项目成本和预计收益率来确定项目的基础价格，为后期开盘价格的制定提供有力的依据。
(2)定价原则和方法
本阶段是评审项目在项目定位阶段的主要工作成果,确定项目的定位策划方案。所以，本阶段基本能够明确项目产品的基本特征，能够比较精确地预测到项目的成本和财务测算的结果，比较适合使用成本加成的定价方法。
3. 4在项目开盘期确定开盘价
项目价格测试的根本目的是修正项目的开盘价格,文中把价格测试的工作放在开盘阶段。
(1)开盘期定价的目的
在项目的价格测试阶段,企业的定价目的是了解客户对项目价格的认可度和承受能力,当然此时企业也能够及时了解客户对户型的需求，从而在开盘时，造成热销气氛，达到实现期望的销售率。
(2)定价原则和方法
开盘价格是整个房地产开发流程价格体系中非常重要的价格,企业为了达到预计定价目的,首先要使开盘价格和当前市场形势相一致，更要体现本项目的特色及优势，达到最终的体格目的。所以该阶段一般采用选择特征定价法和市场比较法。
3. 5销售阶段的价格
(1)进入销售阶段定价的目的
开盘后，就进入到了正常的销售销售阶段，进行房地产定价的目的则是要保证项目具有一定的去库存化速度,在预期内完成销售任务,确保资金能够及时回笼;另外，还可以树立企业良好的形象,从而强化开发商所在公司的品牌价值。
(2)定价的原则和方法
销售过程的定价，一定要承接开盘价，将其作为重要的基础上，在这个过程中,价格上不能有重大的变化,确保开盘阶段的连续性。但必要时也可以适当进行调价，这也是这一过程中的主要工作,内容是依据工程的进度、销售表现和市场的变化，来合理确定价格的调整节奏和升降幅度。当然，如果市场的大环境没有重大的突出变化,在这一阶段的价格就不能随便调整。
3. 6尾盘清理阶段的尾盘清理价
(1) 清理尾盘时的定价
在清理尾盘时,进行房地产定价，是为了及时销售剩余的房源,不要让公司出现过多的积压房,从而能够更好地实现资金回笼。
(2)定价原则和方法
在尾盘清理时，一般的定价不能低于成本价与预期利润,另外，在这个阶段，项目建设的各种成本此时已经明晰,可以使用成本加成的定价原则。当然，公司也可以根据尾盘量的多少，结合各种环境的变化，来设计一些有效的促销手段,来促进这些尾盘能够及时完成销售。
4结语
在房地产的开发流程之中，由于其定价体系涵盖了众多的环节和内容,本文只是对定价的原则和方法进行了简单的阐述。希望这些原则和方法能够为房地产开发商在确立房地产的价格时提供有益的参考和借鉴。
参考文献：
[1] 赵彬.房地产市场营销[M].武汉:武汉理工大学出版社, 2008.11
[2] 袁志舜.房地产价格及定价策略分析[J].价格月刊,2004(7): 33-34
[3]袁宏川,李慧民.对新建商品房定价的思考[J].中国物价, 2006(9): 65-67
[4] 孙伟.房地产项目定价方法分析[ J].商业研究, 2004(19): 112-113
【关键词】投资性房地产 公允价值计量模式 成本计量模式 投资性房地产的转换
一、投资性房地产确认与初始计量会计处理和企业所得税处理的比较
(一)新企业会计准则的规定
投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。包括(1)已出租的土地使用权；(2)持有并准备增值后转让的土地使用权；(3)已出租的建筑物。
(二)企业所得税相关法规的规定
纳税人的固定资产，是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术和商誉等。
(三)投资性房地产在企业所得税上确认为固定资产和无形资产
在会计上确认为投资性房地产的土地使用权，在企业所得税上确认为无形资产，应按无形资产的相关规定进行税务处理。
二、投资性房地产发生后续支出会计和企业所得税处理比较
(一)投资性房地产后续支出新会计准则的规定
企业会计准则规定，投资性房地产发生后续支出时，如果该支出将会引起相关的经济利益很可能流入企业而且该支出的成本能够可靠计量，就应该将其资本化，计入投资性房地产的成本；如果不能满足上述条件的，应当在发生的时候直接计入当期损益。
(二)企业所得税相关法规的规定
企业所得税相关法规规定，符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：(1)发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；(2)经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上；(3)经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于5年的期间内平均摊销。
(三)会计准则和企业所得税规定的比较
对作为投资性房地产管理的建筑物发生的后续支出，会计准则和企业所得税法规都做出了规定，需要根据不同情况进行资本化或费用化处理。但对作为投资性房地产管理的建筑物发生的后续支出，资本化处理和费用化处理的判断标准，会计准则和企业所得税的规定不同。
三、投资性房地产后续计量会计处理和企业所得税处理的比较及差异分析
(一)采用公允价值计量模式的会计处理在企业所得税上不予确认
会计准则规定，对于采用公允价值计量模式投资性房地产，平时不计提折旧，也不进行摊销，应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与账面价值之问的差额计人当期损益。
采用公允价值计量模式的会计处理在企业所得税上不予确认。
(二)采用成本计量模式的会计处理与企业所得税处理部分一致
1.没有减值迹象，采用成本计量模式的会计处理与企业所得税处理基本一致
会计准则规定，在成本模式下，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销。如果没有减值迹象，采用成本计量模式的会计处理与企业所得税处理基本一致。
2.存在减值迹象，采用成本计量模式的会计处理与企业所得税处理不一致
存在减值迹象的，应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定进行处理。需要对其账面价值进行复核，并根据需要计提减值准备，其具体做法与固定资产准则和无形资产准则的规定一致。
企业所得税相关法规规定：对固定资产和无形资产计提的减值损失不允许扣除。
四、投资性房地产转换会计处理和企业所得税处理的比较及差异分析
(一)投资性房地产转换为一般性固定资产或无形资产会计和税务处理的比较
1.企业将原采用成本计量模式计价的投资性房地产(没有提取减值准备)，转换为一般性固定资产或无形资产时，会计和企业所得税对资产的计价基本一致。
2.企业将原采用成本计量模式计价的投资性房地产(已提取减值准备)，转换为一般性固定资产或无形资产时，会计和企业所得税对资产的计价不一致。
3.企业将原采用公允价值计量模式计价的投资性房地产，转换为一般性固定资产或无形资产时，会计和企业所得税对资产的计价不一致。
新企业会计准则规定，转换前采用公允价值计量模式的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值。
(二)自用房地产或存货转换为投资性房地产会计和税务处理的比较
1.会计准则规定
新会计准则规定，在自用房地产或存货等转换为投资性房地产时，应根据转换后的投资性房地产所采用的计量模式分别加以处理。在转换后采用成本计量模式进行计量的，将转换前资产的账面价值直接作为转换后的投资性房地产的入账价值。在转换后采用公允价值模式进行计量的，按转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于其账面价值的，其差额计人当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积计入所有者权益。
2.企业所得税相关法规规定
企业所得税相关法规规定，开发企业将开发产品转作固定资产应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移时确认收入(或利润)的实现。
3.会计处理和税务处理的比较
当房地产开发企业将开发产品转作固定资产(投资性房地产)，无论企业采取成本计量模式还是采取公允价值计量形式对投资性房地产进行计价，企业所得税处理为：(1)当期确认视同销售；(2)按开发产品公允价确认为企业所得税固定资产的原始计价。
五、投资性房地产处置会计处理和企业所得税处理的比较及差异分析
新会计准则规定，当投资性房地产被处置，或者永久性退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计人当期损益。
企业所得税法规对投资性房地产处置确认为固定资产或无形资产转让，按取得收入与计税成本和相关税费进行配比的差额确认损益，计入当期应纳税所得额。
企业在增加会计上确认为投资性房地产之初，应记录企业所得税确认为固定资产和无形资产的原始计税成本；在投资性房地产持有期间，记录企业所得税前可以扣除的土地使用权的摊销额和固定资产的折旧额，同时记录会计和税收处理的差异。
参考文献：
[1]《会计》.2007年注册会计师考试辅导教材.中国财政经济出版社.
新准则定义为：投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，并能够单独计量和出售。具体为已出租的、持有并准备增值后转让的土地使用权以及已出租的建筑物，不包括自用和作为存货核算的房地产。
（一）新准则规范的投资性房地产范围的划分标志或原则
新准则未明示，《国际会计准则第40号——投资性房地产》（下称国际会计准则）认为，投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其它资产，至于商品或劳务的生产或供应过程中使用的房地产（或用于管理目的的房地产），其产生的现金流量不仅归属于该项房地产，而且归属于在生产或供应过程中所使用的其他资产。正因为这一点，因此，将投资性房地产与自用房地产区分开来。
（二）新准则规范的投资性房地产范围
具体还应包括：
1.为长期资本增值而持有的土地，不包括在正常经营过程中为短期销售而持有的土地。计划长期持有或计划短期持有是否为划分或确认投资性房地产的标志或条件，新准则未明确规定。
2.尚未确定未来用途的土地（如果企业尚未确定将其持有的土地用于自用还是用于在正常经营过程中的短期销售，则持有的土地应视为用于资本增值）。
3.企业拥有（或企业在融资租赁下持有）并在一项或多项经营租赁下租出的建筑物。
4.准备在一项或多项经营租赁下租出的空闲建筑物。
（三）不属于新准则规范的投资性房地产
具体为：
1.持有的为在正常经营过程中销售或为销售而处于建造或开发过程中的房地产，如为了在不久的将来处置或为开发和销售而专门取得的房地产。
2.为第三方在建在开发的房地产，即新准则规定的“企业代建的房地产，适用《企业会计准则第15号——建造合同》”。
3.自用房地产，包括持有的将来用于自用的、为将来开发并随后作为自用的、职工占用的以及待处置的自用房地产。
4.为将来作为投资性房地产而正在建造或开发过程中的房地产。其在建造或开发活动完成之前，不适用新准则；待建造或开发活动完成时，作为投资性房地产。但对已经是投资性房地产、目前正在进行改建以为将来继续作为投资性房地产使用的，适用新准则。
5.闲置地不属于投资性房地产。
（四）房地产的一部分用于赚取租金或资本增值，另外一部分则用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的，应当如何处理
新准则未予明确，可按照国际会计准则的规定进行判断处理，即如果这些部分能够分别出售（或采用融资租赁方式分别出租），则应分别计量核算；如果这些部分不能分别出售，则只有在不重要的部分是用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的的情况下，才能将该项房地产视为投资性房地产。
（五）企业向其持有的房地产的使用者提供服务对是否判断为投资性房地产的影响
比如，办公楼的业主向其承租人提供保安和维修服务，一家企业拥有并经营一家旅馆，其向客人提供的服务是整个协议的一个重要组成部分，该办公楼和旅馆能否被视为投资性房地产？新准则没有给出明确具体的判断标准，可参照国际会计准则给出的原则来进行判断，即：企业向其持有的房地产的使用者提供辅助服务，如果该服务在整个协议中并不是重要的组成部分，则企业应将该项房地产视为投资性房地产；在另外一些情况下，提供的服务构成相对重要的组成部分，则不视为投资性房地产。以此判断，前述“办公楼”视为投资性房地产，“旅馆”是自用房地产，不是投资性房地产。
（六）企业将其拥有的
本文出自新晨
房地产出租给其母公司或另一家子公司使用，涉及单个财务报表和合并财务报表对该房地产不同的列报方式问题
在包括母公司和本企业，或另一家子公司和本企业在内的合并财务报表中，该项房地产不符合投资性房地产的条件，从整个集团来看其属于自用房地产，因此合并财务报表不能作为投资性房地产列报；但从拥有房地产的单个企业来看，如果符合新准则的定义，出租人在其单个财务报表中应将该项房地产作为投资性房地产。
二、投资性房地产的确认
新准则规定的确认条件是同时满足“与投资性房地产相关的未来经济利益很可能流入企业”和“投资性房地产的成本能够可靠地计量”两个条件。
第一项确认标准，需要企业在初始确认时根据可取得的证据对相关未来经济利益流入的确定程度作出估计；第二项确认标准一般容易满足，资产购置交易本身已表明了它的成本。
三、投资性房地产的初始计量
新准则规定投资性房地产初始应按其成本计量，即：外购成本包括买价、相关税费和直接归属于该资产的其他支出，自建成本包括建造该资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，其他方式取得的投资性房地产成本按照相关准则规定确定。该初始计量规定包含了以下内容：
一是交易费用应包括在初始计量之中。
二是外购取得中“可直接归属于投资性房地产的支出”包括：法律服务的职业收费，财产转让税和其他交易费用等。
三是自建成本的“必要支出”应当不含投资性房地产的启动费用，建造或开发过程中浪费的材料，人工或其他资源等非正常损失。
四、投资性房地产的后续支出
新准则规定，其后续支出满足该准则规定的两个确认条件的，计入投资性房地产成本，否则计入当期损益。在具体理解和判断时：
第一，如果超出原先对已有投资性房地产估计的未来经济利益很可能流入企业，与已确认的某项投资性房地产相关的后续支出应增加投资性房地产的账面金额，所有其他后续支出应在发生的当期确认为费用。
第二，对后续支出是否进行了恰当的会计处理，有赖于对其初始计量和确认时对相关情况的考虑。比如：在确定某项投资性房地产的账面金额时，考虑了未来经济利益的损失，那么为恢复该资产的预期未来经济利益而发生的后续支出，就应当资本化；某项资产的买价反映了企业为使该资产达到工作状态在未来必须发生支出的义务，后续支出也应当资本化（如购置需要整修的建筑物，其后续支出应当增加其账面金额）。
五、投资性房地产的后续计量
新准则规定了两种计量模式，即“成本模式”和“公允价值模式”。采用“公允价值模式”必须同时满足“投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场”、“企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计”两个条件；不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，直接以公允价值为基础调
，
整其账面价值，差额计入损益。另外，“成本模式”可转为“公允价值模式”，但“公允价值模式”不得转为“成本模式”。在具体理解和判断时：
（一）什么是公允价值
一般认为，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换的金额。“公平交易”不存在特别或特殊关系，假定是在非关联方之间进行的，各方各自独立发生行为。“熟悉情况”指自愿的购销双方都对投资性房地产的性质和特征、其实际和潜在的用途以及资产负债表目的市场状态相当熟悉。也就是说，公允价值应当是在资产负债表日符合公允价值定义的、在市场上可以合理取得的最可能的价格。也就是销售者能够合理取得的最好价格，购买者能够合理取得的最有利的价格。这种估计不包括在特殊条件或情形下夸大或缩小的估计价格，如不规范的融资、售后租回以及与销售有关的任何人所给予的特殊对价或让步等。
（二）如何理解投资性房地产公允价值？其内涵和外延如何界定
1.投资性房地产的公允价值是指其在资产负债表日（而非之前或之后）的市场价值，因为公允价值的定义实际上假设了销售合同的交易和完成是同步的，没有任何价格上的差异。同时，投资性房地产的公允价值不反映为提高或改善房地产而发生的未来资本性支出，也不反映由未来资本性支出所产生的相关未来利益。
2.企业确定的公允价值不应扣除企业在销售或其他处置过程中可能发生的交易费用。
3.公允价值通常是在同一地点和相同条件的活跃市场对相似的房地产的现时价格以及相似的租赁和其它合同所确定的现时价格。对建筑物而言，其相似性是指所处地理位置和环境相同、性质相同以及结构类型、新旧程度、可使用状况相同或相近；对于土地使用权而言，其相似性是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境、可使用状况相同或相近的土地。企业应当注意分辨和识别该房地产在性质、地理位置或状况方面的差异，或与房地产有关的租赁和其它合同条款方面的差异。
4.公允价值有别于使用价值。公允价值既反映了“市场参与者”的知识和估计，也反映了与市场参与者相关的各种因素；使用价值反映了“企业”的知识和估计，也反映了只针对于“特定企业”的各种“特定实体”因素，这些因素一般不适用于其它企业。一般认为，公允价值不包括、不反映：（1）将不同地理位置的房地产进行组合所产生的附加值；（2）投资性房地产与其它资产之间的协同作用；（3）针对于目前企业或业主的法定权利或法律约束；（4）针对于目前业主的税收利益或税收负担。
5.在确定投资性房地产的公允价值时，应避免重复计算已在资产负债表中单独确认的资产或负债。如电梯或空调等设备一般包括在建筑物即投资性房地产之中，而不单独作为非投资性房地产资产予以确认；又如某一间办公室与配置的家具一同出租，办公室的公允价值包括家具的公允价值（其租金收益是涵盖了所配置家具的收益），亦即企业不应将家具作为一项单独的资产确认；再如，投资性房地产的公允价值不包括预付的或应计的经营租赁收益（因为企业已将其确认为一项单独的负债或资产）。
（三）在实务操作中如何取得投资性房地产的公允价值
一是委托专业的评估估价机构进行评估估价。投资性房地产的公允价值依赖于具独立资格的评估师所作评估的程度，具备独立资格的评估师应具有国家认可的相关专业资格，并具有对所评估的投资性房地产的地理位置和种类方面的近期经验，要求评估机构和估价人员掌握丰富的房地产交易市场资料和扎实的估价理论知识。
二是自行确定。在企业自行确定投资性房地产的公允价值时，应当考虑自身的专业水平和能力；同时应当审视和披露所采用的方法及重要假设、房地产的性质和缺乏可比的市场数据、公允价值的确定是取得了市场证据还是更多地依赖于其它因素等。
（四）新准则规定“公允价值模式”不得转为“成本模式”
也就是说，如果企业原先按公允价值计量某一项投资性房地产，即使可比的市场交易变得不经常发生或市场价格变得不易取得，在该项投资性房地产处于变为自用或企业为以后在正常经营过程中销售而开始开发之前，企业仍应按公允价值对其计量。
六、投资性房地产的转换
新准则规定的转换条件易于理解，但未规定其他资产转换为投资性房地产的条件。因此，需要注意的是：原作为投资性房地产的土地使用权为销售而开始开发房地产，从而证明其用途发生了变化，企业应将该项房地产由投资性房地产转换成存货；相应地，如果企业决定处置某项不需进一步开发的投资性房地产，在终止确认（从资产负债表中消除）之前，应继续将其作为投资性房地产而不应作为存货进行会计处理。类似地，如果企业为在将来继续作为投资性房地产使用而开始对某项现有投资性房地产进行改建，改建期间企业应继续将其作为投资性房地产，而不应将其重新划归为自用房地产。
新准则规定，在“成本模式”下，应将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。也就是说，在企业采用“成本模式”的情况下，投资性房地产、自用房地产和存货之间的相互转换不应改变所转换房地产的账面金额，也不改变该项房地产计量或披露的成本。至于在“公允价值模式”下的转换，均以转换当日其公允价值作为入账价值，但其公允价值与原账面价值的差额的处理规定则有所不同，即投资性房地产转为自用的，差额（借差或贷差）均计入当期损益；自用房地产或存货转为投资性房地产，借方差额（即公允价值小于原账面价值）计入当期损益（体现了“稳健原则”），贷方差额（即公允价值大于原账面价值）计入所有者权益（应当是计入“资本公积”科目）。
七、投资性房地产的处置
新准则规定，当投资性房地产被处置或永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应终止确认该项投资性房地产，处置净额计入当期损益。
结合《企业会计准则第14号——收入》，处置投资性房地产所产生的应收对价，初始应按公允价值确认。如果投资性房地产的付款额延期支付，则收到的对价初始应按与现金价格相等的金额予以确认。对价的名义金额和与现金价格相等的金额之间的差额，应在合同或协议期内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
【主要参考文献】
[1]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则.经济科学出版社，2006.
[2]中华人民共和国财政部会计司编写组.企业会计准则讲解.人民出版社，2007.，
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