一、关于货币资金内部控制的目的
《货币规范》在两条条文中提到单位货币资金内部会计控制的目的。一是第1条在讲到制定《货币规范》的目的时，是“为了加强对单位货币资金的内部控制和管理，保证货币资金的安全”；二是第5条中提到单位负责人对“货币资金的安全完整负责”。笔者认为，《货币规范》对单位货币资金内部控制的目的的描述尚欠完备。
（一）不尽符合《会计法》的规定。1999年全国人大修订的《会计法》，强化了从国务院财务部门到各单位“任何”个人的法律责任，尤其是严格地规范了单位负责人、会计机构和会计人员的会计行为，会计资料的合法、真实、完整性成为《会计法》的主线。将《会计法》视作《货币规范》制定依据，就应该在《会计法》的法律框架下去设计。就单位货币资金的内部控制而言，无论是制定《货币规范》的目的，还是单位货币资金内部控制的目的，不能仅仅是“为了保证货币资金的安全”或“货币资金的安全、完整”，还应为了货币资金的合法、真实。试想，不合法、不真实、不完整的“货币资金安全”，算得上真正意义的安全么？而这种没有建立在合法、真实和完整上的“安全”的货币资金，对于任何一个单位来说，又有何实际意义呢？
（二）不符合内部会计控制基本规范的要求。财政部制定的《内部会计制度规范——基本规范（试行）》在界定内部会计控制时指出，内部会计控制是“指单位为了提高会计信息质量，保护资金的安全、完整，确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序”。很明显，内部会计控制“基本规范”明确会计内部控制的目的也不只是资产的安全完整，还有会计信息的质量和有关法规的贯彻执行。故提高会计信息质量以及贯彻相关法规，即货币资金管理的合法、真实性都应视为内部货币资金控制的目标。
（三）从《货币规范》的条文来看，“符合”、“准确”、“妥当”、“无误”、“必须”、“应当”、“不准”等见之于条文的字里行间，表明《货币规范》条文中不仅是对涉及“货币资金的安全”作出规定，条文所列示的内容更多地关联到货币收支的合法合规、客观真实问题。
（四）从现实情况来看，有的单位货币资金确实存在被贪污、侵占、挪用的现象，但这些单位货币资金所出现的不安全现象并不意味着它是普遍性问题，各单位普遍的问题是货币资金开支的合理、合法、真实和货币回收有效、安全、可靠方面。真正要解决贪污、侵占、挪用等问题，可能要另辟新径，如优化公司治理结构。
总之，无论是设计货币资金内部会计控制规范，还是实施货币资金内部会计控制，其目的应是货币资金的合法、真实和安全、完整。
二、关于货币资金内部会计控制的主体
归纳起来，《货币规范》对单位货币资金内部控制主体大体分为3个方面。一是货币资金内部控制的总体性主体，即单位负责人和单位货币资金审批人的“上级授权部门”；二是单位货币资金业务控制主体，包括被授权的货币资金审批（核）人、复核人和办理货币资金业务的经办人；三是单位货币资金监督检查主体，即单位司职货币资金内部控制的监督检查的机构和人员。
根据我国《会计法》的规定，单位负责人即单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人，“对本单位的会计工作和会计资料的真实、完整性负责”，当然，依照《货币规范》的规定，他们也理应“对本单位货币资金内部控制的建立健全和有效实施以及货币资金的安全完整负责”，这是很明确的。但是，《货币规范》对其他控制主体的职责权限则规定得比较模糊。如：
（一）被授权的货币资金审批人的“上级授权部门”。《货币规范》第9条中提到的这个部门是哪个部门？它所授的权，是怎样拥有的？它与单位负责人在货币资金内部控制上是怎样的关系？一旦经办人员依照《货币规范》第9条规定，向其报告越权的审批人的越权事项，这个授权部门如何作为，《货币规范》对这些都无原则性规定。
（二）《货币规范》第11条规定：“单位对于重要货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批……”，以“防范贪污、侵占、挪用货币资金等行为”。这里有两个问题：一是对重要货币资金支付业务实行集体决策和审批，容易造成大家都来负责最后大家都不负责，最终无法追究任何人的责任的境况，如果这个负有决策和审批权的集体被少数人操纵或收买，或者其中多数人出自于不同利益角度不敢直言，甚至同流合污，那么这样的集体怎样能防范贪污、侵占和挪用现象的发生呢？第二，在货币资金支付这个具体会计业务的处理上实行集体决策和审批，这与《会计法》所明确的单位负责人负责制相悖，也与内部会计控制基本规范及本《货币规范》所规定的单位负责人负责制相悖。
（三）在审批（核）人与复核人之间，职责也不甚明晰。第10条第4款规定：“复核人应当对批准后的货币资金支付申请进行复核”，复核的内容包括两个方面，一是“货币资金支付申请的批准规范、权限、程序是否正确”，这是针对审核人而言的，对审批人批准后的货币资金支付申请的批准范围的正确性、批准者行使批准权限的正确性和批准程序的正确性进行复核。其实，这是第24条中关于监督检查主体的职责范围，将其加赋予复核人身上，不太合适。二是货币资金支付的“手续及相关单证是否齐备，金额计算是否准确，支付方式、支付单位是否妥当等”，这些情况的复核，对于财会部门内依法设置的稽核岗位和人员来说，倒是分内之事。但是，该条文接着规定“复核无误后，交由出纳人员办理支付手续”。假若有误呢，是退回给审批人，还是退回给支付申请的用款部门或个人？条文没有作答。
笔者认为，从实际出发，货币资金支付业务的审批，应采取审批人与复核人（或财会部门的稽核人员）工作相互交叉和相互衔接的方式解决，对于已列入预算（计划）的开支项目明确、数额明确的支付项目，审批人可据预算和实际支付的单证予以审批，而对于财经政策或国家标准的变动等而导致审批人很难当即审批的事项，则应由财会部门的稽核人员或相关人员先行预审、复核后，再由审核人进行审批，这样的程序和分工协作，或许使货币资金业务审批（核）更加妥当。
（四）《货币规范》中对货币资金业务经办人的职责，也欠清晰。第9条中规定“经办人应当在职责范围内，按照审批人的批准意见办理货币资金业务”，“对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务”，有权拒绝并有权及时向审批人的上级授权部门报告。这里有两个问题。一是究竟谁该对审批人行使授权进行监督。从道理上来说，应该是授权人或者单位设立的专门司职监督检查的机构和人员，作为经办人，尤其是收付货币资金的出纳人员，他（她）们哪能行使监督审批人是否越权的职能，这似乎是比较明显的职能错位。二是对越权行为和越权的货币资金业务，行使拒绝权和向上报告权至少应该交给复核人，而不应该加赋予履行执行职能的一般货币资金业务工作人员身上。
三、关于单位货币资金内部控制程序和控制对象
《货币规范》在内部控制程序和控制对象方面也存在不完整的地方。
（一）关于控制程序。《货币规范》第10条规定了办理货币资金支付业务的程序。从程序性来说，除上述提到的复核人的职责权限有待进一步明确外，货币资金支付业务的规定程序应该是支付申请——支付审批——支付复核——办理支付。但是，货币资金收入业务的程序呢？《货币规范》几乎未提。笔者揣测，可能在以后出台的“销售与收款”的内部控制具体规范中会明确规定。即使那样，在《货币规范》中也应该扼要阐释，点到为止。因为《货币规范》是一个事关货币收、支及结存内部控制的专项规范。
（二）关于货币资金控制的对象。《货币规范》只列举了单位现金和银行存款，而对于市场经济条件下，越来越广泛出现的其他货币资金以及外币业务事项，几乎提都未提。笔者认为，今后修订时也应予补充和完善。
四、关于单位货币资金内部控制的监督检查的机构和人员
《货币规范》要求各单位建立对货币资金业务的监督检查制度，明确监督检查机构和人员的职责权限，定期和不定期进行检查，同时，对监督检查的内容作了4条规定，并要求针对发现的薄弱环节及时采取措施，加以纠正和完善。以上这些规定，都是十分必要的。但是，《货币规范》对单位监督检查货币资金控制的主体到底是哪个部门、哪些人员，未作明确规定，应该说，不应该回避这个问题。
笔者认为，能承担单位货币资金内控情况的监督检查职责的，应该明确指明是各单位业已建立并正起重要作用的内审部门和内审人员。其理由是：
（一）《会计法》已赋予内部审计对会计资料进行审计的规定。
（二）《审计法》中有企事业组织应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度的规定，《审计署关于内部审计工作的规定》更对内部审计机构、人员的职责、权限及内审程序等作了明确的规定。
[关键词]货币资金内部控制；货币资金岗位责任制；预算控制制度
[中图分类号]F275，2
[文献标识码]A
[文章编号]1008―2670(2009)01-0065―04
一、建立货币资金内部控制制度的必要性
企业是国民经济的重要组成部分，对经济发展和社会稳定起着举足轻重的促进作用。但近年来，随着市场竞争的加剧，企业破产倒闭的现象屡见不鲜，新开业的中小企业经过13年的市场竞争，有近一半要倒闭。从会计角度分析，有一部分企业倒闭是由于内部控制薄弱或内部控制制度不健全。加强企业的内部控制已成为会计领域的重要内容。内部控制是企业为了维护资产完整，保证会计信息和财务活动合理合法，实现经营目标，在企业内部建立的各项制约机制。货币资金是企业资产的重要组成部分，是其中流动性最强的一种资产，它具有交换和流通的手段，又可以当作财富来储蓄，极具被挪用和侵吞性，因而建立良好的货币资金内部控制制度尤为重要。
企业货币资金内部控制在实际工作中暴露出以下几个方面的问题：(1)会计出纳岗位职责不清。某些企业的会计人员可能身兼会计、出纳、保管员等数职，导致会计岗位职责不清，缺乏相互牵衡机制，货币资金管理中漏洞百出，资金安全得不到保障。(2)报销审批制度不严。企业中“一支笔”审核主观随意性大，有的滥批人情，使一些不合理、不合法的开支得到报销。领导权利过于集中，其他人员的审核形同虚设，民主理财没能真正从制度上得到体现。(3)会计人员素质不高。很多企业的会计绝大多数是“半路出家”，没有经过系统的会计专业学习，有的甚至没有取得会计从业资格，从而导致所做的帐是糊涂帐，别人根本无法看懂，会计资料乱、缺、脏现象严重。有的会计法制观念不强，违反财经纪律时有发生。(4)货币资金内控制度不健全。
由于以上因素的影响，造成大部分企业货币资金的流动情况不实，会计人员从中舞弊、贪污、挪用资金现象严重，损害了企业的利益。因此如何加强对货币资金的内部控制成为一个迫切而引发多方关注的问题。本文在借鉴其他学者研究成果的基础上，对企业货币资金内部控制制度进行研究。
二、货币资金的内部控制理论
货币资金是指企业在生产经营过程中处于货币形态的那部分资金，包括现金、银行存款和其他货币资金。货币资金的内部控制对企业来说具有十分重要的意义。首先，从货币资金的职能与效益角度考察。企业出于支付、偿债和潜在投资的需要，为了避免周转不灵、偿债困难和坐失良机等类似情况的发生，必须保持一定的货币资金存量。但是，从资产的安全与完整性角度考察，货币资金是一种普遍可接受的支付手段，易于变现和藏匿，容易被贪污和挪用。所以必须加强对企业货币资金的内部控制。
(一)货币资金内部控制的目标与原则
为了加强货币资金的管理，企业应当建立一套完整而严密的货币资金内部控制系统。良好的货币资金内部控制制度有助于防止货币资金业务的错误记录和舞弊行为的发生，因为这一制度在货币资金业务尚未发生前已从客观上将业务中实际发生时可能会产生的错误或发生舞弊的潜在因素予以消除，或将这些潜在因素造成的危害的可能性降低到最低的程度。管理当局在设计货币资金的内部控制时应以下列目标为出发点：(1)货币资金的安全性。通过良好的内部控制，确保企业库存现金安全，预防被盗窃、诈骗和挪用。(2)货币资金的完整性。即检查企业收到的货币是否已全部入账，预防私设“小金库”等侵占企业收入的违法行为出现。(3)货币资金的合法性。即检查货币资金取得、使用是否符合国家财经法规，手续是否齐备。(4)货币资金的效益性。即合理调度货币资金，便其发挥最大的效益。货币资金业务主要是指货币资金的收入、支出。货币资金在不同项目间的流动，也称为现金的流入、流出。货币资金内部控制的原则是指对建立和设计内部控制时具有指导性的法则和标准，有效的货币资金内部控制应该遵循以下原则：(1)合法、合规性原则。是指企业建立货币资金的内控制度时应遵循国家有关财经、法律法规的要求，保证经济业务在合法合规的状态下开展，企业应首先满足了这一前提，才能根据实际情况和业务特点制定符合企业自身管理要求的内部控制制度，这是建立货币资金内部控制的先决条件。(2)全面控制原则。全员控制的原则有两层含义：一是全过程控制，即对企业涉及货币资金的经营管理活动过程进行全面的控制；一是全员控制，即对企业中与货币资金运作有关的所有员工进行控制，企业每一成员既是施控主体，同时又是受控客体。(3)相互制约原则。相互制约原则是指办理具有固定风险的业务事项涉及的不相容职务应该严格加以分离。所谓固定风险又叫原发性风险，即在缺少货币资金内部控制制度的情况下经济业务事项客观上存在发生错误和舞弊的可能性，对此若不加以控制，就会导致错误和舞弊的发生。而不相容职务是指集中于一人办理，既容易发生错误同时又能够自行加以掩盖的两项或几项职务。(4)适用性原则。适用性原则是指制定的货币资金内部控制制度应当符合具体企业的应用。(5)有效性原则。有两层含义：一是货币资金控制手段和方法在实施过程中应有明显的预防作用；二是应定期的检查货币资金内部控制的执行情况，对出现的问题及时加以处理，并有针对性的采取相应的完善措施。(6)成本效益原则。指设置货币资金内部控制的成本应低于控制所带来的预期效益。
(二)货币资金内部控制环境
所谓货币资金内部控制环境是对企业货币资金内部控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。控制环境的好坏直接决定着企业内部控制能否实施或实施的效果，影响着特定控制的有效性。也就是说，控制环境既可增强也可削弱内部控制的有效性。货币资金内部控制环境主要包括以下因素：
1，管理决策者。管理决策者是货币资金内部控制环境中的决定性因素，特别在推行企业领导个人负责制的情况下，管理决策者的领导风格、管理方式、知识水平、法制意识、道德观念都直接影响货币资金内部控制执行的效果。因此，管理决策者本人应加强自身约束，同时通过民主集中制、党政联席会等制度加强对其的监督。
2，企业现金流量状况。企业现金流量状况会影响企业对货币资金的管理方式。如企业效益较好、现金结余较多，管理当局在资金调度上往往采取松散性管理，使良好的内部控制变得有隙可入。
3，员工的职业道德和业务素质。在内部控制每个环节中，各岗位都处于相互牵制和制约之中，如果任何一个岗位的工作出现疏忽大意，均可以导致某项控制失效，比如，空白支票、印章应分别由不同的人保管，如果保管印章的会计警惕性不高，出门不关抽屉，将使保管空白支票的出纳有机可乘。由此造成出纳携款潜逃的案件也屡见不鲜。
4，内部审计。内部审计是企业自我评价的一种活动，内部审计可协助管理当局监督控制措施和程序的有效性，能及时发现内部控制的漏洞和薄弱环节。内部审计力度的强弱同样影响货币资金内部控制的效果。
(三)货币资金内部控制的一般方式
货币资金内部控制根据各个企业组织结构、规模、管理风格，企业文化不同而不同，但基本有以下几种：(1)授权控制：是指各企业或岗位在处理货币资金收付及保管业务时，必须得到相应的授权，经过批准才能进行。(2)不相容职务分离控制：在组织规划中，要考虑对不相容职务进行分离。(3)文件记录控制：文件记录控制是货币资金内部控制发挥作用的重要方式，而且也是授权控制和职务分离控制有效性的保证。(4)资产与记录保护控制：是指通过对有关货币资金和相干记录实施特定保护措施以保证其安全和完整的一种控制方式。(5)内部稽核：是指由有关部门人员验证与复核另一人或部门执行工作正确性的一种控制活动或方式。(6)定期轮岗控制：即对涉及货币资金内部控制的业务人员定期轮换岗位。
三、企业货币资金内部控制制度的建立
由于受规模、财力、人力等限制，企业货币资金内部控制机构(岗位)的设置和职责划分容易产生交叉重叠现象，影响企业的经营和发展。因此，应当根据企业自身的特点和经营管理的需要，结合自身的条件形成纵横联系的分工、协调、制约和监督机制。避繁就简、避虚务实，从经济性、实用性出发，建立一套货币资金内部控制制度。总体来说，企业货币资金内部控制制度的建立包括以下几个方面：
(一)建立货币资金岗位责任制度
货币资金的岗位责任制应当明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理货币资金业务的相互制约和监督。实行、制约和监督，各单位会计、出纳必须分设，出纳负责本单位货币资金的收、付，负责保管各种空白收据、支票、发票等；不得兼管稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务的登记工作；其他职员不得接触支付前的现金。涉及物项的收付和记录的会计核算业务必须由两个或两个以上的会计人员分别办理。
从“人”的角度加强货币资金的内部控制，单位办理货币资金业务，应当配备一名合格的人员，并根据单位具体情况进行岗位轮换。岗位轮换一是让业务员多熟悉工作，二是可以发现前者的差错。要对货币资金管理人员进行严格的考核，要求货币资金人员应当具备良好的职业道德，遵纪守法，客观公正。
(二)建立货币资金管理制度
1，现金管理。企业出纳人员必须严格执行《现金管理暂行条例》规定，企业每日的库存现金不能超过核定的库存现金，超过规定的部分应及时存入银行，防止失窃或挪用现象发生；现金收入专人负责，及时入账并存入银行，日清月结，一般不得“坐支”现金，这样可以减少被盗损失；超过规定限额以上的现金支出一律使用转帐支票结算，相应建立支票申领制度，明确申领范围、严格申领批准及完备支票签发和报销手续等；对现金收付的交易必须根据原始凭证编制收付款凭证，并要在原始凭证与收付款凭证上盖上“现金收讫”与“现金付讫”印章；出纳人员必须根据收付款凭证，按业务发生顺序逐笔登记“现金日记账”，日清月结，账款相符，严禁白条抵库。
2，银行存款管理。企业应按规定在银行开设和使用存款账户，严格执行《支付结算办法》等规定，加强银行账户的管理。基本存款户主要用于办理日常的转账结算和现金支付；企业不得为还贷、还债和套取现金而多头开立基本存款账户；不得出租、出借账户；不得违反规定在异地存款和贷款开立账户；不得公款私存。
可以采取银行对账单控制的方式加强银行存款管理，银行对账单控制是利用银行对账单与企业银行存款日记账进行核对，以确保银行存款存在性与完整性的一种控制方法。通过编制银行存款余额调节表，可以发现未达账项，分析其原因，发现其是否存在错误。
3，建立科学合理的账务处理。货币资金每一笔收付都必须填制或取得合理合法的原始凭据，并经有关人员审核批准后方可作为编制记账凭证、登记账簿的依据，现金收入和支出凭证要连续编号，及时完整地入账，现金收入还应及时完整地存入银行；申请人、审批人、复核人、出纳各负其责；严格按照“申请、审批、复核、支付”的程序办理货币资金的支付业务并及时准确的入账；为评价清欠货币资金是否及时入账或货币资金还欠是否真实，应定期与对方核对往来账余额，及时发现挪用、贪污企业货币资金等违法行为，特别应注意对于已作坏账处理的应收账款，了解是否有收回款项不入账的情况；要相应地制定如支票、本票、汇票等银行结算凭证及印章等保管制度，力求实行钱、账、物分管制度。
4，加强票据及财务印章的管理。基于票据和印鉴的极端重要性，一个单位应明确各种货币资金票据的购买、保管、领用、注销环节的职责权限和程序，并专设登记簿进行记录，防止空白票据的遗失和盗用。同时，还要加强银行预留印鉴的管理，财务专用章应由专人保管，个人私章必须由本人或其授权人员保管。严禁只由一人保管支付款项的所有印章。
(三)建立严格的授权审批制度
现代企业内部控制要求企业中的事权、审批权、财务支付权“三权分立”。货币资金授权审批制度，要求审批人在授权范围内进行审批，杜绝越权审批；明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和有关控制措施；规定经办人员办理货币资金业务的职责范围和工作要求。对于金额较大的开支，无论常规的或是例外的，一支笔审批的权限必须分割到若干领导及职能部门，分层，相互制约行使。现金支出审批手续的规范化、制度化，可以减少某些不必要的支出，防止侵吞和挪用行为发生。
(四)建立货币资金内部控制的规范流程制度
建立货币资金内部控制的规范流程及其重点控制环节，是强化我国企业货币资金内部控制制度的关键。根据南京大学会计教研组的一项问卷调查结果显示，我国企业对于货币资金虽然在审批权限的分配及审批额度限定方面作了多种形式的探索，在货币资金内部控制方面取得了一定成效，然而在各种审批权如何行使方面尚缺乏必要的程序以及规范做法，并且对各种额度的审批职权行使时的衔接也未形成制度化方面的规范要求。这导致了部分企业虽然具备了较为完整的现金开支审批权限划分以及审批额度制度，但现金开支审批过程中甚至挪用公款等现象却仍然屡屡发生。因此，对于中
国企业而言，严格货币资金内部控制制度并使之取得预期的成效，除了完善目前已有的现金开支审批权限划分及审批额度分配制度之外，当务之急是建立各项主要货币资金收支业务的内部控制基本程序及控制关节点，同时明确每个控制关节点必须由三个以上分设的岗位(经办、审核、审批)互相制约地行使职责。每一个控制关节点必须经以上三个分设岗位独立地行使职责后方可转至下一个控制关节点。这样，审批权限、额度制度与控制流程及岗位互相牵制作用的控制关节点相配合，就形成了一个较为严密有力的货币资金内部控制体系。
(五)建立预算控制制度
货币资金预算的控制就是通过对现金投资或现金使用的预算，帮助企业获得最大的收益。其主要手段是对货币资金的收支预测和对货币资金预算的编制。通过较为详细和较为远期的现金收支预测和货币资金预算来规划出期望的收入和所需的现金支出，可精确地规划企业现有闲置资金是否进行投资和经营中需要借款的额度和时间，以利充分发挥资金效用和盈利能力。货币资金收支预算的建立有利于企业货币资金收支不断保持平衡，便于从事前对货币资金的来源和使用加以控制，使企业在预算期内保持―个合理的货币资金余额。资金预算编制是否准确、直接影响到企业货币资金流转是否畅通，影响到货币资金的利用效益，乃至影响企业的生产经营。
货币资金预算的编制应与处理、记录相分离。货币资金预算编制完毕，财务总监应认真监督预算的执行，定期比较经营过程中实际收支与预算的差异，对重大差异仔细分析。财务总监可采取必要措施来调查实际收支结果。由于差异的分析需要逐日、迅速和精确的收支数目，所以预算控制可帮助资金控制效率的发挥。
【关键词】货币资金内部控制目标内容
一、货币资金控制的目标
（一）保证货币资金余额的真实性
尽管货币资金在资产负债表上资产总额中所占的比重不大，但此项资产对企业的经营活动起了极其关键的作用。任何经营环节如果缺少货币资金的参与，企业的经营活动就难以正常进行。由于货币资产在会计记录上和业务处理中发生错误和舞弊的风险较大，并且反映在财务报表上的现金余额会极大地影响企业管理当局的决策，因此，保证反映在资产负债表上的货币资金余额的真实以及与实际数相符是货币资金内部控制制度的首要目标，通过建立一套严格的货币资金业务内部控制制度，从人员组织职能、授权控制等程序上来保证所有货币资金收入和支出得到真实的记录和反映，以及资产负债表上列示的货币资金余额是由这些真实记录中得出。
（二）确保货币资金的恰当使用
货币资金是企业用途最广的流动资产，企业各经营环节都要直接或间接地用到货币资金，企业的周转资金的量也很大。为保证企业经营环节中货币资金的需要，必须对每一笔货币资金支出，结合其它业务进行严格的审批。货币资金业务的内部控制制度，就是要使审批手续规范化和制度化，减少不必要的支出，并揭示出与货币资金业务有关的其它内部控制制度方面的薄弱环节，防止侵占和挪用企业货币资金行为的发生。
（三）确保货币资金的可动用性
货币资金支出的频繁性，要求企业有一定数量的货币资金的存量。企业管理当局必须认识到，并非所有货币资金都可以用来购买货物或支付日常经营发生的费用。保持一定比例的货币资金，应付紧急事件或某些特定用途，比如，债券信托契约、货款协定或股利的发放、工资基金等。例如，购货协定规定，企业必须在银行活期存款户中保留一定的数额，则这笔余额就不能随意动用和作为现金列示在资产负债表的现金项目下，只能作为一笔流动资产来列示。这便于管理当局能够按经营需要来调度资金，同时使财务报表的需求者能正确地判断资产负债表上所列的货币资金总额可否被立即用于任何其他的用途。
（四）保证货币资金的效益性
运用各种筹资、投资手段合理、高效地调度和使用货币资金，防止或减少货币资金的闲置与浪费，最大限度地发挥货币资金的经济效益。货币资金效益性的控制方法是制定货币资金收支中、长期计划。如在合理预测一定时期货币资金存量的情况下，实施一些推延货币资金支付的采购政策和加速货币回笼的销售政策通过收回投资，如转让债券、股票或进行票据贴现等，解决货币支出的缺口。为实现以上目的，在进行筹资、投资决策时，要对各种方案进行综合分析，并对备选方案进行可行性研究。货币资金效益性控制涉及企业的整个经营活动，由于企业实际情况千差万别，效益性控制方法应与其经营实际紧密联系。
二、货币资金内部控制的内容
（一）不相容职务分离控制
不相容职务相互分离控制是指对于相关的职务，必须进行分工负责，不能由一个人同时包办兼任。这一控制制度使经济业务在处理时，有关人员能够互相制约、相互监督，做到职责区分、内部牵制。具体包括：（1）现金、银行存款收付业务授权与经办相分离。（2）现金、银行存款收付业务经办与审查相分离。（3）现金、银行存款收付业务经办与记账相分离。（4）现金、银行存款票据保管与银行存款记账人员相分离。（5）现金、银行存款票据保管与印章保管相分离。（6）现金、银行存款日记账和总账的记账相分离。（7）现金、银行存款记账与审核相分离。（8）现金、银行存款收付款凭证保管与银行存款日记账记账相分离。
（二）授权控制
授权控制是指单位各级工作人员，必须经过授权和批准，才能对有关的经济业务进行处理。这一控制方式使每一个过程、环节责权明确，使某些事件在发生时就得到了控制。授权控制要求规定各级管理人员的职责范围和业务处理权限，同时也要求明确各级管理人员所承担的责任，使他们对自己的业务处理行为负责。如建立现金、银行存款的内部控制制度，首先就要确立授权与批准的制度，即现金、银行存款收付业务的发生，需要经单位主管人员或财务主人员审批，授权具体的人员经办，审批一般以签字盖章方式表示。该过程保证了现金、银行存款的收支业务要在授权下进行。
（三）安全性、完整性控制
其范围包括各种收入及支出业务，具体地说，企业发生的各项货币资金收支业务，是否均已按规定记入有关账户。（1）库存现金限额控制。库存现金不得超过限额，超过交存银行。（2）发票、收据控制。利用发票、收据编号的连续性，核对收到的货币资金与发票收据金额是否一致，以确保收到的货币资金全部入账。对发票、收据必须加强其印制和收、发、存的管理，且必须连号，建账核算。（3）业务量控制。根据企业以往某项业务量的大小，来复核货币资金的完整性。（4）往来账核对控制。通过定期与对方单位核对往来账余额，评价清欠货币资金是否及时入账、还欠是否真实。特别要注意已作坏账处理的应收账款有否收回款项不入账的情况。（5）银行对账单控制，利用银行对账清单与企业银行存款日记账逐笔核对，确保银行存款的完整性和存在性。同时，通过编制银行存款余额调节表，可以从未达账户的分析中发现其是否存在错弊。
（四）稽核与盘点控制
货币资金的收付都必须经会计人员严格的审核，审查其手续是否完备、内容是否合理合法；对一切现金、银行存款应及时入账，加强稽核工作，并对货币资金定期进行盘点清查并与银行进行对账，做到账账相符、账证相符、账实相符。在核算和管理货币资金的过程中，认真审查货币资金的收付凭证，以及货币资金授权批准制度的执行情况，重点检大货币资金支出的授权批准手续是否健全、是否存在越权审批的行为、是否存在货币资金业务不相容岗位混岗的现象；同时检查支付款项印章的保管以及有价证券和票据的保管情况。
三、结论
货币资金的内部控制是企业内部控制系统的重要组成部分，其内部控制的主要目的是实现企业货币收支的合法和货币收回的安全可靠，防止贪污舞弊行为，保证资产的安全，保证会计资料的正确，满足生产和经营的需要。对企业来说，建立健全货币资金内部控制制度不是一蹴而就的，是一个长期的过程，必须建立其内部控制评价体系，根据情况的变化和出现的问题，因地制宜，对相应的内部控制制度做出及时修改，只有不断进行内部控制自我评价和改进，才能建立起有效的货币资金内部控制体系。
参考文献：
一、非货币易审计的目标
非货币易审计，是指注册会计师在企业会计报表的审计中，对被审计单位在其报告期内发生的非货币易的确认、计量和披露的再次确认和审核。它不是一项单独的审计，而是会计报表审计的有机组成部分。对非货币易审计的目的是为了对此类交易其相关事项获取充分、适当的审计证据，对企业有关会计处理的合理、合法及真实性作出结论，并就其对被审计单位会计报表影响程度发表审计意见。非货币易审计的目标是确认:己)企业确认的非货币易事项是否真实存在;(2)被审计单位所完成的非货币易是否符合有关法律、行政法规的规定;(3)被审计单位对发生的所有非货币易是否都根据《非货币易准则》进行了确认和计量;(4)非货币易中相关资产的入帐价值及对企业损益的影响是否合理、合法;(5)非货币易及其结果在会计报表中的披露是否真实、充分。
二、非货币易审计的程序
(一)对非货币易重要性的评估。在企业发生的所有非货币易中，注册会计师应运用自己的专业判断能力对其重要性进行评估，以便在确定相关审计程序、时间、范围和评价审计结果时运用重要性原则"一般来说，对于普通的以货易货，而且交易双方为非关联方的非货币易，即使发生错报或漏报，其性质也不会十分严重，并且由于交易金额通常不会十分巨大，可以认为对会计报表的影响是不显著的。此类非货币易，注册会计师可只做一般关注。但对于关联方之间发生的非货币易，以及股权置换、换出股权换人其他资产、用资产换人股权不属于投资的情况等形式的交易，注册会计师应当予以充分关注，并通过专门的审计程序以确认该交易的性质和重要程度。具体来说，注册会计师可以实施以下程序:
1、向被审计单位管理层询问，初步了解管理当局对于有关非货币易的经济实质的看法，了解进行非货币易的目的及相关资产人帐价值确定的政策。必要时，注册会计师应当取得被审计单位管理当局对非货币易的解释、声明。
2、充分利用对关联方及其交易审计的资料。由于关联方交易往往建立在非公平交易的基础上，从而常被用作粉饰企业财务状况和经营成果的手段，非货币易在关联方之间发生，通常都会对会计报表具有重大影响。
3、分析非货币易的交易要素的异常情况。交换资产的帐面价值和公允值往往不一致，如果相关悬殊，则此异常现象表明该交易可能会对会计报表产生重大影响。此外，交易发生的时间、给付条件、处理方式等的异常都可能表明其重要程度。
(二)对非货币易过程的审核。
在评估了非货币易的重要性，对交易事项作出识别后，注册会计师应当对重要的非货币易实施必要的审计程序，以获取对企业核算和披露非货币易的真实、合理、合法性的确信。通常应当实施的审计程序包括:
1、与被审计单位管理当局沟通，就研发生的非货币易的原因是否合理进行确认。注册会计师应当对交易的属性作出判断，确认交易是否属于非货币易。由于对非货币易结果是否确认损益，其基础要看交易的盈利过程是否完成，强调的是换人资产相对于换出资产的目的是否发生变化，而这种目的是否变化是由交易双方主观判断的，因此，注册会计师应对被审计单位发生非货币易的原因的合理性进行审核。对于按不同类非货币性资产交易核算的情况，要确认所交换资产是否为待售资产和非待售资产。
2、了解被审计单位进行非货币易的业务流程和相关的内部控制制度，审阅与交易相关的协议、合同，以确认交易的合法性。注册会计师应当审阅股东大会、董事会和管理当局的会计记录等资料，查明交易是否由享有相应权限的企业内部机关或人员负责决策和审批。如某企业发生一金额巨大的资产置换行为，注册会计师应通过查阅公司股东大会和董事会等会计的记录、询问有关人员等确认该非货币易事前是否经过授权或认可，通过获取和审阅相关交易凭证确认交易资产的所有权归属和帐面价值的真实性，资产价值若涉及公允价值的计量，应索取并检查相关审计报告、资产评估报告及资产评估结果的确认文件。
3、审阅交易有关的协议、合同、票据及其他有关文件，以判断交易标的价值及交易损益确认的正确性。对于同类非货币易，注册会计师应当关注在不涉及补价、涉及补价和同时换人多项资产的情况下，换人资产的入帐价值、损益的确定及相关会计处理的恰当性;对于不同类非货币易，应关注在不涉及补价、涉及补价的情况下，当换人资产的公允价值可以确定，当换人资产的公允价值无法确定但换出资产的公允价值可以确定，当换人、换出资产的公允价值均无法确定时，换人资产的人帐价值及损益的确定和相关处理的正确性。对于所交易标的公允价值的确定，注册会计师可以通过对交易资产历史会计资料的查阅、对资产评估的前提假设和评估计算模型及公式的分析等来确认其恰当性。
4、检查会计报表中非货币易及其结果的披露。注册会计师要确认企业在财务报告中是否披露了非货币易，披露的交易类型是否真实，所披露的换人、换出资产的公允价值、补价以及换出资产的帐面价值是否正确，对计量标准是公允价值还是帐面价值、实现的损益及其归属期间的披露是否恰当、充分。
三、审计结论和编制审计报告时应注意的儿个问题
在实施相应的审计程序取得充分、可靠的相关审计证据后，注册会计师应对被审计单位非货币易作出恰当的审计结论，并确定其对审计意见的影响。
(一)注册会计师依据审计证据得出的非货币易对企业经营成果的影响数与被审计单位会计报表列示有差异时，应判断该差异是否合理。如注册会计师认为差异不合理，应提请被审计单位调整。被审计单位拒绝调整，注册会计师应将之视为一项错报。如差异在注册会计师认为可接受范围内，则不必要求被审计单位调整。但如果各项同类差异的累积数将给会计报表造成重大影响时，注册会计师应当考虑各项差异的综合影响。
(二)如果注册会计师因为审计范围受到限制，无法就对会计报表具有重大影响的非货币易及其结果获取充分、适当的审计证据，应当考虑发表保留意见或拒绝表示意见。
(三)注册会计师在出具审计报告、表达审计意见时，要判断有关被审计单位非货币易的错报是否影响了被审计单位会计报表的公允表达。如果没有重要影响，则出具无保留意见的审计报告;如果有重要影响的非货币易的核算和相关信息的披露不符合非货币易准则及其他相关准则的要求时，庙视其严重程度，出具保留意见或否定意见的审计报告。具体判断时应当运用重要性原则，如属于一般性的非货币易的错报，错报的金额不超过重要性水平，则可认为不影响棱审计单位会计报表的公允表达，可出具无保留意见的审计报告。反之，则视其重要程度，出具保留或否定意见的审计报告;而对于关联方之间的非货币易，或特殊类型的非货币易，应根据其性质判断，而往往此类的错报足以严重到对会计报表产生重大影响，应当出具保留意见或否定意见的审计报告。
【关键词】 大数据； 云会计； 财务共享服务中心； 货币资金管理； 集团企业
【中图分类号】 F232；C935 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）14-0129-04
一、引言
随着大数据、移动互联网、物联网和云会计[ 1 ]等技术的发展与应用，企业的财务管理和决策模式产生了较大变化。财务共享是依托信息技术，通过将不同企业（或其内部独立会计单元）、不同地点的财务业务（如人员、技术和流程等）进行有效整合和共享，将企业从纷繁、琐碎、重复的财务业务中剥离出来，以期实现财务业务标准化和流程化的一种管理手段。为了适应全球经济一体化和日益激烈的市场竞争，集团企业在建设财务共享服务中心的同时，越来越重视财务数据价值的挖掘与应用。货币资金是企业流动性最强的资产，它在企业中的地位相当于人体中的血液[ 2 ]，云会计、大数据、移动互联网等技术在企业财务共享服务中心的应用，有利于建立规范的货币资金管理流程，降低货币资金运营成本。
货币资金作为企业日常财务管理中的重要内容，受到了学术界和实务界的广泛关注。陆文菁[ 3 ]在分析货币资金对企业的重要性和企业货币资金管理制度存在漏洞的基础上，提出了企业应根据货币资金业务的特点，从控制环境入手，结合企业自身的经营管理实际，建立并完善货币资金内部控制制度的解决方案。薛婧[ 4 ]将财务共享服务模式结合到财务流程再造中，重点研究了财务会计流程和资金管理流程的再造，并针对财务流程再造，分析了如何利用这种管理模式改善企业的经营效率，降低生产成本，提高核心竞争力。汪亚君[ 5 ]认为在财务共享服务模式及核算环境下，货币资金正面临着欠费追缴困难、集中支付金额大、自动处理程度高等特点，如何做好货币资金管控是财务共享核算模式下的新课题，同时结合内部会计控制规范及电信公司财务共享运营的实践，分析了货币资金管控存在的难点，并以实际应用为基础提出了货币资金管控的建议。
综观现有研究发现，这些文献大多从货币资金管控的内部控制制度、流程规范角度介入，其研究成果还无法有效应对目前大数据背景下随着集团企业规模越来越大，财务管理过程中货币资金业务由于金额大、种类多等特点导致的货币资金管理的复杂性和高风险性。实际上，大数据时代利用云会计和移动互联网等技术，能够实现集团企业分布在全球的分子公司货币资金的集中管理，通过建设集团企业财务共享服务中心，建立标准化、流程化的货币资金管控流程，能够降低货币资金运营成本和风险，从而实现集团价值最大化。
二、大数据时代基于云会计的财务共享服务中心货币资金管理框架模型
货币资金是企业流动性最强、风险控制要求最高的资产，贯穿于企业的整个经济活动过程，企业生产经营的各个环节都离不开货币资金的收付。近年来，伴随着日益扩大的企业规模和不断延长的产业链，财务流程越来越复杂，财务风险也不断加剧。大数据、云会计等信息技术的发展和应用，能够实现集团企业在财务共享服务模式下财务管理的流程再造与转型。对于集团企业而言，在对分子公司的货币资金业务实施有效控制的措施方面，资金集中管理在实践中被证明是一种比较科学、有效的方法，而财务共享则为集团企业的货币资金集中、有效管理提供了实践的可能性。基于这样的理解和分析，结合大数据和云会计的技术特征，本文构建了一个大数据时代基于云会计的财务共享服务中心货币资金管理框架模型，如图1所示。
图1所示的框架模型主要基于云会计和大数据技术建立，它包括基础设施层、业务层、数据层、服务层、应用层和用户层6个层次。
基础设施层主要是基于云计算技术的智能终端、服务器、存储器、网络和安全设备的基础上为业务层的费用报销管理系统、采购管理系统、销售管理系统、生产管理系统、会计核算系统和货币资金管理系统提供运行环境保障，同时为数据层和应用层从企业外部采集与企业货币资金管理所需要的银行、融资自购等相关行业外部数据提供采集通道。
数据层是将从业务层采集到的与企业货币资金管理相关的DBMS、HDFS、File NOSQL等ODS业务同步复制数据库的结构化数据、半结构化数据和非结构化数据经过ETL数据抽取、转换和加载，并借助Hadoop、HPCC和Storm等大数据技术进行规范化处理后，建立以货币资金管理为核心主题的数据中心（数据仓库），主要包括费用报销数据、人力资源数据、文档管理数据、采购管理数据、仓储管理数据、生产管理数据、预算管理数据和销售管理数据等。
平台服务层通过数据处理、数据利用、应用整合、用户整理和基础服务等流程，采用文本分析和搜索、可视发现、商业智能和高级分析等决策支持技术，对来自数据中心的数据信息进行整合和分析，面向用户层的集团公司、分子公司和相关干系者，根据企业货币资金管理的需求，构建包括结算中心、内部银行和财务中心等多方面的货币资金管理应用服务，为集团企业的货币资金管理提供全面和科学的支撑。
基于云会计平台，集团企业通过与基础设施层中的智能终端、服务器、存储器、互联网等的连接，从企业内部机构、外部市场、银行、融资机构和会计师事务所等收集企业货币资金管理所需要的财务数据和非财务数据。由于企业财务数据可能分布在不同的地域和机构，并且存在的数据类型不同，因此需要借助云会计平台去实现这些分布式数据的采集和预处理。基础设施层采集的外部数据，与云会计业务层的费用报销管理系统、采购管理系统、销售管理系统、生产管理系统、会计核算系统和货币资金管理系统产生的数据进行融合，然后通过数据清洗、数据分析和大数据挖掘与价值发现，可以帮助企业实现集团资金的统一调度、管理和运用，平衡资金需求，提高资金使用效率，降低金融风险，解决集团企业内部各个分子公司以及母子公司间的资金闲置与缺乏问题，从而为企业货币资金管理提供更加全面和科学的数据支撑。
三、基于云会计的财务共享服务中心货币资金支付业务管理流程
为了满足企业日常经营管理的资金需求，企业必须保持适量的现金，但现金具有极强的流动性，这就使得现金业务的风险远远高于其他货币资金的风险，而其中现金支付业务的风险又是现金业务的主要风险。因此，本文重点阐述基于云会计的财务共享服务中心货币资金支付业务管理。
通过基于财务共享服务中心的货币资金支付业务系统，各个分子公司可以根据资金支付需求，填写“资金支付申请单”，并通过云会计平台实时地传送到财务共享服务中心，分子公司相关业务部门、分子公司财务部、分子公司总经理、财务共享财务处理中心、财务共享资金结算中心和财务共享档案管理中心等通过多主体业务协同实现货币资金支付业务的管理，现金、银行存款支付业务管理流程如图2所示。
根据图2所示流程，从资金支付申请、支付审批与结算和档案管理三个核心环节对集团企业财务共享服务中心货币资金管理过程进行详细阐述。
（一）支付申请
集团企业要实现分子公司的货币资金管控，就要明确资金支付的要求。由于各个分子公司的运营情况可能存在较大差异，因此需要各个分子公司财务部门根据国家法律、法规并结合自身情况，拟定资金支付业务管理制度。经总公司审核后，分子公司财务部再根据资金支付业务管理制度的相关规定，进一步提出资金支付的要求，并通过云平台上传至集团企业的财务共享服务中心。各个分子公司的业务部门根据公司制定的资金支付业务管理要求，提交资金支付申请计划。在这个过程中，各个业务部门先要确定资金申请的类别。资金申请类别直接同费用预算项目进行关联，根据管控方式支持多种可配置的预算控制策略。业务部门填写“资金支付申请单”，分子公司的财务部对提交的“资金支付申请单”进行核实。“资金支付申请单”通过核实之后会将其相关的信息通过云平台上传进入货币资金业务管理系统。
（二）支付审批与结算
货币资金是企业资产的重要审核部分，与集团企业各项生产经营活动有着密切的关系，也是企业资金运动的起点和终点。因此，资金的支付审核显得尤为重要。分子公司总经理根据业务的真实性、可靠性和准确性对“资金支付申请单”进行审核之后会由任务管理智能分工到财务共享服务中心财务处理中心工作池复审。基于云会计平台，分子公司的总经理不再受时空的限制，可以通过手机、平板电脑等移动智能终端接入互联网，即可连接到财务共享服务中心云会计平台，对分子公司业务部门人员的资金支付申请进行审批，其批量审批功能可以提高审批的效率。
财务共享服务中心的财务处理部门分配稽核给审核会计，然后对财务共享服务中心接收到的“资金支付申请单”进行统一分配和调度，根据业务的种类不同将任务分配到不同作业岗位的提取范围，并由审核会计进行处理。审核会计进行财务稽核时，由于分设了审核和复核两个职责，需要根据相互牵制的机制进行权限审批。
审核会计集中稽核通过后的资金支付申请业务，由财务处理中心生成支付凭证，并向资金结算中心发出付款申请，结算人员审核通过后，通过“银企直连”或者“银企互连”向与银行已经实现连接的资金管理系统发送付款指令，银行可以将资金直接打到分子公司报销人员的银行账户。现金支付业务则是由财务共享服务中心的资金结算中心人员向分子公司财务部门发出现金付款指令，相关人员直接到其分子公司财务部门领取现金。
（三）档案管理
会计档案是一种在会计核算活动中形成的具有一定保存价值的会计记录，各种会计记录都是经济活动的生动记录和客观写照。财务共享服务中心货币资金业务相关档案管理涉及凭证和原始票据的管理。首先，打印审核后的凭证，并将记账单上的索引号和凭证上的索引号一一匹配后盖章。其次，需要将资金管理相关凭证保存到财务共享服务中心云平台。最后，归档的会计人员需要将实物单据与影像核对，整理归档，电子单据存入文档管理系统。
【参考文献】
[1] 程平，温艳好.基于云会计的AIS可信性层次结构模型[J].重庆理工大学学报（社会科学），2014（2）：4-31.
[2] 安宁.完善集团公司货币资金内部控制体系的思考：基于财务集中管控视角[J].会计之友，2014（34）：119-122.
[3] 陆文菁.企业货币资金内部控制制度的建立和完善[J].会计之友，2008（11）：32-33.
Abstract: this paper lists the Chinese enterprise in cf management some common vulnerabilities, and proposes processing method, further strengthen the currency that money management, should combine enterprise the characteristics of its production and operation, establish and perfect the internal control of monetary fund, accounting personnel to voluntarily comply with the internal control system, ensure the legal and effective operation and management activities.
中图分类号：F279.23文献标识码：A 文章编号：
一、企业内部控制有关内容简介
1.1内部控制理论的发展
1985年6月，美国注册会计师协会、美国会计学会、内部审计师协会、财务执行官协会和管理会计师协会共同成立了国家反舞弊性财务报告委员会，又称Treadway委员会。该委员会所属的内部控制专门研究委员会发起机构委员会(Committee Of Sponsoring Organizations Of the Treadway Commission)，简称COSO委员会。1992年，COSO委员会报告，即《内部控制――整体框架(Internal Control-Integrated Framework)》，也称COSO报告。不久美国注册会计师协会全面接受了COSO报告的内容，于1995年据以了《审计准则公告第78号》(SASNO.78)，并自1997年1月起取代了《审计准则公告第55号》(SASNO.55)。
COSO报告定义内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工制定和实施的，为达到经营的效果和效率、财务报告的可靠性以及相关法律法规的遵循性等三个目标而提供合理保证的过程。它认为内部控制整体框架主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控五大要素构成。这“三个目标”和“五大要素”，共同构成了COSO报告内部控制的整体框架，成为迄今为止最具权威的内部控制概念。
1.2货币资金内部控制简介
货币资金是指单位所拥有的现金、银行存款和其他货币资金。货币资金是单位资产的重要组成部分，是进行生产经营活动不可缺少的条件。加强货币资金的控制与核算，对于保障单位资产安全完整，提高资金周转速度和使用效益具有重要意义。
第一，货币资金内部控制目标。内部控制目标是企业管理当局建立健全内部控制的根本出发点。货币资金内部控制目标有四个：①货币资金的安全性；②货币资金的完整性；③货币资金的合法性；④货币资金的效益性。
第二，货币资金内部控制环境。所谓货币资金内部控制环境是对企业货币资金内部控制的建立和实施有重大影响的因素的统称。控制环境的好坏直接决定着企业内部控制能否实施或实施的效果，影响着特定控制的有效性。货币资金内部控制环境主要有：①管理决策者的领导风格、管理方式、知识水平、法制意识、道德观念都直接影响货币资金内部控制执行的效果；②员工的职业道德和业务素质；③内部审计，内部审计力度的强弱同样影响货币资金内部控制的效果。
二、我国企业资金内部控制缺失分析
2.1企业财务资金管理中突出问题主要表现
企业财务资金管理中存在的问题，突出表现在财务预算管理“虚”，资金结算管理“散”，监督考核环节“弱”和管理方式“落后”等方面，其具体表现在以下三个方面：
(1) 信息失真，难为科学决策提供依据。目前我国相当多企业的信息不透明、不对称和不集成。企业各层面都在截留信息，甚至提供虚假信息，使得汇总起来的信息普遍失真，会计核算不准，报表不真实，有时合并的会计报表还掩盖了下属单位的实际经营状况。
(2) 监控不力，缺乏事前、事中的严格监督。目前国有企业中，所有者对企业、母公司对子公司、公司管理层对各资金运动环节普遍存在着监控不力甚至内部人为控制现象，擅自挪用转移资金甚至侵吞国有资产等问题突出。
(3) 资金散乱，使用效率低下。目前，国有企业资金集中管理的需要和内部资金分散的现实矛盾已成为现阶段企业财务资金管理中最突出的问题。一是子公司多头开户的现象比较普遍，二是投资决策随意性大，三是资金沉淀严重，库存占用比例过高，欠款居高不下。
2.2货币资金管理中舞弊行为具体表现
(1) 现金收付业务。在该业务环节的舞弊行为主要表现为：①涂改凭证金额；②票据头尾不一；③撕毁票据，盗用凭证；④虚开发票；⑤错记金额，贪污现金。
(2)银行存款收支业务。在该业务环节的舞弊行为主要表现为：①擅自提现或填票购物；②多头开户，截留公款；③私自背书转让票据；④出借支票，银行账户；⑤涂改银行对账单。
由此看来，加强对货币资金的管理和控制对于保障企业资产安全完整，提高货币资金周转速度和使用效益，具有重要意义。加强对货币资金的控制，应当结合企业生产经营特点制定相应制度，并监督实施。
三、我国企业货币资金内部控制探析
3.1建立完善的货币资金内部控制体系
(1) 健全货币资金完整性控制。其范围包括各种收入及支出业务，具体地说，企业发生的各项货币资金收支业务，是否均已按规定记入有关账户。①发票、收据控制。利用发票、收据编号的连续性，核对收到的货币资金与发票收据金额是否一致，以确保收到的货币资金全部入账。②业务量控制。根据企业以往某项业务量的大小，来复核货币资金的完整性。③往来账核对控制。通过定期与对方单位核对往来账余额，评价清欠货币资金是否及时入账、还欠是否真实。特别要注意已作坏账处理的应收账款有否收回款项不入账的情况。④银行对账单控制，利用银行对账清单与企业银行存款日记账逐笔核对，确保银行存款的完整性和存在性。同时，通过编制银行存款余额调节表，可以从未达账户的分析中发现其是否存在舞弊。⑤物料平衡控制。其主要是根据原材料在生产、销售过程中量上是否平衡，来判断货币资金是否完整的一种控制方法。该方法主要适用于生产、加工行业。
(2) 健全货币资金安全性控制。①账实盘点控制。通过定期或不定期对货币资金进行盘点，以确保企业资产安全。②库存限额控制。对各企业规定一定的资金库存限额，将超过限额的货币资金送存银行，可降低货币资金被盗风险，还能高度集中货币资金，统筹使用。③岗位分离控制，不相容的岗位由不同的人负责，以达到相互牵制、相互监督的作用。在具体运用中，应结合本单位实际情况，根据控制成本与效益原则设计岗位分离控制。④实物隔离控制，采取妥善措施确保除实物保管外，其他人员不得接触实物。同时，还应采取选择合格的保险箱、安全的场所等保障措施，确保货币资金实物安全。
(3) 健全货币资金合法性控制。是指货币资金收支业务是否合法的内部控制制度，一般都采用加大内部审计监督检查力度的方法。对业务量少、单笔金额小的单位，记账凭证可由一人复核；对业务量大、单笔金额大的单位，记账凭证应由两人复核，即增设复核会计。还可以实行严格的授权审批制度，重点控制大金额货币资金支付。另外，还可利用政府机关、社会力量对企业进行审计、监督、检查。
(4) 健全货币资金效益性控制。它是通过运用各种筹资、投资手段，合理而有效益地持有货币资金的控制性方法。货币资金效益性控制方法是制定货币资金收支中、长期计划。货币资金效益性控制涉及企业的整个经营活动，由于企业实际情况千差万别，效益性控制方法应与其经营实际紧密联系。
通过这些内控制度的建设，才能加强相互制约和监督，才能提高会计核算的工作质量，才能防止和避免生产经营中的偏差及制止营私舞弊行为。对企业来说，建立健全货币资金内部控制制度是一个渐进的过程，必须建立其内部控制评价体系，根据情况的变化和出现的问题，对相应的内部控制制度作出及时修正或建立新的内部控制制度，只有不断进行内部控制自我评价和改进，才能建立起行之有效的货币资金内部控制体系。
3.2重视货币资金内部控制的关键点
从货币资金内部控制中出现的漏洞和原因来看，货币资金的控制要点是现金收支业务和银行存款收支业务的管理。
(1) 重视现金收支业务控制的关键点。第一，管住现金的流入点。简单地说就是要搞清楚钱是从哪儿来的，以什么形式来的，来了多少，还缺多少，没来的钱怎么办。同时，对已取得的货币资金收入必须及时入账，不得私设小金库，不得账外设账，严禁收款不入账。第二，把好现金支出关。控制非法和不合理的资金流出，关键看支出程序是否合法、合理。首先要审核支付申请，看是否有理有据；其次要审核支付程序，看审批程序、权限是否正确，审批手续是否完备；最后审支付办理，看是否按审批意见和规定程序、途径办理，出纳人员是否及时登记现金和银行存款日记账。第三，管好现金盘点。现阶段，很多单位的日常现金盘点工作基本上都是由出纳人员自行完成的，这需要改进，至少应增加其他第三者参与盘点或监盘的内容，还要增加不定期抽盘，保证现金账面余额和实际库存相符，不出差错。
(2) 重视银行存款收支业务控制的关键点。一是管住银行开户点。对银行账户的开立、管理等要有具体规定。不能在同营业网点开立账户，或者同时跨行开户、多头开户、随意开户，也不能将单位公款以个人名义私存。二是管住银行、客户对账点。一般而言，单位与银行之间的对账较有规律，每月至少核对一次。相比之下，单位与客户之间的对账难度要大得多。一是因为社会信用危机普遍存在，使得逃债的行为时有发生。二是客户分布天南地北，相隔遥远，比较复杂，客观上也增加了对账的实际困难。因此，加强与异地和同城单位之间往来款项的核对，确保货币资金支付合理，回收及时、足额，实在不可忽视。三是管住票据及印章保管点。各单位要加强与货币资金有关票据的管理工作，明确各种票据的购买、保管、使用、背书转让及注销等环节的职责权限和程序，并专设备查簿登记，防止空白票据的遗失和盗用，并且备查簿需作会计档案管理。
参考文献
[1] 钱建宁：“企业集团财务导向模式的研究”，《广东财会》，1998年第1期。
关键词：制造企业 货币资金 内部控制
一、引言
随着我国经济体制改革的不断深化和国外科学管理思想、方法的引入，提升企业管理水平、在管理中要效益已成为时代主旋律，在此背景下，企业内部控制建设受到了各界的广泛关注。财政部等五部委分别于2008年、2010年的《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》初步建立了融合我国本土企业运营现状和国外企业精粹的企业内部控制规范体系。货币资金在企业日常运营中起着重要的经济支柱作用，货币资金的有效控制关系到企业的健康、可持续发展。同时，货币资金的流动性极强、业务覆盖面广、极易发生风险等特点容易导致企业的货币资金发生短缺、丢失，甚至被经办人员私自挪用、监守自盗等现象。因此，加强对企业货币资金的控制与管理应成为企业财务管理工作的重中之重，进而，加强对货币资金的内部控制也应成为强化企业内部控制工作的着力点。制造企业在我国国民经济的发展中处于主导地位，随着市场经济全球化的发展，制造企业也将面临着更大的挑战。近年来，制造企业中频发的贪污、诈骗、挪用公款等经济犯罪案件大多数都与货币资金有关。因此，进行制造企业货币资金内部控制问题研究，强化对制造企业货币资金内部控制的管控力度，规范制造企业货币资金内部控制建设具有十分重要的现实意义。对现有的研究成果进行分析，目前学术界的研究重点侧重于对货币资金内部控制这一宏观范畴，而专门针对货币资金内部控制在制造企业的运用尚未有专门的研究。本文试图通过剖析制造企业货币资金内部控制存在的问题并对解决措施进行探讨，希望能够为完善制造企业货币资金内部控制提供借鉴和帮助。
二、制造企业货币资金业务特点
制造企业的第一个环节就是购买原材料，然后对原材料进行加工、制造，生产出用于销售的产品，以此来获得利益。与其他类型的企业相比，制造企业最显著的特征就是多了一个“生产”环节，由此便增加了采购与付款、生产成本费用的计提等业务事项。制造企业的经济业务主要包括资金的筹措、材料的储备、产品的生产、产品的出售和利润的分配等。在实际流程中，与货币资金收支项目有关的活动如图（1）所示。制造企业货币资金业务的典型特征有三点：一是业务发生频繁。在制造企业中，货币资金业务占有很大的比重，在资金筹集、材料采购、费用支付、产品销售、职工薪酬发放、负债偿还、对外投资等经济活动中都有体现，牵涉的项目复杂，业务发生频繁。二是业务涉及范围广。制造企业的货币资金在供、产、销三个阶段不断地循环周转，货币资金收支业务可能发生在任何一个有经济活动存在的地方。无论是企业内部的各个职能部门，或是本企业与其他企业或个人之间，都有发生货币资金业务的可能性，其涉及的范围极广。三是资金流量大。由于制造企业货币资金业务发生频繁，涉及的范围广，因而其资金流量相比其他类型的企业来说要大的多。具体来看，制造企业的现金流入通过资本的借入与积累、主营业务收入、其他业务收入、收回投资等项目得以实现；制造企业的现金流出由外部投资、设备购建、材料购入、负债偿还等项目形成。
三、制造企业货币资金内部控制现状及存在的问题
（ 一 ）企业管理层对内部控制重视不够 我国制造企业普遍具有长期经营的历史，企业的管理层在管理岗位工作的年限较长，其业务能力和综合素养没能随着市场经济环境的变化而变化，致使企业的内部控制观念滞后。其制度设计层面的弊端主要有两点：一是缺少针对企业特点定制的、简明易行的内部控制制度，许多制造企业的内部控制制度只是网络模板的复制，甚至对制度中的错误表述都没有进行详细检查与修改，使得内部控制制度无法与企业的实际情况和经营管理需求相匹配，影响了制度的实施效果。二是缺乏全体职工共同参与的内部控制建设，相关的制度信息未能至上而下地传递，使得多数职工并不了解自己或所处部门在制度实施过程中需履行的职责和义务，也就不能积极配合其他部门全面施行内部控制制度。
（ 二 ）缺乏有效的资金预算控制制造企业资金的筹措和运用效能不高是阻碍企业发展的要素之一。缺乏对资金的预算控制必然导致企业资金的分配不均，资金缺乏的领域无法获得需要的资金，而资金充裕的领域却闲置了许多资金，致使资金的使用效率低下，许多企业甚至出现了资金支出失控和亏损增加的局面。据统计，自2013年开年以来，中国广义货币增速始终维持在14%-16%左右，市场流动性的紧缩将导致第4季度制造业总体资金情况稳中偏紧，企业在新增投资的选择上会较为审慎，制造企业融资成本应该会略有提高。在此环境下，合理统筹资金流量，编制切实可行的资金预算对制造企业的生存与发展更具现实意义。
（ 三 ）缺乏完善的货币资金业务处理流程货币资金业务主要从“收、支”这两条线进行控制，多数制造企业虽然对货币资金收款与付款方面的管理给与了足够的重视，但却忽略了货币资金收支业务处理流程的具体设计，造成了货币资金管理的漏洞。比如，现金收支控制程序的缺失可能造成企业当日收取的货款不送存银行，库存现金坐支现象严重；货款支付审批程序的缺失可能导致企业实际支付的款项高于理应支付的款项；资金业务账务处理程序的缺失可能导致会计人员对货币资金业务没有及时登账，为白条抵库等人为或非人为的错误或舞弊留下了空间。
（ 四 ）缺乏有效的监督与评价机制目前，制造企业中仍存在职责不分的现象，特别是对民营企业来讲，企业的所有权与经营权掌握在少数人手中，没有进行分离，极易导致岗位分工的无序和混乱。企业不注重岗位责任制的建立，没有将本不相容的职务进行分离，容易导致经办人员假公济私，损害企业利益。当下的管理模式中，制造企业还广泛存在着高层领导集中审批的现象。企业家在企业的经营管理中处于核心地位，掌握着企业的生产运作、财务调配、人事安排等重大项目的决策权。以北京CBD地区为例，近六年的企业管理人员经济犯罪案件中，高层参与非法侵占公司财产、挪用公司资金、抽逃注册资本、诈骗客户资金、收取客户贿赂等经济违法犯罪活动增多，所占比例也大幅增加。在这些企业中，企业普遍缺乏权力制衡，这就为企业领导报销一些不合理、不合法的开支提供了可趁之机。根据对多数制造企业的剖析可知，制约企业内部控制的主要矛盾是实施而不是制定。大部分制造企业虽然制订了内部控制制度规范，却不关注对内部控制制度施行效果的跟踪反馈，导致企业的监管能力较弱。首先，会计人员和审计人员监督职能的欠缺是导致制造企业内部控制失效的要素。一是财会部门中的稽核人员没能较好地履行岗位职责，不能及时审查、核实业务处理中的错弊并尽快采取措施弥补损失；二是企业管理层对内部审计机构及其管理制度的建立不够重视，没有建立起一套系统、合理的内部审计工作流程，使得审计人员的工作缺乏参照标准，易造成混乱。企业将内部审计岗位设置在会计部门，由会计主管指挥内部审计人员开展工作，使得内部审计人员在权力上无法占有一席之地，也就不能客观审查各项业务的会计处理是否正确，真正发挥其“监督”作用。其次，缺乏对制度施行效果的监督与评价是导致制造企业内部控制失效的一个要素。很多制造业企业缺乏对货币资金内部控制制度的评价方案，因此，很难得到对货币资金内部控制制度的设计和施行效果的客观评价结果，不能形成有效的评价报告为制度建设提供完善和改进建议。这也就导致了许多制度与企业实际不匹配，不符合企业最迫切的管理需求的弊端出现。
四、完善制造企业货币资金内部控制的措施
（ 一 ）积极培育企业内部控制文化为了烘托优越的内部控制氛围，应将内部控制思想植入企业文化。首先，要提升管理层对内部控制的关注度，管理者应主动学习先进的内部控制知识，强化其控制理念；其次，要专门成立内部控制管理机构，组织相关责任人建立一套全面、具体，符合企业内部控制规范与企业管理要求的内部控制准则。在以书面形式规范了内部控制准则之后，一方面要大力进行准则的宣传，烘托内部控制文化氛围，提高全体员工对内部控制重要性的认识；另一方面，要加强员工对内部控制原理的学习和理解，确保员工在日常工作中能够严格遵循基本的制约和监督原则，自觉履行岗位职责。最后，还应增强会计和审计人员的法律认识和责任使命感。企业应多组织相关的培训和讲座，多为员工提供违法违纪、反腐倡廉等方面的教育，确保他们能够坚持原则，遵纪守法，廉洁奉公；同时，还要培养会计人员的终身学习意识，提高他们的业务技能和综合素养，减少由于会计人员在业务处理上的失误造成会计信息失真的情况发生。由于资金活动贯穿于企业经营管理的全过程，其整体状况较为复杂，有效的资金控制活动不可能面面兼顾，因此必须有重点地实施货币资金的控制与管理。结合前卫的风险管理思想，针对制造企业内部控制的施行现状，建议制造企业实行“以风险规避为指引的货币资金内部控制”。要求企业货币资金内部控制规范的制定者具有较强的风险评估意识，在资金的流通运行过程中，识别出资金管控的主要风险来源和主要风险控制点，制定出有效的控制措施，及时发现资金运作风险，有重点地实施风险管控，规避损失。
对于识别出的风险，应及时制定应对策略，规避可能造成的亏损。为了防范资金活动中的各项风险，企业的管理部门与业务部门要协作配合，共同做好货币资金业务各个流程的管理与控制。
（ 二 ）建立健全货币资金预算管理资金预算管理，是指企业为了保证现金流量的稳定，防范资金运用过程中由于内部管理失效造成的损失，根据企业资金使用的历史数据和各部门资金使用的特点，对未来货币资金的流向与流量做出的筹划。建立健全货币资金预算管理可以充分运用企业的闲散资金获取收益，同时减少不必要的费用开销，提高货币资金效用和效能，促使企业经营目标的实现。资金预算管理包括三项内容：预算方案的制定、预算施行过程的控制以及预算施行效果的评价反馈。资金预算方案的制定，是指根据企业对未来生产经营状况和销售成果的预期规划出本期的资金需求和应筹措的资金数额，进而决定是否需要借入债务资金以及是否利用企业的现有闲置资金对外投资。企业应根据自身的战略发展目标和经营规划，组织管理层和货币资金业务的经办员工根据业务开展需求，从业务层到管理层定期进行资金预算方案的编制，资金预算方案在经由会计主管部门的审核以及相关高层管理者的审批后方可执行。资金预算主要起到防微杜渐的作用，所以预算方案中对各个项目定性和定量的说明要尽量详细，防止出现纰漏。资金预算的过程控制，是指资金管理部门根据各部门上报的资金预算，对各部门本期的货币资金使用情况进行监控的步骤。对于发生了特殊事项，需要调整预算的相应额度、时间等项目的部门，资金管理部门有权审核其特殊事项的真实性并决定是否批准该部门的资金预算调整申请。资金预算的评价反馈，是指资金管理部门针对各职能部门的预算方案及其资金流量特点，建立相应的评价指标和信息传递流程，对各部门执行资金预算的情况定期进行分析与考核并给与反馈的步骤。资金管理责任部门需分析各部门的资金流量与资金预算之间的差异，针对差异结果进行绩效考核评价，根据差异结果和考核评价结果分析差异产生的原因并及时反馈，制定出提高资金的筹措与运营效率的措施。
（ 三 ）建立货币资金的岗位责任制 企业的货币资金内部控制制度应体现内部牵制原则，建立岗位责任制，明晰各会计岗位及相关会计人员的权责以及工作划分，并保证易出现舞弊行为的不兼容业务不能由相同的人来完成。资金活动的不相容职务包括以下几点：货币资金业务的授权人、审核人、记录人和执行人相互分离；货币资金的保管者与资产的记录人和报告人相互分离；货币资金交易的批准人与交易的记录人和报告人相互分离；出纳人员不得同时担任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。此外，企业还必须进行定期的岗位轮换，最大限度地防止企业成员间串通作假等违规现象的发生。企业应当建立完善的授权审批制度，将原有的授权审批权限分解落实到不同层级的领导及职能部门中，使各层级的审批权限在行使过程中能够相互制约。建立完善的资金活动授权审批制度首先要确定审批人员及其对各项资金活动的授权审批范围、职守、义务、流程等内容；其次，企业的各级审批人员必须在允许的授权限度内行使权力，不能逾越规定的界限进行审批；再次，业务办理人员也必须在得到官方的凭证、单据后才能处理相关工作；最后，在制定授权审批制度过程中要特别注意授权的额度是否在合理范围内。此外，特别需要强调的是企业高级管理层要对特别授权进行严格控制，对于涉及公司核心利益的重大业务、事项以及大额资金的授权审批，应实行资金活动相关人员共同决策的制度，资金活动经各方准许后才能会签相关文书，所有部门或个人未经集体准许不能独自在文书中签署同意意见，擅自更改集体决定。
（ 四 ）优化货币资金业务处理流程流程的标准化是制造企业实施规范化管理所需做出的必要努力。有效的流程管理要求企业合理制定规范、适行的操作流程，严格施行操作流程，完善过程中的监督评价机制，避免因为流程混乱或不合理操作带来的损失。因此，设计出货币资金业务处理的规范流程对于保证资金活动的有序进行格外重要。这里建议企业对货币资金收支业务的处理流程进行详细设计，并绘制相应的业务流程图，具体可以参照图（2）和图（3）的样式进行设计。
（ 五 ）加强货币资金内部控制的监督检察及评价工作为了加强对货币资金业务的监督管理，企业应设置独立的内部审计部门，并为其配置独立的内审人员，对各职能部门的工作进行定期或不定期的抽查。内部审计人员应从以下四个方面加强对企业资金活动的监察：一是对货币资金合法性的监察，关键审查资金活动的有关部门及人员配置是否合理以及是否符合不相容职务分离的规定；是否存在货币资金的非法持有或短缺的现象；各银行账户的设立是否规范、安全；各项货币资金业务的办理是否严格按照规定流程进行。二是对货币资金完整性的监控，关键审查相关单据的交接与流向，查看相关票据是否连续编号；各项资金活动在会计账目上是否有完整记录；应收账款是否及时入账；每日的银行存款事项记载与银行对账单列出的项目、数额是否相同。三是对货币资金安全性的监控，重点审查货币资金是否账实相符；高出库存现金持有限度的资金是否按时存入银行；票据的置备、取用和保管手续是否完备；是否存在同一人掌管企业所有财务印鉴的现象。四是对货币资金效益性的监控，重点审查企业的各项筹资与投资活动是否编制了可行性分析报告；是否制订了货币资金收支预算方案并严格按照方案处理相应事项。内审人员在按要求落实了监督检察工作后，还需对货币资金内部控制制度进行评价。货币资金内部控制制度的评价可以从制度的周详性、适宜性、协调性及成本效益性等方面来进行，并编制货币资金内部控制制度评价报告。在此基础上，定期将评价结果反馈给最高管理层，及时解决货币资金内部控制过程中存在的控制盲点和弱点问题，不断优化对内部控制建设情况的评估和改进，使之不断完善。同时，要切实将货币资金内部控制制度的考核评价与相关部门或员工的绩效考核有机结合起来，通过建立有效的激励机制，对内部控制的行为主体进行客观公正的奖励或惩罚，以增强员工执行制度的积极性和自觉性，解决内部控制失效问题。
参考文献：
［1］中华人民共和国财政部（会计司）：《企业内部控制规范讲解2010》，经济科学出版社2010年版。
［2］丰建兰：《浅谈货币资金内部控制存在的问题及其对策》，《财经界》2011年第124-125期。
［3］吴玉烁：《论企业货币资金内部控制制度》，《太原城市职业技术学院学报》2010年第10期。
【关键词】 货币资金; 管理; 控制
货币资金是企业资产的重要组成部分,具有流通和支付功能,是评价企业偿付能力的重要标志。因此企业必须采取行之有效的管理和控制措施,提高货币资金的管理水平,提高企业经济效益。本文就汾西矿业集团公司(以下简称“集团公司”)如何加强货币资金的管理与控制谈一下自己的认识。
一、货币资金的集中管理
企业管理以财务管理为核心,财务管理以货币资金管理为主线,加强货币资金的管理成为企业财务工作的重点。集团公司采用内部银行模式对货币资金进行了集中管理。集团公司严格按照金融企业内部银行管理模式的要求成立内部银行资金结算机构,依据国家有关法律法规及会计准则的规定和要求,结合集团公司实际情况,建立了严密的内部货币资金控制制度和监督制约机制,明确了集团公司领导对此制度的有效实施负总责。通过内部银行这个管理系统进行集团公司内部日常往来结算和资金调拨,全面、及时、准确地掌握货币资金的动态收支状况,合理调节、统筹安排资金,调控资金流向,加速了资金的周转,形成了由上而下的资金集中管理体系,对货币资金进行了有效的管理与控制。
二、建立货币资金的预算制度
实行货币资金的预算制度,有利于加强货币资金管理与控制。集团公司年初制定各二级单位的生产经营计划、全年成本利润指标,要求各二级单位根据本单位本年度的生产任务、经营计划、成本利润等指标编制全年资金预算。各二级单位由财务人员会同生产人员、销售人员、采购人员及直接参与资金支付的相关人员根据业务需要,严格按照货币资金的预算制度从最基层开始编制资金预算,逐级上报审查,会计主管部门审核,经本单位最高管理层领导批准后报集团公司。集团公司对各二级单位编制的货币资金预算进行审查,提出修改意见,然后根据各二级单位编制的货币资金预算,公司全年投资、筹资计划编制集团公司货币资金预算。在全年预算的基础上编制各月货币资金预算,把预算作为一项考核指标,集团公司及各二级单位严格按预算执行,保证货币资金的收支、结存都在预算的有效控制之中。实行货币资金预算,可以有效避免货币资金不足和过剩现象的发生,提高资金使用效率,防范金融风险。
三、建立货币资金的审批制度
严格执行货币资金的预算,规范货币资金的审查程序,建立严格的授权批准制度,明确审批人的审批权限、方式、方法、责任和相关的具体控制措施。审批人根据货币资金授权批准制度的规定,在授权范围内对有关的经济业务进行审批,超限额或重大事项的资金支付实行公司经理层领导集体审批,以确保资金安全,坚决杜绝无预算和超授权批准范围的资金支付。集团公司每天有大量的货币资金流进流出,因此在资金支付上严格执行审批制度,按照支付申请、支付审批、支付复核、支付办理的程序办理货币资金的支付业务。具体工作为:
1.支付申请。集团公司有关部门或个人用款时,应当向审批人提交资金支付申请,注明款项的用途、金额、预算、支付方式等内容,并附原始单据、有效的经济合同及相关手续。
2.支付审批。审批人根据其权限、职责和相应程序对支付申请进行审批。
3.支付复核。复核人应当对批准后的支付申请进行复核,复核支付申请是否有理有据,审批程序、权限是否正确,原始单据是否真实,相关手续是否齐备,金额计算是否正确,支付方式是否妥当等。
4.支付办理。出纳员根据审核无误的记账凭证,按规定办理货币资金支付手续,及时登记现金、银行日记账。
四、建立健全货币资金的内部控制制度
加强货币资金管理,必须建立建全货币资金内部控制制度,集团公司根据“职能分割,制约监督”的原则,建立了一套严格的货币资金内部控制制度,确保了货币资金的安全,扼制了腐败、违法现象的发生。货币资金的内部控制具体表现为以下几点:
1.对货币资金收入的控制,要求每笔收入都要及时开票;尽可能使用转账结算,现金结算款项及时送存银行;不得坐支现金;出纳员收取款项后在收款凭证上加盖“收讫”章。
2.对货币资金支出的控制,要求每笔支出都要有预算,无预算的要有公司经理层领导集体审批单,要有具有审批权限的审批人的审批、会计主管的审核、会计人员的复核;严格执行国家现金管理制度和结算制度的规定使用现金,尽量使用转账支付;出纳员支付每一笔款项都应以健全的会计凭证和完备的审批手续为依据,付款后,在付款凭证上加盖“付讫”章;银行单据的签发和印鉴保管分工负责。
3.不相容职务相互分离控制,要求合理设置会计、出纳及相关的工作岗位,明确职责权限,形成相互制约机制,确保资金安全;集团公司不得由一人办理货币资金业务的全过程;财务人员要实行定期轮岗、换岗,能使一些长期隐蔽的违法犯罪行为被发现,及早扼制,挽回一些不必要的损失。形成严密的内部牵制制度,以减少和降低货币资金管理上舞弊的可能性。不相容职务相互分离主要表现在:一是会计人员负责原始单据的复核、收付记账凭证的填制、分类账的登记;二是出纳人员负责现金、银行存款的收付和保管,签发银行有关票据和日记账的登记;三是审核人员负责复核原始单据、收付凭证,银行对账和现金的突击盘点;四是会计主管负责审核收支项目,保管单位负责人印章;五是单位负责人负责审批收支预算、决算及各项支出;六是电脑管理员负责财务软件的升级、数据的备份和电脑维修。
4.货币资金保管的控制,要求货币资金的收付只能由出纳员一人负责,其他人员(包括单位负责人)非经集团公司领导集体特别授权不准接触货币资金;严格执行库存现金限额;现金、银行日记账要日清月结,每日余额与库存现金核对相符;要严格执行定期现金突击盘点和核对银行账款制度;所有收付款原始凭证必须连续编号并顺序使用,一次复写,作废的应加盖“作废”章后妥善保管;已开出的收付款原始凭证必须全部及时入账;出纳员在工作交接时要交清有几把保险柜钥匙,保险柜密码有几个人知道,分清责任。
五、强化财务培训,提高财会人员的业务素质
会计工作是一项非常重要的经济管理工作,特别是货币资金收付业务,要求会计人员必须具备良好的职业道德,爱岗敬业,忠于职守,廉洁自律,客观公正,做到“诚信为本,操守为重,坚持准则,不做假账”。集团公司每年都要定期对会计人员进行财务会计政策和业务知识的培训,进行职业道德的教育,不断提高会计人员的业务素质和职业道德水平,使会计人员跟上时代的步伐。
结束语
总之,货币资金是企业经营活动不可或缺的条件,是企业生产经营的基本要素,渗透和贯穿于企业生产经营全过程。货币资金的管理是企业财务管理的核心内容,强化货币资金管理意识,加强企业货币资金的管理和控制,是完善企业管理,减少成本费用的关键环节。只有加强企业货币资金的管理和控制,采取行之有效的管理制度和控制措施,做好财会工作,才能促使企业经济效益的提高,充分发挥货币资金在企业中血液的作用,使企业在激烈的竞争中健康、持续、快速地发展。
【参考文献】
[1] 胡林静.加强中小企业货币资金管理[J]. 审计与理财,2008(12).
[2] 李强.论企业加强资金管理之对策[J].当代经济,2008(9).
[关键词]欧元区；货币政策；财政政策；宏观审慎政策
[中图分类号]F113 [文献标识码]A [文章编号]1673-0461（2014）07-0005-06
一、引 言
2007年美国爆发的次贷危机随后]变成一场波及全球的金融风暴，受此风暴的影响，北欧国家冰岛最终国家破产，成为欧洲第一个倒下的国家。2009年初，东欧国家乌克兰也遭到信用评级的降级，更为严重的是，同时期迪拜危机①爆发，重创了欧盟。随后，希腊在全球金融危机以及国内财政收支失衡的双重影响下陷入了危机，由此拉开了欧洲债务危机（后简称：欧债危机）的序幕。爱尔兰和葡萄牙随即被拖入泥潭，甚至经济实力较强的欧元区第三大经济体意大利和第四大经济体西班牙也被危机拖累，危机在欧元区内传染的风险越来越大，甚至被称为“欧元危机” [1]。
2010年至今，欧洲各国、欧盟以及国际组织采取了一系列救助措施。其中包括以恢复债务持续性为目的的短期救助方案――欧洲金融稳定基金（European Financial Stability Facility，EFSF）以及于2013年6月起替代EFSF，成为永久性救援基金的欧洲金融稳定机制（European Financial Stability Mechanism，ESM）。就目前而言，在各方的努力之下，危机已经在可控范围之内。同时，以改善财政状况为目标的各种中期救援和预防方案也在研究和商讨之中，包括：通过对《马斯特里赫特条约》（后简称：马约）和《稳定与增长公约》（后简称：稳约）的修改，加紧区内财政约束，加强各国财政政策的协调，建立类似IMF的欧洲货币基金EMF、建立欧洲经济政府、“缩版”欧元②和欧元体系二元化③等。但是，从长远来看，要从根本上避免危机的发生，仍然需要落脚到欧债危机的形成根源上，即经济可持续增长性的下降动摇了区内不可逆转之高福利政策的基础，政府不得不大肆举债，最后在金融危机的催化下，引发债务危机[2]。归根结底，欧元区宏观经济发展的长期目标仍应该锁定在经济增长上。基于此，本文拟对欧债危机爆发前后欧元区的需求管理政策搭配进行评价和分析，进而对金融危机后经济学界的热点――宏观审慎政策的角色和定位进行阐释，以期揭示出其对宏观需求管理政策的补充和加强作用，这对我国“十二五”规划明确提出的“构建逆周期的金融宏观审慎管理制度框架”具有重要意义。
二、需求管理政策的理论与实践回顾
以凯恩斯总需求分析理论为基础的需求管理政策是指通过调节总需求来达到一定政策目标的宏观经济政策工具，包括财政政策和货币政策，二者根据宏观经济调控要求进行搭配，从而平衡总需求和总供给，以保持经济平稳增长。关于宏观经济需求管理政策的效果，以及货币政策和财政政策的搭配在经济学界存在的争论由来已久。凯恩斯主义重视需求管理政策，认为通过对总需求的调节实现总需求与总供给的均衡，就能达到既无失业又无通货膨胀的目标。需求管理的基本政策包括实现充分就业政策和保证物价稳定政策两个方面，即在有效需求不足的情况下，政府应采取扩张性的政策措施克服经济萧条、实现充分就业；反之，政府应采取紧缩性的政策措施抑制总需求、避免通货膨胀。早期的凯恩斯主义者如凯恩斯（Maynard.Keynes）和汉森（Alvin.Hansen）等偏好财政政策，认为在经济衰退时财政政策比货币政策在增加有效需求方面来得更为直接和有力，同时他们也注意到在经济扩张时期，紧缩性货币政策能够有效抑制经济过热；而在经济萧条时期，扩张性货币政策对于刺激经济增长的作用是有限的[3]；后继的凯恩斯主义者如萨缪尔森（Paul.A.Samuelson）、索罗（Robert.Solow）以及托宾（James.Tobbin）等重视扩张性财政政策的负面影响，逐渐倾向于货币政策，他们提出了“逆经济周期调节”的“相机抉择”的货币政策主张[4]。可见，尽管凯恩斯主义者们对财政政策和货币政策的偏好有所不同，但是他们都承认需求管理政策能够稳定物价和促进经济增长。
与凯恩斯主义不同，以弗里德曼（Milton.Friedman）为代表的货币学派（Monetarists），只承认财政政策和货币政策在短期能够影响产量和就业水平，从而起到稳定经济的作用，因此其货币政策主张为“单一规则”，将货币供应量作为唯一的政策工具[5]。而以卢卡斯 （Robert.E.Lucas）等为代表的理性预期学派提出“政策无效性命题”，认为总需求管理政策甚至在短期也没有效果[6]。另外，供给学派（Supply-side Economics）对货币政策及其作用也是完全漠视的[7]。
从总需求管理政策的实践来看，二战后为恢复战争创伤，西方资本主义国家普遍实施凯恩斯主义扩张性财政政策和货币政策，为促进经济增长发挥了巨大的作用。但由于20世纪70年代资本主义世界“滞胀”的出现，西方社会又一度抛弃凯恩斯主义转而奉行货币学派和供给学派的政策主张[8]。后来，西方国家在世纪之交普遍遭遇了通货紧缩，克鲁格曼（Paul.Krugman）的代表作《萧条经济学的回归》随即问世，这实际上标志着凯恩斯主义开始复苏[9]。
由上述的分析可知，从理论上看，凯恩斯学派和货币学派实际上是趋同的，至少在通过货币和财政政策能够在短期内保持物价稳定、促进经济增长上形成了共识；同时，需求管理政策的不足之处，特别是在经济萧条时期的局限性，也得到了相应的重视。而从实践上看，凯恩斯主义主导并受货币主义影响的需求管理政策在二战后至今仍然占据主流，货币政策和财政政策仍旧是目前各国宏观经济调控的主要政策。
三、欧债危机前欧元区的财政政策和货币政策评析
欧元自2002年正式在欧元区流通以来，其争议性就一直存在，特别是区内单一的货币政策与各国分散的财政政策之间的矛盾广受诟病[10]。欧元区的货币政策由欧洲中央银行（ECB）统一制定，各成员国分别操作和执行。受货币主义④的影响，其货币政策的目标设定为保持物价稳定、避免通货膨胀以及通货紧缩，而这些目标的顺利实现应该以统一的财政政策为基础[11]。但是欧元区的财政政策却是分散的，尽管在《稳约》中规定各成员国财政有“过度赤字”的约束标准――赤字相当于当年国内生产总值的比例不应超过3%，以及政府债务总额相当于国内生产总值的比例不应超过60%。但实际上这两个约束几乎是形同虚设，在法德等核心国家的带头下，几乎所有国家都超过了标准，区内各国财政政策实质上是各行其是的[12]。
欧元区的成立是蒙代尔最优货币区理论的实践，但是成立之初的欧元区本身并不符合最优货币区成立的标准，并且在欧元区发展的十多年里，由于语言、习惯等障碍，也未像乐观研究者们期待的那样出现劳动力以及资本的完全自由流动，反而南欧和北欧、边缘国家和核心国家之间的差距越来越大，因此欧元区的货币政策本身有效性就值得商榷。近年来许多研究者对货币政策的各种非对称性效应进行了大量而又详实的实证研究，基本上证实了欧元区货币政策区域非对称性效应的存在[13-14]。也就是说，欧元区统一的货币政策在经济社会发展并未趋同的欧元区各国其效果是存在差异的。
金融危机爆发后，为抵御危机的负面影响，各国政府财政支出通常都会大幅度增加。欧元区在2007年全球金融风暴的打击下也不例外，各国按照凯恩斯主义的宏观经济理论，在经济面临衰退时实行积极的财政政策。于是自2008年年底，各国纷纷制定了财政刺激计划，用以增加政府支出和减税。政府一方面大量出资刺激投资，同时直接注资到困境中的金融机构，以及为它们提供债务担保；另一方面实施税收优惠和减税措施来刺激消费。正是由于这些政策导致各国财政赤字大幅度增加，经济底子薄的南欧小国更是负债累累，货币政策的不可用使这些国家将过度使用财政政策的道德风险发挥到了极致，最终造成了这几个国家资不抵债，不得不申请援助。
总体上讲，欧元区成立到欧债危机发生之前，欧元区的货币政策和财政政策未能做到相互支持和搭配，这事实上构成了欧债危机的内部原因。一方面，货币政策以保持价格稳定为主要目标，却忽略了各成员国在经济周期、经济结构、金融体系、通货膨胀率以及经济开放度的差异，一定程度上强化了区内发展的不平衡性；另一方面，缺乏约束而无限扩张的财政政策为边缘国家利用货币联盟营造的稳定货币环境“搭便车”坐享其成提供了可能性。
四、欧元区应对欧债危机的财政政策和货币政策评析
当初通过欺骗手法加入欧元区并在此之后大肆扩大财政支出的希腊在其债务危机爆发之初，欧盟和欧元区依据《马约》“不救助”条款原则未采取任何救助措施，而要求其自救。由于在区内实行的是统一的货币政策以及汇率政策，所以希腊不可能通过货币贬值来归还债务，唯一的办法就是紧缩财政。紧缩财政不外乎通过两个途径：一是增税，二是减支。由于金融危机的影响，希腊传统产业造船业和旅游业受挫，经济萎靡不振，再加上加入欧元区后一路攀高的福利政策，使这两条途径都遭到民众的强烈反对，国内游行示威不断。最终，随着危机在希腊国内的继续恶化，开始危及欧元信誉，以及危机逐步蔓延到其它多个国家，欧盟不得已开始对希腊等国进行救援。从目前来看，对危机国家的救援和对危机的预防除了通过EFSF（ESM）筹集资金之外，仍然主要通过总需求管理政策框架进行。
1. 应对危机的财政政策以及金融管制
自危机以来，欧元区各危机国采取的紧缩财政政策一再遭到区内各国民众的反对，负面效果越来越明显，欧元区经济出现滞涨的趋势也越来越明晰。据欧盟统计局数据显示，欧元区的GDP在2012年前三个季度连续萎缩，而第四季度的GDP较上一季度下降0.6%，这是自2009年以来的最大降幅。财政紧缩政策导致经济持续低迷，失业率居高不下，同时抑制了消费，导致消费者信心不足、投资疲软，经济复苏的前景不容乐观。意大利、西班牙、塞浦路斯、希腊和葡萄牙等国的经济已经陷入衰退，甚至德国等核心国家经济也开始出现萎缩的迹象。同时，目前欧盟的公共债务已经达到GDP的90%，而超过这个比例则可能导致经济增长陷入长时期停顿。于是，欧盟面临着一个两难境地：如果要想经济恢复增长，必须通过减支减赤把这个比例降下来；但紧缩的财政政策却又使经济雪上加霜。而另一方面，包括巴塞尔协议III（Basel III）和SIFI管制在内的金融管制框架的本意在于稳定市场情绪，但实际上却起到了相反的作用。根据2012年国际清算银行（BIS）第一季度的报告，欧洲银行管理局（EBA）提出的银行核心资本充足率必须在6月之前达到9%的要求进一步增添了市场的恐慌。因此在财政政策效果不佳，金融管制副作用较大的情况下，欧元区货币政策被赋予了重大的任务：抵消紧缩财政和金融管制给市场带来的负面影响。
2. 应对危机的货币政策
实际上，不仅在欧洲，金融危机过后的世界其他主要经济体也在推行着紧缩的财政政策和严格的金融管制，为了抵消市场的负面情绪，各经济体实施的货币政策也逐渐延伸到了非常规领域，比如美国在低利率等常规货币政策失效之后，已经连续进行了四轮量化宽松的货币政策（QE）。欧元区各国政府以及各大商业银行在欧债危机和银行危机两重危机的夹击之下，资产负债状况每况愈下。目前ECB应对危机的货币政策主要包括两个方面：调低基准利率和强化信贷支持计划。就降低利率而言，政策实施的空间已经十分狭小，截止到2013年8月，欧央行公布的主要再融资利率仅为0.5%，隔夜存款和贷款利率也分别低至0.0%和1.0%。更为重要的是，利率的降低固然能够增加银行部门的流动性，但是由于危机的影响，各银行更倾向于将存款便利保留在中央银行，而不愿意拆借，这推高了银行间的融资成本，使资金不能在银行间实现自由流动，从而使ECB的低利率政策很难有效作用于货币市场。正是基于以上原因，ECB推出了包括LTRO（长期再融资计划）、担保债权购买计划、扩大再融资操作的参与方法以及抵押资产使用范围等在内的强化信贷支持计划，以此来保证低利率政策能传导到货币市场。
根据EBA的数据，按相同标准核算出欧元区31家主要银行在2011年9月末合计资金缺口为847亿欧元，也就是在这样的背景下，ECB推出了LTRO（长期再融资计划）。LTRO与QE相似，相当于逆回购操作，都是通过央行作为最后贷款人的方式释放流动性，化解金融机构流动性紧张，帮助其度过再融资困难，避免金融系统风险。但是，与QE相比，LTRO的效果明显偏弱，不少研究者指出其作用仅仅在于赢得了三年的“缓刑”时间。由于缺乏统一的财政机制来配合类似量化宽松的货币政策，与QE不同，LTRO退出后，欧元区仍然将经历长期痛苦的去杠杆化的过程[15]。更为糟糕的是，与低利率政策一样，LTRO同样会遭遇流动性陷阱，即银行得到流动性之后同样偏好存回央行，而未将流动性全部投入到货币市场，因而对于刺激实体经济的实际效果令人怀疑。
即使LTRO不具有以上缺陷，欧元区的宽松货币政策作用也仍然是有限的[16]。首先，对一些债务人来说，除非其债务水平下降到可接受范围，否则即使在宽松的货币环境下，他们也不愿扩大消费和投资；而对另一些债务人而言，宽松的货币政策则会降低他们的还款意愿，拖延对其资产负债状况的修复。后面这种情况更有可能会发生在危机国家的政府身上。其次，宽松的货币政策可能从供给面影响经济体整体的生产力，继而对增长潜力产生负面影响。过低的利率可能将投资引向高盈利行业，比如房地产业、金融业等，造成对这些行业的投资过度，使资金配置低效率。再次，极低的利率还会减少金融机构的盈利，进而削弱其作为中间人（借入短期资金，发放长期信贷）的功能，致使资源配置失去效率，继而影响经济体的潜在增长力。最后，欧元区宽松的货币政策对其他经济体还具有溢出效应，而这种效应最终仍将会反馈在欧元区本身。欧元汇率的持续走低，虽然有助于欧元区的出口，但是国际大宗商品价格的飙升，使区内实际购买力下降，从而放缓经济增速。
从上述分析可知，欧元区应对危机的宽松货币政策效果并不理想，非但未能抵消财政紧缩和金融管制的负面影响，甚至一定程度上诱导了资金向投机性行业过分集中，以致形成“僵尸借贷”（Zombie Lending），这对危机救助和实体经济增长都没有积极意义。
3. 欧元区宏观需求管理政策亟须反思
欧债危机蔓延至今，在救助框架中我们更多窥见的是宽松货币政策和严格金融管制的身影。政府更偏好宽松货币政策，而不是紧缩财政政策，原因在于前者不需要民众做出明显的牺牲，后者却触及了民众显而易见的利益。但实际上宽松的货币政策最终仍旧是以通货膨胀的代价间接由广大民众来承担。同样的，在金融危机后，整个市场弥漫着反金融和反银行的情绪，一些具有民粹主义色彩的监管措施被利用来迎合这种情绪，即使有些金融监管政策是合理的，也有可能出现监管过度或者时间滞后的情况。况且，还有些所谓的监管措施纯粹是在大选来临之前为赢得选票而草率制定出来的。
综上所述，欧元区在应对危机过程中，如何解决紧缩财政政策的两难困境，如何规避宽松货币政策的负面作用，如何判断金融监管措施的合理性和可行性，以及在传统的总需求管理政策出现缺陷的时候，如何去弥合这个空缺，从而更有效地应对和预防危机？这些问题都值得思考。
五、宏观审慎政策的介入定位
金融危机之后，宏观审慎政策（Macropru-dential Policies）开始回归人们的视野。它是与微观审慎政策（Microprudential Policies）相对应的一个概念，两者本质上同属金融监管的范畴。1979年宏观审慎首次出现在库克委员会（Cooke Committee，巴塞尔委员会⑤的前身）的会议备忘录里；1986年巴塞尔委员会再次指出需要宏观审慎政策来支持金融体系的整体性以及支付机制的安全性和稳健性；次年，委员会的首任主席肯定了从宏观角度看待银行行为的重要性；2000年，BIS的时任行长首次对宏观审慎这一概念进行界定，在甄别宏观审慎监管和微观审慎监管的基础上，阐释了宏观审慎监管的目标以及政策含义，自此开启学术界对宏观审慎政策的研究。但是一直以来，这方面相关文献并不丰富，直至2007年波及全球的金融危机爆发，标志微观审慎监管的失效，宏观审慎监管才又重新受到重视。与微观审慎政策关注个体金融机构的安全不同，宏观审慎政策强调通过资本要求、杠杆率限制以及动态拨备制度为代表的逆周期政策自上而下的保证整个金融系统的稳定，避免系统性风险的出现。目前对于宏观审慎监管的研究仍处于初始阶段，尽管可操作的政策框架基本成型，但是指标体系还未最终形成，效果也不甚明朗。无论如何，宏观审慎政策拓宽了政策制定者的视野，通过宏观审慎监管与货币、财政政策的各种动态搭配，从金融监管的角度，丰富和完善了宏观调控政策的工具箱[17]。
1. 宏观审慎政策提高宏观需求管理政策的有效性
传统的货币政策属于总量调节，总量政策往往无暇顾及所有领域的平衡，因此，如前文所述，欧元区的货币政策非对称性效应明显，区域之间（各成员国之间）以及产业之间的非均衡性都大量的存在。而在应对和治理危机时，欧元区宽松的货币政策在实际传导过程中，由于其对资产价格波动等结构性问题无能为力，过多的流动性可能被引入高投机领域，对实体经济的促进作用将受到影响，因此，在对经济结构失衡的预防和应对问题上，宏观审慎政策可以发挥其优势，针对顺周期问题、扭曲的薪酬激励以及约束机制进行纠偏。另外，欧元区的货币政策目标是保持物价稳定，在此前提下也担负着推进成员国经济均衡增长，提高居民生活水平，以及促进经济和社会协调发展的责任。但实证研究表明，GDP和CPI与金融稳定的相关程度极低，也就是说，保持价格稳定不足以实现金融稳定，而金融失衡会导致系统性风险，引发危机，正是由于ECB货币政策的范围不能涵盖金融稳定，才导致了欧债危机的高度传染性[18]。因此，宏观审慎政策必须担当起对金融资产价格指数进行严密监管的职责，加强流动性监管，以及对影子银行体系和系统重要性金融机构的监管，维护金融稳定；同时，完善各项指标，对金融监管各项措施的合理性以及可行性进行量化分析。
再者，全球金融危机以来，欧元区各国推出大规模财政刺激计划，虽然一定程度上避免了金融体系的崩溃，但却忽略了财政赤字的可持续性问题，由此主观上引发了欧债危机；而在欧债危机引发后，为避免危机的蔓延欧元区又采取了紧缩的财政政策，结果造成了经济萎缩。宏观审慎监管则能够从防范和控制系统性风险的角度出发，一方面对动用纳税人资金进行危机救助的随意性进行限制；另一方面，在不损害经济增长的前提下合理控制财政赤字规模，从而维护财政政策的稳定性和可持续性。
2. 宏观审慎政策不能替代宏观需求管理政策
从货币政策来看，只有当其能发挥总量调节，防止整体经济金融过热或过冷的前提下，宏观审慎政策才可能有效地发挥结构性调控的功能。同样，也只有在财政赤字可持续的范围内，宏观审慎政策才拥有更多的选择余地。因此，在欧债危机仍然肆掠欧元区的情势下，一方面货币政策应该避免过于宽松，以降低未来恶性通货膨胀的可能性；另一方面，缩减政府赤字仍然是欧元区各国的核心目标，但应该注意不应过度，防止损害经济增长的潜力。只有在这样的前提保证下，宏观审慎政策才可能拥有健康运行的空间。
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