关键词：存货清查 盘盈盘亏 进项税额转出
存货是企业重要的流动资产，为了保证日常生产经营的需要，企业一般都会持有一定数量的存货。随着企业日常经营活动的开展，存货的品种、数量、状态等都会处于不断的变化之中，在这个过程中，难免会出现一些计量误差、毁损、变质、串货等现象，影响企业资产的完整与安全。为了加强对存货的管理，保证财务报表数据的真实可靠，企业需要在编制会计报告之前，对期末所持有的各类资产进行清查。对企业存货清查过程中出现的盘盈盘亏，财务部门需要进行相应的会计处理，将账实调整一致，对外报出的报表才能真实反映企业的财务状况。一些教材或是参考书中提及存货盘亏需要作进项税额转出处理，但如何转、转多少并没有详细指出。本文通过案例进行探讨。
一、存货清查会计核算中不涉及到增值税的情形
（一）存货盘盈。企业存货盘盈，是指存货的实存数量超过账面结存数量，企业发现差异时应及时将账实调整一致，尽快查明原因，报经批准后冲减管理费用。
例1：A企业在存货清查中发现盘盈材料一批，价值 2 000元，假设A企业属于增值税一般纳税人，并采用实际成本法核算，相关的业务均取得合法票据（下同）。则A企业的会计核算为：
发现盘盈时：
借：原材料 2 000
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢2 000
查明原因，报批准后结转盘盈：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢 2 000
贷：管理费用 2 000
分析：在存货盘盈的会计核算中，有人会认为存货增加了，也会相应增加增值税的进项税额，实际上这是一个误区。首先盘盈的存货如果是外购的，事实上能抵扣的进项税额已经抵扣过了；其次根据《增值税暂行条例》规定，能够抵扣的增值税进项税额必须有相应的符合税法规定的票据，如经税务机关认证相符的增值税专用发票抵扣联、海关完税凭证等，而盘盈存货是没有相关票据的。以上两点可以帮助更好地理解存货盘盈为什么不涉及增值税的问题。
（二）属于自然灾害导致的存货盘亏。企业存货盘亏，是指存货的实存数量少于账面结存数量，企业发现上述问题，也应及时将账实调整一致。根据《企业会计准则――应用指南》的规定，存货盘亏涉及到增值税的，应进行相应处理。但如果属于自然灾害所导致的存货盘亏，其增值税进项税额无需作转出处理，也就意味着此种情形下存货会计核算不涉及到增值税。
例2：A企业因自然灾害导致损失一批原材料，账面成本为10 000元，tA企业的会计核算为：
发现毁损时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢10 000
贷：原材料 10 000
报批准后会计处理：
借：营业外支出 10 000
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢10 000
分析：根据《增值税暂行条例实施细则》规定，非正常损失的购进货物及劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，不包括自然灾害损失。也就是说如果是自然灾害导致的存货损失，增值税进项税额无需转出，可视为国家为了减轻受灾企业的负担，而给予其的一种税收优惠政策。
二、存货盘亏中需要作进项税额转出的情形
（一）需要作进项税额转出的情形。存货因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质而导致的盘亏，相应的增值税进项税额不得从销项税额中抵扣，需要作进项税额转出。
例3：A企业因管理不善，造成一批存货原材料变质，损失账面成本1 000元，已抵扣进项税额170元，管理层要求责任人赔偿100元，则A企业的会计核算为：
存货清查发现变质时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢1 170
贷：原材料 1 000
应交税费――应交增值税（进项税额转出） 170
报批准后会计处理：
借：管理费用 1 070
借：其他应收款等 100
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢1 170
分析：因为增值税有链条税的性质，环环相扣，存货变质，自然不能销售也收不到对应的销售款，更不会收到增值税销项税额了，但企业在采购环节已经抵扣过了增值税进项税额，如果此时不作进项税额转出处理，则会造成抵扣过进项税额而无对应的销项税额，增值税链条断裂，这部分税款相当于是国家承担而不是最终的消费者承担，不符合我国增值税的基本原理，故对应的进项税额需要转出。自然灾害属于不可抗力，不是企业管理的问题，国家会考虑给予一定的政策支持；但管理不善属于企业自身可控问题，国家没有理由给予扶持，其相应的增值税进项税额需要作转出处理。
（二）进项税额转出的计算方法。由于企业盘亏的存货账面价值一般是不含税价，这些存货有的是购进后盘亏或毁损，有的是经过加工之后毁损，还有的是购进的农产品等。具体可以分为以下3种情况计算应转出的增值税进项税额：
1.直接计算转出。这种方法适用于盘亏的是企业外购存货，且尚未加工即盘亏，账面价值中仅包括不含税进价，且不是农产品，这是最常见的一种转出税款的计算方法。
例4：A企业因管理不善，造成一批外购原材料盘亏（非农产品），账面成本3 000元，该材料系从某一般纳税人企业购进，采购时由供应商送货上门，供应商适用税率17%，则A企业的会计核算为：
存货清查发现盘亏时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢3 510
贷：原材料 3 000
应交税费――应交增值税（进项税额转出）510
报批准后会计处理：
借：管理费用 3 510
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢3 510
分析：由于此例中原材料的账面成本3 000元仅由进价构成，且不是农产品，故其转出的进项税额可直接计算： 3 000×17%=510（元）。
2.按比例计算转出。这种方法适用于半成品、产成品等存货的盘亏，即企业购进的原材料经过了生产环节的加工后才盘亏，其账面成本不仅包括外购材料价值，还包括加工过程中投入的人工、制造费用等，而这两部分成本有的抵扣过进项税额，有的没有进项税额可以抵扣，不能直接计算出相应的转出税款。
例5：承例4，如果盘亏的不是原材料而是产成品，其账面成本还是3 000元，但只有60%是按17%的税率抵扣过进项税额的原材料，其余40%是由未抵扣过进项税额的人工费用与制造费用构成，则A企业的会计核算为：
存货清查发现盘亏时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢3 306
贷：产成品 3 000
贷：应交税费――应交增值税（进项税额转出） 306
报批准后会计处理：
借：管理费用 3 306
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢3 306
分析：此例中原材料账面成本3 000元，但由于只有60%是按17%的税率抵扣过进项税额的原材料，需要按比例计算转出，即：3 000×60%×17%=306（元）。
还有几种情况，如存货价值中包括一部分适用11%的税率抵扣过进项税额的运费；或一部分适用3%的征收率抵扣过进项税额的原材料等；甚至还有一部分是生产工人的薪酬，没有抵扣过进项税额。那么此时可以按一个相应的比例或是综合征收率来计算需要转出的进项税额。否则如果按第一种方法直接计算需转出的进项税额，就会导致企业多交增值税，减少利润。这种情况在现实工作中比较常见，但未引起足够重视，对企业而言是不利的。
3.还原计算转出。这种方法适用于外购农产品发生了盘亏，由于一般纳税人企业收购农产品是按买价乘以13%的扣除率计算抵扣进项税额的，故与前两种方法都不一样。
例6：A企业因管理不善，造成一批外购农产品盘亏，账面成本2 610元，则A企业的会计核算为：
存货清查发现盘亏时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢3 000
贷：原材料 2 610
应交税费――应交增值税（进项税额转出）390
报批准后会计处理：
借：管理费用 3 000
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢 3 000
分析：此例中农产品的账面成本为2 610元，是农产品的买价按13%的征收率抵扣过进项税额之后的部分，故应先还原其买价，2 610÷（1-13%）=3 000（元），再计算转出不能抵扣的进项税额：3 000×13%=390（元）。例4、例5都是以账面成本乘以适用税率或按成本比例乘以适用税率来计算税款。而例6中是以买价乘以13%的扣除率来计算税款，由于收购价款中包含增值税款，故需要先将账面成本还原成当初的买价再计算需要转出的进项税额，故称其为还原计算转出。如果不先还原，直接计算转出的税款会小于应该转出的税款，导致少交税款，虚增利润，存在涉税风险。
三、转出的进项税额是否通过“待处理财产损溢”科目核算的问题
对于按规定不能抵扣而应转出的增值税进项税额，需不需要通过“待处理财产损溢”会计科目核算，实务中存在两种不同的处理方法：一种是通过“待处理财产损溢”科目核算；另一种是不通过该科目核算，而是直接计入“管理费用”科目。
例7：A企业因管理不善导致盘亏一批原材料，账面成本为20 000元，购进时抵扣过的进项税额为3 400元，A企业两种方法下的会计核算如下：
第一种情形：不能抵扣的进项税额通过“待处理财产损溢”科目核算。
发现盘亏时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢
23 400
贷：原材料 20 000
应交税费――应交增值税（进项税额转出）3 400
报批准后会计处理：
借：管理费用等 23 400
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢23 400
第二种情形：不能抵扣的进项税额不通过“待处理财产损溢”科目核算。
发现盘亏时：
借：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢
20 000
贷：原材料 20 000
报批准后，如果有进项税额需转出，则会计处理为：
借：管理费用等 23 400
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢20 000
应交税费――应交增值税（进项税额转出）3 400
分析：以上两种处理方法对损益的影响是一致的，不同之处在于前者对不能抵扣的增值税进项税额，通过“待处理财产损溢”科目核算，后者则没有通过该科目进行核算。对于这个问题，笔者认为应该视具体情况而定，如果属于非正常损失，应按第一种方法进行核算，因为从理论上来看，根据《企业会计准则――应用指南》，“待处理财产损溢”科目的核算内容包括盘亏毁损的各种材料、产成品等，涉及到增值税的，还应进行相应处理。从实务的角度来看，如果不能抵扣的增值税进项税额不通过“待处理财产损溢”科目核算，而是在报批后再入相关科目，这里就存在审批层可能并不清楚有不能抵扣的进项税额损失，或者说账务处理与审批不相符，如果转出的进项税额较多，则有可能误导决策者。正常损耗的进项税额并不需要转出，如果在发现盘亏时即将全部进项税额转出，会导致企业多交增值税，利润减少。S
参考文献：
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关键词：营业税改增值税 会计核算 影响
从本质上来说，营业税改增值税制度的实施，对于我国的社会经济体制造成了非常大的影响与冲击。因此，为了能够有效的落实营业税改增值税，并以此来促进社会经济的进步，就要求我们必须要对营业税改增值税进行深入的研究，其中，也别是要对其对于会计核算所产生的影响进行充分的分析，并采取有效的措施来应对问题。
一、我国营业税改增值税改革的背景
在我国的相关法律中明确要求，所谓的营业税，指的主要是对我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，收取其所得营业额的一种税法。由于营业税存在着不固定的税率，因此，就针对于不同的征收对象而言，其所要面对的税率也各不相同，属于流转税的形式。所谓的增值税，其实指的就是以商品（含应税劳务）流转的增值额为主要依据，来征收的一种流转税。如果我们以计税原理的角度分析来看，所谓的增值税，指的又是一种对于商品生产、劳务服务以及流通等各个环节，新增价值或者是商品附加值征收的一种流转税。通过运用价外税，其实就是由消费者来负担，只有在出现增值的时候，才进行征税，如果没有增值，那么就不征税。综上所述，所谓的营业税改增值税，指的就是把相关的产品与服务纳入增值税的征收范围当中来，并且要在基础上去掉服务类的营业税，以此来降低税率。
我国于1994 年的时候曾经进行过一次新一轮的税制改革，并在该阶段中，明确了我国境内销售货物等的增值税征收，并且，在增值税征收的基础上，对于汽车、烟草、酒等商品进行消费税征收，此外，针对第三产业进行营业税的征收，其中，加工、修理修配劳务等的产业除外，这样一来，就能够有效的形成消费税与增值税两税交叉征收的格局。并且，在我国目前的市场经济环境下，该格局能够与税收征管水平相适应，其对于促进市场经济的快速发展起着非常重要的影响作用。不过，在长期的社会发展过程中，企业的经营方式也变得更加多样化与国际化，导致货物与劳务之间的界限也变得越来越模糊，并且兼营与混合销售的行为也变得更难确定，营业税与增值税所存在的问题也更加突出，使得服务业的发展与产业结构的升级收到了严重的影响。总理于2011年3月曾经在《政府工作报告》当中明确表示：“在一些生产业领域推行增值税改革试点”。之后，我国的税务总局与财务部门于2011 年 11 月联合下发了《营业税改征增值税试点方案》，并且明确表示：“试点地区先在交通运输业、部分现代服务业等生产业开展试点，逐步推广至其他行业。我国的首次营业税改增值税，是于 2012 年进行的，其中，试点地点选在上海市该市的经济发展较快，能够有效的进行营业税改增值税的试行工作，并且，在试点结束以后，其又快速的在全国多个城市中得到了推广，并于2015年5月1日在全国进行了全面推广，从此以后，营业税便正式的从我国的税收体系中退出，转变成了一个历史性的名词。
二、推进营业税改增值税的意义
在实际的社会发展过程中，依据我国经济发展的相关规律，推行营业税改增值税将会对我国流转税的税收机制产生很大的便利，并且其能够有效的处理双重税收的问题，其中，尤其是针对于混合销售与兼营销售而言，通过运用双重征税的税收模式，将会对其自身的发展进步造成非常大的阻力，而通过运行营业税改增值税，则能够在很大程度上便利混合销售与兼营销售问题。除此以外，通过运行营业税改增值税，能够在很大程度上降低税负，促进国民经济的进步。因此，营业税改增值税的运行，顺应了税收经济改革的发展潮流，促进了中国市场与国际市场的接轨，也就是说，运行营业税改增值税，是一项顺应我国国情的重大税收改革。
三、营业税改增值税对会计核算的具体影响
（一）营业税改增值税对企业税负的影响
1、对纳税筹划造成的巨大影响
事实上，在进行各种政策的实际运行过程中，企业的经营成果也将会受到不同的影响，这就需要我们以企业的角度分析，并针对其自身的实际情况，来对其进行全面的综合考虑。例如，在运用简易计税方法的过程中，我们可以对租金进行合理的拆分，使之转变成租金与市场管理费两部分，而在这当中，市场管理费可以通过另外成立的市场管理公司来进行单独的收取，这样一来，其就能够为市场管理服务的企划费等各项进项税进行抵扣，以此来实现企业整体税负的降低。因此，在进行实际的工作过程中，我们必须要找到一种科学的方法，并充分运用其所带来的积极影响，实现对会计核算以及相关管理工作的强化引导。
2、对企业所得税所造成的影响
就针对于企业会计核算来说，对所得税所进行的核算工作，是其中一项非常重要的组成部分，因此需要我们给予其充分的重视。在运行营业税改增值税之后，企I的会计核算工作将会面对非常大的影响。在“营改增”的背景下，企业所得税前的能够进行抵扣的流转税，将会出现明显的降低。但是，根据目前的实际情况，要求增值税不可以在企业所得税税前进行扣除，这样一来，企业应当缴纳的所得税将会增加，并且其所增加的金额也相对来说比较多，对于会计核算的调整提出了更高的要求，我们只有进行科学的应对，才能够真正确保企业的最终利益。
关键词：增值税；混合销售收入；价外费用；纳税义务发生时间
增值税是国家对工商企业和加工与修理修配行业普遍征收的税种，也是企业感觉税负最重的税种。会计即应依法及时、正确地核算应纳的增值税额。在实际工作中，由于会计核算错误造成某一会计期间少纳税或未纳税的情况很多，被税务机关追征并加收滞纳金的现象比比皆是，遭遇税务机关行政处罚的也屡见不鲜。如何将税法正确地贯彻执行于具体会计工作之中，有效防范会计核算差错造成少缴、误缴增值税，成为会计学界普遍关心的问题。
一、增值税会计核算中的常见错误
在增值税会计核算中，比较容易出现的差错主要有以下几个方面
(一)自产自用产品未计税或计税依据采用不当
企业将外购或自制商品产品用于内部基建、管理、消费、分配、抵资等，或将其对外改用于抵债、投资、捐赠、赞助、交换等，往往只结转成本而没有同时计提应纳增值税，或错误地按照结转的库存成本价格计提增值税。
(二)收取的价外费用不正确计提增值税
价外费用指纳税人在货物销售价格之外向买方另行收取的手续费、基金、补贴、集资款及集资返还利润、包装物租金及扣留的押金、延期付款利息、违约金、代收代垫款等。会计人员日常只重视对商品产品销售价款计税而容易忽略对这些偶尔发生且数额零星的价外费用收入计税。
(三)混合销售收入错误计税
混合销售收入指一项收入既涉及货物销售收入又涉及非应税劳务的营业收入。二者相伴而生。伴生的劳务取费收入项目。不是工商企业的兼营范围，而是企业在销售产品时，偶而应个别购买人求助而有偿提供的安装、运输、技术培训和指导等取得的。该类收入本属营业税征收范围，但在工商企业只是偶然出现。为防止税收流失，税法规定将其混合进货物销售额中一并征收增值税。但一些企业误将其单独计算缴纳营业税，便出现误缴营业税而少纳了增值税。
(四)不按纳税义务发生时间规定核算增值税
很多企业会计不理解税法关于纳税义务发生时间应为会计核算应纳增值税具体日期的规定精神，造成延误计税和当期少纳税。
例如，甲厂2007年8月18日向乙公司销售一批18万元的货物。合同约定由甲厂运送。乙于拿到《提货单》当天，先交付10万元货款，另8万元暂出“欠据”，待货物运抵后结付。该批产品的库存成本为8万元。甲厂会计在办妥相关财务手续后，当日作出如下账务处理：
借：银行存款 100 000
贷：主营业务收入 85 470
应交税费――增值税(销项) 14 530
借：应收账款――乙公司 80 000
贷：库存商品 80 000
该笔业务中的问题是很多不懂法而持有“钱没到手就不算销售”商业观念的企业经常犯的“通病”，很容易被税务机关认定以销售冲减成本隐瞒收入的手段偷税。
二、增值税会计核算错误的纠正方法
(一)商品产品非销售出货业务的税金核算
对自产自用和改变用途的商品产品，会计核算要注意把握以下两点
1 应完整归集纳税对象。按税法规定精神，企业除已确认发生的非常损失部分产品外，所有出库并即将退出该环节或领域的产品，无论直接销售还是其他途径出货，也不论其是否实际作价和产生实际现金流入量，都应计算缴纳增值税。因此，要求会计掌握以下要点：(1)准确归集《销售账》中各产品明细账户金额，即本企业中各纳税对象的账面销售收入数额。这是增值税计税依据的主体与核心内容。(2)认真查看《产成品账》或《库存商品账》，将其贷方发生总额与主营业务成本账户的借方总额相核对，如库存成本贷方转出额高于主营业务成本借方转入额，表明当期存在非销售外的产品发出或者赊销等情况。应分类确定，把属于改变用途和自用部分填入增值税计算表。(3)仔细审阅《原材料》和其他存货账目。看本期是否有将外购材料、边角料、残次品、破损或闲余物资及机器设备等的销售、抵债、捐赠等应缴纳增值税的业务发生。如果存在，则将其列进增值税计算表。这样，企业当期的征税对象便能归集全面和完整。在此基础上，进一步核算确定计税依据。
2 合理确认和准确计量“移送使用价格”。根据“就高不就低”的税收立法原则，凡是改变用途和自产自用产品，均必须以其应实现或实际完成的较高价格计税。即，以产品的正常销售价格(取平均价格)为基本标准，如产品实际作价低于其销售价，便以销售价格为依据计税；若实际作价高于销售价格，则以实际完成价格为依据计税。企业会计应参照以下方法确定：(1)企业内部自用的产品，以及对外捐献、赞助、馈赠的产品，因其没有产生“附加值”，所以其“应实现价格”――同类产品销售价格便是计税的最高价格；(2)用于分配、抵资、偿债、投资、交换等方面使用的产品时，如实际作价等于或低于同类产品销售价格，则按其应实现的销售价格计税；如实际作价高于同类产品销售价格，则必须以实际完成的最高价格计税。兹举例说明：
华盛建筑材料厂生产的防水材料成本为10元／平米，销售价格为16元／平米。8月份共实现对外销售50万，另以5万平米与一房产开发公司联营，协议价格14元／平米；还以1.2万平米一次抵清了欠某石化公司材料的材料款214 560元。则华盛建材厂用于当期计税价格分别为：
(1)外销50万平米按销售价格16元／平米计税：销项税额=50×16／(1＋17％)×17％=116.24(万元)
(2)联营使用产品实际完成价14元／平米，低于销售价，按销售价16元／平米计税：
销项税额=5×16／(1＋17％)×17％=11.62(万元)
(3)抵债产品实际完成价格为17.88元／平米(214560/12000)。高出销售价格，应按抵出价计税：
销项税额=214560／(1＋17％)×17％=31175.38(万元)
(二)收取“价外费用”的税金核算
按照所有收入都纳税的税收立法原则，纳税人在货物销售价格之外另行收取的“价外费用”，均应并入货物销售额计税。比如，企业在停产停销期集中力量清理债权，追回欠款并收取利息11.7万元。虽然本期没有产品销售，但这部分利
息在作为“价外费用”，就应缴纳增值税
1.7万元[11.7／(1＋17％)×17％]。
在实际操作时，会计期末应该首先查看其他业务收入和营业外收入账户的贷方增加额，找出属于应税的部分；再审阅财务费用、管理费用、销售费用等账户的贷方发生额，看有无直接冲减有关费用的价外应税收入项目。把上述各项合计填入税金计算表，价外费用便全部计税。
(三)“混合销售收入”的税金核算
在实际工作中，会计确认混合销售收入很简单：一是收入项目不在营业执照注册范围之内，而是伴随货物销售同步发生。财会人员在具体核算时应注意识别以下两个方面的问题：
1 只制造产品销售没有兼营应纳营业税劳务的企业，则发生的属于营业税征收范围的劳务服务收入，应并入产品销售额计算缴纳增值税，不另征收营业税。比如某机械厂销售自己生产的车床每台套价款20万元，某制造商购买四台支付货款80万元，同时向厂家求助给其安装、调试和技术人员培训，另付劳务费2万元。厂方接受此要求并收取该款项。则这2万元劳务费就应混合进车床销售额计算缴纳增值税。
2 既制造产品销售又兼营分别核算的应纳营业税劳务的企业，则发生的属于营业税征收范围的劳务服务收入，应根据其所伴生的业务性质确定。凡属于产品销售业务伴生的销售服务求助，不论厂方安排的服务者来源于哪个领域，其取费均属于增值税混合销售行为的收入，应计算缴纳增值税，不许缴纳营业税。兹举例说明：
某建筑材料厂生产建筑防水材料，同时兼营防水工程施工。当年外销防水材料500吨，取得含税收入643.5万元。其中。有四个单位请厂家派技术员给做施工技术指导，厂方派技术工人前往，共取得技术指导费11 715-元。则应纳增值税额=(643.5+11.7)/(1+17％)×17％=95.2(万元)
(四)严格按“纳税义务发生时间”核算“应交税费”
税法规定各税种的纳税义务发生时间，是要求会计在账面上核算“应交税费”的具体日期。这是税法与会计制度非常重要的结合点。会计在增值税日常核算中。必须严格把握和正确应用。仍以前面列举的实例说明：
甲厂既然收取了部分货款，又取得了向乙公司索款欠据，而且《提货单》也交给了乙公司，这就符合增值税条例关于“以收取现款方式销售货物”的纳税义务发生时间之规定，应在8月18日全额计税。即：
1 税金核算
销项税额=180 000/(1＋17％)×17％=26 153.85(元)，比企业原计增值税多11 623.85元(26 153.85-14 530)。
2 税金提取的账务处理
借：银行存款 100 000
应收账款――乙公司 80 000
贷：主营业务收入 153 846.15
应交税费――增值税(销项) 26153.85
要正确理解和准确应用纳税义务发生时间的法律规定，需注意把握两点：
关键词：现行；增值税；会计核算
中图分类号： F812 文献标识码： A 文章编号： 1673-1069（2016）35-35-2
0 引言
2016年4月，营改增在全国正式实施，营业税彻底退出历史舞台，这是我国税制改革以来最深刻的一次财税改革，迈出了税制进步的重要性的历史一步。增值税作为我国税收重要来源，在促进企业公平竞争，避免偷税漏税现象发生等方面发挥着至关重要的作用。但是，我国现行增值税中会计核算方面还有一些不足之处，不利于增值税作用的充分发挥，因而，采取积极有效的措施弥补不足，进一步对增值税会计核算进行改革是当前相关工作人员亟待解决的问题。
1 现行增值税会计核算存在的问题
1.1 扣税凭证不统一、不规范
当前，国家为了进一步规范增值税的纳税，在现行增值税纳税制度中使用了专门针对增值税税收的专用发票，保证了市场经济秩序的稳定，以及增值税税收机制的顺利实施。然而，在实际税收工作中，我们经常发现有些企业的扣税凭证不单单有增值税发票，而是试图利用一些普通发票或者收购发票等作为抵扣进项税额，这种现象的出现给增值税税收带来了不良的影响，造成税收秩序的混乱，并且，税收凭证的不统一、不规范给国家税收工作带来了极大不便。
1.2 存货成本可比性较差
通常而言，一般纳税人在购买货物时的成交价钱是由很多方面构成的，其中包括实际的采购费用、增值税以及货物买价，因而，这就导致存货成本毫无规律可言，即便是同一个企业，同一时期的存货成本也不存在可比性。但是，我国现行增值税会计核算工作中要求使用价税分离的核算标准，也就是增值税将成为独立的核算指标，从过去存货成本中分离出来，进而能够更加准确地反映货物成本，具体而言，增值税归属于应交增值税科目中，而买价和采购费用作为货物的成本。比如，企业在进行货物购买时就会出现两种情况：其一，如果企业购买货物没有按照规定开具增值税发票，那么其付出的增值税进项税额也应该包括在存货成本之中；其二，如果企业购买货物时取得了相应的增值税发票，那么计算其存货成本时就可以不计入增值税进项税额。就目前我国很多企业的实际发展情况而言，同一个企业对于存货增值税会计核算也没有建立统一的标准，因而，不利于存货成本之间的比较。
1.3 会计核算数据之间缺乏可比性
存货成本是区分一般纳税人与小规模纳税人的条件之一，而在制作财务报表方面，增值税人与非增值税人所需要制作的财务报表种类也各不相同，而即便是同一个企业，在计算经济业务的增值税时所采取的方式也不尽相同，这样一来就会导致相关会计人员在处理财务数据时的方式也随之改变，一个企业在不同的发展时期，相应的会计信息千差万别，这就导致相关财务数据之间缺乏可比性，不利于企业会计核算工作的有序进行。
1.4 增值税会计科目设置有待完善
虽然会计准则日新月异，增值税法也在不断完善，但会计科目向来有增无减。目前与增值税相关的二级会计科目有3个：应交增值税、未交增值税、增值税留抵税额，应交增值税下同时设有10个三级会计科目：进项税额、已交税金、减免税款、出口抵减内销产品应纳税额、转出未交增值税、销项税额、出口退税、进项税额转出、转出多交增值税及营改增抵减的销项税额。但上述的会计科目并不适用某些企业的增值税纳税申报表中待抵扣进项税额。
1.5 增值税与实际成本原则不一致
通常情况下，作为一般纳税人缴税所遵循的原则是价税分离制度，换言之，就是所有成本支出中只有一部分是需要缴纳税款的；但是，在增值税会计核算中，企业所要缴纳的增值税是根据所有资产的成本计价来决定的，也就是所有成本支出都要缴纳相应的增值税。因而，这就导致企业内部所要缴纳的增值税与应交税费所体现的会计核算内容存在差异，这就给会计核算工作带来了极大困扰。
2 改革现行增值税会计核算的对策
2.1 规范和统一扣税凭证
对于当前不按照国家规定使用专用增值税发票的相关企业要进行适当处罚，进而使企业意识到使用正规、统一扣税凭证的重要性。相关部门还要出台相关制度，规定一些农产品收购、废旧物资收购等相关企业严禁再使用普通发票或收购发票代替扣税凭证，必须依旧我国现行增值税制度使用专门的增值税专用发票，保证税收工作的规范性、统一性，进而维持良好的税收环境，促进经济的稳定发展。
2.2 统一存货成本的核算方式
目前，我国现行增值税会计核算方式依旧采用的是传统的价税制度，这种会计核算方式虽然表面上符合我国税法的相关要求，但是，实质上却是与增值税中会计核算内涵相违背的。在这种情况下，很容易出现存货成本核算方式不统一的现象，给税收工作造成严重阻碍。为了有效解决存货成本核算方式不一致的问题，现行增值税会计核算中采用价税分离的形式是非常必要的，从而使存货成本的核算得到协调、统一。
2.3 制定规范的增值税会计准则
在国外，很多发达国家对于增值税会计核算都有统一、明确的准则，所有企业都要严格按照准则开展会计核算工作，因而，增值税会计核算工作一直开展得井然有序。我国在意识到现行增值税会计核算中存在不足时，就要积极吸取国外宝贵经验，在此基础上结合我国发展国情制定出符合当今国家税收政策的增值税会计准则，用来约束和规范增值税会计核算工作。俗话说“无规矩不成方圆”，增值税会计准则就是规范会计核算工作的基础，因此，制定规范的增值税会计准则是当前财务研究人员亟需解决的关键问题。
2.4 合理设置增值税科目
当前，我国增值税一般纳税人设置的基本科目包括二级科目：应交税费-应交增值税、应交税费-未交增值税；“应交税金-应交增值税”三级专栏，借方：应交税费-应交增值税（进项税额），应交税费-应交增值税（已交税金）、应交税费-应交增值税（减免税款）、应交税费-应交增值税（转出未交增值税）、应交税费-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）；贷方：应交税费-应交增值税（销项税额）、应交税费-应交增值税（进项税额转出）、应交税费-应交增值税（出口退税）、应交税费-应交增值税（转出多交增值税）。小规模纳税人设置“应交税费-应交增值税”科目。而大部分企业，实际中主要用到应交增值税、销项税、出口退税和进项税额四个科目。所以一些极少用到的科目，如结转类科目可以取消，抵减科目也可以取消，以简化财务工作。
2.5 增加对营业税改征增值税的深层次认识
新时期，我国根据市场经济体制的改革对税收政策也做出了相应的调整，营业税改为增值税也就其中重要的举措之一。改革后，对于某些行业而言，避免了过去重复缴税带来的经济负担。在此背景下，税收政策还有利于地方税系的构建，促进了重建分税制财政体制的形成。但是，在营改增后的初级阶段，我国对于增值税的宏观调控力度仍旧比较大，不利于稳定经济环境的构建，因而，营改增逐渐实行并走向成熟后，国家应该相对弱化对增值税的调控，将增值税单纯的作为税收的一部分，降低其对经济体制的影响作用。
3 结束语
总而言之，当前我国现行增值税会计核算中仍然存在扣税凭证不统一、不规范、存货成本可比性较差、会计核算数据之间缺乏可比性及增值税与实际成本原则不一致等问题，要想切实解决这些问题，必须规范和统一扣税凭证、统一存货成本的核算方式、制定规范的增值税会计准则，以及增加对营业税改征增值税的深层次认识，从而进一步规范我国增值税会计处理方法，提高我国增值税会计信息质量，强化增值税征管，促进经济的快速发展，增强企业竞争力。
参 考 文 献
[1] 赵健.我国现行增值税会计核算存在的问题及改革探讨[J].企业研究，2011，16：70-71.
[2] 白丽梅.我国现行增值税会计核算存在的问题及改进设想[J].北方经济，2013，20：95-96.
论文关键词：进项税额转出；应交增值税；非正常损失；购进货物；会计；税法
我国《增值税暂行条例》规定：（1）企业购进的货物及在产品、产成品发生非正常损失；（2）纳税人购进货物或应税劳务改变用途（如用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等）；其已抵扣的进项税额必须转出，不得从销项税额中作抵扣。进项税额之所以要转出，是因为原来购进的货物或应税劳务不能产生增值税销项税额，已抵扣的进项税额失去了抵扣的来源。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失，以及如何转出已抵扣的进项税额，转出多少，在实务中是需要企业财务人员进行分析、研究和判断的。本文就以下几种情况对增值税进项税额转出账务处理进行探讨解析。
一、存货购进短缺毁损进项税额转出
（一）企业购进原材料如果发生短缺毁损应分别按情况处理。情况一：属于运输途中的合理损耗，如：购入中的自然损耗，即正常损失，材料按实际成本结转入库，原材料的总成本不变，但原材料的单位成本提高，其进项税额不作转出处理。情况二：属于购入中的不合理损耗，即非正常损失，在尚未查明原因前，损失的成本及其进项税额转入“待处理财产损溢”账户，待查明原因后再作相关的账务处理。关于非正常损失，根据增值税暂行条例实施细则规定，非正常损失是指企业生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：1、自然灾害损失；2、因管理不善造成存货被盗、丢失、发生霉烂质变等损失；3、其他非正常损失。税法对非正常损失采用的是“正列举”的方法，税法没有列举的就不属于非正常损失范畴。因此企业购进原材料如果发生短缺毁损，财会人员首先应正确判断存货的损失性质，即正常损失或是非正常损失，然后再按相关的会计核算方法进行账务处理。
例1：甲公司是增值税一般纳税人，12日从乙公司购入a材料，增值税专用发票上注明：材料数量500千克，单价200元，金额100000元，增值税额为17000元。另支付运输费300元（可按7%的扣除率计算进项税额）。15日材料验收入库，发现短缺20千克，属于不合理损耗，原因待查。
（二）首先该笔经济业务已明确了短缺属于不合理损耗（非正常损失），该业务的账务处理是：1、在查明原因之前先将a材料的实际采购成本为100000+300×93%=100279元，借记“在途物资”账户，购买材料所支付的进项税额为17000+300×7%=17021元，借记“应缴税费—应交增值税(进项税额)”账户，贷记“银行存款”等相关账户。此步骤不涉及进项税额转出；2、核算入库材料的实际成本，由于是购料阶段发生短缺毁损，短缺材料不应负担该批材料的运杂费用。所以短缺材料成本为20×200=4000元，验收入库材料成本为100279－4000=96279元，进项税额转出为4000×17%=680元，账务处理为：
（1）借：原材料—a材料96279.00
贷：在途物资96279.00
（2）借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢4680.00
贷：在途物资4000
应缴税费—应交增值税(进项税额转出)680.00
从以上账务处理可以看出，企业实际只可抵扣的进项税额是16341元，而不是17021元，从企业的角度来看，企业的税负增加了，但从税法上来讲是符合规定的。
二、存货盘亏进项税额转出
《企业会计制度》规定，企业存货应定期进行盘点，盘亏的存货在查明原因之前，其成本应转入“待处理财产损溢”账户。而盘亏存货的进项税额是否应同时转入“待处理财产损溢”账户，《企业会计制度》没有明确说明，在财会字\[1993\]83号文《关于增值税会计处理的规定》规定：企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失，其进项税额应通过“应交税费—应交增值税（进项税转出）”转入相关科目，借记“待处理财产损溢”等科目。但在存货尚未查明原因前，财务人员并不能确定盘亏的存货是否属于非正常损失，而如果是正常损耗，其进项税额不需要转出。如果在查明原因前将盘亏存货的进项税全部转出，有可能造成企业要多缴增值税，会损害到企业的利益。因此笔者认为，存货在盘亏时只应将盘亏的存货成本转入“待处理财产损溢”账户，至于其相应的进项税额，待查明原因之后再确定是否转出。至于以什么作为基数计算转出的进项税额，2009年财税主管部门下发的《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》财税\[2009\]57号文规定：对企业毁损、报废的存货，以其存货的成本减除残值后的余额作为基数，计算发生非正常损失需要转出的进项税额。该文规范了企业资产损失税务处理办法及程序，资产损失税务处理的正确与否，直接影响到税务机关对企业资产损失的认定结果和税收负担。在实务中企业许多资产损失税务处理失误之处，不在于处理办法和程序不当，而在于对资产损失税务处理存在着不少误区，即把正常损失当成非正常损失处理，或把非正常损失均认为是正常损失，前者涉及的进项税额不该转出却作了转出处理，即增加了企业增值税负担，又在税务机关审批时得不到认可，产生不必要的税务纠纷。而后者应转出却不作转出处理，往往造成企业存在少缴税款的税务风险。
三、购进货物或应税劳务改变用途进项税额转出
购进货物改变用途通常是指购进的货物在没有经过任何加工的情况下，对内改变用途的行为。如用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等行为，其已抵扣的进项税额应转出。根据《增值税暂行条例实施细则》规定：（一）纳税人在能够准确划分不得抵扣的进项税，则可将所耗用存货按购进时已抵扣的进项税额转出；（二）无法准确确定应转出进项税额的，则按所耗用存货的实际成本计算要转出的进项税额。企业如果采用第二种方法，其计算出来的结果一般要大于第一种，因为一方面存货的实际成本不但包括了买价，还包括了存货的采购费用；另一方面，所耗用的存货可能同时适用了不同的税率，比如适用了17%的税率和7%的扣除率（运输费）。如果改变用途的存货无法准确划分其实际成本里含有多少买价、杂费及运输费，用实际成本作为基数乘以17%税率计算转出增值税进项税额，计算结果不是很合理，会加重企业税收负担，因为实际成本里含有的运输费是以7%扣除率计算进项税额的。由此可见会计核算的准确与否对企业纳税的影响有多重要。
例2：某企业所属的职工食堂维修领用原材料一批，其实际采购成本6000元（含运输费，运输费按7%扣除率计算进项税）。
按第一种方法计算转出的进项税额：假设领用材料的实际成本含有100元的运输费，则要转出的进项税额为?6000－100?×17%?100×7%＝1010元。
按第二种方法计算转出的进项税额：假设不能准确划分领用材料成本里含有运输费多少，那么核算时只能以所领用材料的实际成本计算要转出的进项税额，即6000×17%＝1020元。
两种计算结果比较：后者大于前者，意味着企业要多缴纳增值税，后者计算增加了企业的税负，影响到企业的利益。所以企业财会人员、办税人员应该尽可能准确划分不得抵扣的进项税，以避免少缴税或多缴税现象的发生。
四、正确区分视同销售和进项税额转出
对于某些视同销售行为，实际上往往不是真正的销售行为，企业不会由于此项视同销售行为而取得销售收入，增加货币流量，在账务处理中也往往不作销售处理，只按成本转账。但实际操作中视同销售行为和不得抵扣销项税额行为往往很容易产生混淆，甚至有些教材也产生这方面的错误。某财务会计教材在讲解进项税额转出时举了这样一个例子：
例3：某企业购进原材料一批，购进成本15万元，进项税额2.55万元，均已登记入账。后来企业将该批原材料改变用途，用于对外投资。企业作了如下账务处理：
借：长期股权投资175500
贷：原材料150000
应交税费—应交增值税（进项税额转出）25500
按照税法规定，企业将购买的货物用于对外投资，应视同对外销售行为。虽然从会计角度看属于非货币性资产交易，会计核算遵照非货币性资产交易准则进行会计处理。但是无论会计上如何处理，只要税法规定需要交纳增值税的，应当计算需交纳的增值税。而不是作进项税额转出处理。因此该例子的讲解是错误的。正确的处理是：以该批原材料当月同类货物平均销售价格或最近时期同类货物的平均销售价格作参考计算其增值税销项税额，或者按组成计税价格确定其销售额，计算其销项税额。组成计税价格=成本×（1+成本利润率），1993年12月28日国家税务总局的《增值税若干具体问题的规定》规定了成本利润率为10%。假设该企业的成本利润率为10%，则该批原材料的组成计税价格=150000×（1+10%）=165000（元），销项税额=165000×17%=28050（元）。账务处理为：
（1）借：长期股权投资193050
贷：其他业务收入165000
应交税费—应交增值税（销项税额）28050
（2）借：其他业务成本150000
【关键词】营改增 增值税会计 费用化
一、我国现行增值税会计模式理论基础
理论界对增值税会计模式争论主要有建立在说基础之上的“财税合一”模式和建立在费用说基础之上的“财税分离”。费用说是将增值税看作在流通环节新创造的价值所承担的支出所支付的代价，因此增值税可进入利润表对企业损益产生影响。将增值税费用化后可以有效解决现行增值税会计处理的缺陷。对增值税进行费用化既可以有利于规整会计相关原则、概念上的认知，使会计信息质量更加准确，便于使用者做出决策，所以建立在费用说基础之上的“财税分离”模式增值税会计不仅符合会计目标，而且满足税法需求。
二、现行增值税核算方法存在的缺陷
（一）违背了会计配比原则
在增值税转型之后，对购进经营性生产用固定资产缴纳进项税额可以从次月销项税额中一次性扣除，致使某个月份抵扣的进项税额特别大，抵减之后应缴纳增值税就特别小，而经营用固定资产作为长期资产在后续的经营期间使用N年，在使用寿命内为企业创造价值并产生销项税，这明显不符合会计上的配比原则。
（二）忽略了会计信息的完整性
在营改增之前，营业税业务处理是含税价，相关支出进入损益表对利润产生影响，会计信息较为完整、合理。在营业税改征增值税后以间接税的形式不能再对损益表产生影响，导致反映经营成果的会计信息在一定程度上失真、不完整。
（三）违背了历史计价原则
企业对资产的处理一般都采用历史成本计价原则，以购买资产时支付的全部合理价格作为资产入账价值，而增值税会计相关处理的方法下，购进资产的账面价值并不包括支付的进项税，仅将支付的合理价款扣除进项税剩余的借款作为该资产的入账价值，致使资产账面价值核算不完整。这一做法明显违背了历史计价原则。
三、增值税费用化会计核算模式设计
由于我国增值税会计所采用的“财税合一”模式，在确认、计量等方面都存在诸多弊端，想从根源解决这些问题就需将增值税“价外税”改为“价内税”，转型为以“财税分离”模式的会计处理。
（一）科目设置
在会计核算体系中增加“增值税费用”、“应交税费――应交增值税”和“递延增值税”三个科目分别核算会计上的增值税费用、税法上的应纳增值税额和财务会计与税法二者产生的暂时性差异纳税额。
1.“增值税费用”科目。该科目用来核算增值税业务产生的费用，按照既成的会计原则进行处理即可，借方发生额登记销售收入所产生的销项税额，贷方发生额登记已销产品成本产生的进项税额，余额为本期应缴纳的增值税费用，在会计期末，该账户全部余额转入“本年利润”科目，结转后该科目没有余额。
2.“应交税费――应交增值税”科目。该科目用来核算增值税业务产生的税金计算和交纳，借方登记按税法规定准予抵扣的本期进项税额和已交纳的税金，贷方登记按税法确认的本期销项税额，余额为企业应交或多交的增值税。
3.“递延增值税”科目。该科目用来核算增值税在会计与税法核算差异造成的暂时性差异纳税金额，当二者差额大于0时，表明会计上核算的应缴纳增值额大于税法上核算的应缴纳增值额，差额应计入“递延增值税”的贷方，表示在后续期间应该补交的增值额，当二者差额小于0时，表明会计上核算的应缴纳增值额小于税法上核算的应缴纳增值额，差额应计入“递延增值税”的借方，差额表示多交的增值税额，应在后续的会计期间抵扣或者对以前期间形成的贷方增值额转销。
（二）新模式下具体会计核算步骤
1.调整与增值税相关的内容，在核算增值税业务中，会计处理结果与按照税法规定处理结果存在差异时，应分别按照财务会计、税法规定计算的的应缴纳增值税额计入“增值税费用”与“应交税费――应交增值税”科目下，两者之间存在的差额，计入“递延增值税”科目下处理。
本月递延增值税=本月增值税费-本月应交税费=（本月销项税额-与本月销售额相匹配的进项税额）-（本月销项税额-本月可抵扣进项税额）
由此可以看出这与本月销售情况相关度不高，其中本月抵扣进项税额是指本月经过确认后与销售额所对应的可抵扣进项税额，加上上月留抵可抵扣税额，再减去本月月末留抵税额。
即：本月抵扣进项税额=经过认证后与销售额相对应的可抵扣进项税额+上月留抵可抵扣税额-本月月末留抵税额
如果“本月递延增值税”，其税值为正值，这就意味着会计核算的增值税大于根据税法据算的应交税额，从会计核算的角度出发，出现的差额应该在会计以后会计期间进行补交而形成负债，也可作为递延增值税借方余额的转销所用。会计分录为：
借：增值税费用
贷：应交税费――应交增值税
递延增值税
如果“本月递延增值税”，其税值为负值，这就意味着会计核算的增值税小于根据税法据算的应交税额，从会计核算的角度分析，递延增值税出现的差额为多交的增值税，可以作为以后会计期间应缴纳增值税的抵减项也可以作为递延增值税贷方余额的转销。
会计分录为：
借：增值税费用
f延增值税
贷：应交税费――应交增值税
由此可以看出在会计处理中“递延增值税”科目仅作为增值税费用的调整账户，核算会计营业周期内“增值税费用”科目与“应交税费――应交增值税”科目二者的差额。并将其可以按照配比原则、权责发生制原则分摊到与之相对应的销项税额所属的会计期间中。
2.具体会计核算过程。企业购进货物时，均按价税合计数，借记“材料采购”等科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；销售货物时，也按价税合计数，借记“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。由此所有的收入和成本均为含税价，这样所产生的会计信息就具有可比性、配比性。期末在汇总本期总销售收入和成本之后，同时核算增值税费用和应交纳增值税。在缴纳增值税时，借记“应交税费――应交增值税”，贷记“银行存款”等科目。
【关键词】增值税；会计核算；问题
1引言
只要是在中国境内进行的生产经营活动，如加工与出口、商品销售、修理修配等，那么作为经营活动的主体，个人或单位需要向国家缴纳商品货物或者人力劳务的增值额，这种税收即为增值税。增值税形式有三种：生产型、消费型和收入型，是税负公平原则的充分体现，又能很好地适应、调节企业内部的经济活动，为各行各业创造公平的竞争环境，同时也规避了对进口产品征税不足的尴尬，方便给出口产品退税，完善了增值税的征管流程，使征管与税收相互审计、相互制约，一定程度地杜绝了偷税漏税的恶劣社会现象，提高了国家财政收入的实时性与稳定性。
2增值税会计核算存在的问题
2.1企业会计之间的信息缺少可比性
就存货成本而言，小规模纳税人与一般纳税人之间是有区别的，增值、非增值纳税人做出的财务报表也有差异，即使是同一个企业，在计算经济业务的增值税时，采用的方法也不一样，以至于会计处理的具体方式各不相同。在各个生产经营阶段，企业所获得的会计信息均有所差异，这就造成同一个企业内部，各个会计主体之间失去了信息的可比性。
2.2存货成本的可比性不足
一般纳税人购买产品的成交价由三部分组成：产品买价、购买费用与增值税。因此在同一个企业或者不同的企业，存货成本根本没有可比性，然而增值税会计核算中对核算要求却有“价税分离”的规定，需要从存货成本中将增值税分离出来，进行单独地核算，才能真实地反映出产品成本，也就是在应税金（应该缴纳增值税的项目）中计入增值税，在产品成本中计入购买费用与产品买价。
2.3增值税税率略高
根据我国现行法律规定，小规模纳税人不可以擅自抵扣进项税额，一般纳税人大约有3%的实际税负。但是增值税的流程复杂，尽管3%的税负好像不大，但现实中仍不可避免地会重复纳税，加重了纳税人的税负，以至于间接税所占比例比直接税高出许多，从而降低了直接税的调节作用。
2.4增值税征税范围过小
西方国家的增值税会另外征收营业税，交通运输、邮电通信、室内外安装等服务行业全部需要缴纳增值税。但我国增值税征税范围中却没有上述内容，而是主要包括修理修配、产品销售、进口产品三项劳务内容，以至于营业税应税劳务和增值税产品销售缺乏联系，征税范围的划分不够明确，增值税对税收的制约效果无法体现，有时候已经缴税的产品在进入营业税的征税范围之后，还需要再次缴税。
3解决增值税会计核算问题的有效措施
中国的税收体系，增值税所占比例较大，近年来，我国政府出台了一系列措施来完善税收体系，较之以前，增值税体系也更加成熟，基本满足了税收体系的发展需求。但是，仍有若干存在于增值税中的问题，制约了税收体系的发展。针对上文所述的四大问题，笔者认为在会计核算中应遵循“财税分离.原则，完善《增值税会计准则》，使之与中国现有国情以及社会经济体系相符，提高增值税会计核算的准确性、客观性、合理性，从而发挥出增值税在我国财政税收中的巨大优势[1]。
3.1增值税会计准则的研究与完善
纵观我国的会计准则，在不断修订、完善的过程中已经趋于成熟。会计准则的研究，需要参考大量的文献资料作为严谨的理论依据，同时要借鉴西方发达国家的会计核算经验，引入先进的会计核算方法，就像美国的会计准则，它是在极为充分的理论基础上制定出来的，然而即使是现在，美国也没有在会计体系的研究中加入增值税会计核算。可是在中国，会计体系却受到增值税会计核算的影响，许多企业在应用增值税理论时，没有充分的理论依据，因此增值税会计核算缺乏理论支撑。
3.2高度明确“费用观”会计核算方法
在“财税分离”原则下，增值税问题可采用许多方法予以解决，根据所得税理念，进一步明确“费用观”会计核算方法。实际操作中，可以增加一项“增值税费用”，再根据所得税会计，核算出增值税的若干科目，明确设计明细账户与企业的税费及经营费用，为企业管理税费提供方便，保证增值税会计核算的准确性。
3.3存货成本的核算方法要统一
价税制是我国目前采用的增值税会计核算方法，尽管符合税法要求，却不符合会计内涵与增值税会计核算的基本规律，容易出现多种存货成本的核算方法，其实二者都应该遵循“价税分离”的原则，保证存货成本核算方法的统一性。
3.4扩大增值税征税范围
增值税的抵扣链条之所以存在脱节问题，很大程度上与增值税的征收范围有关，对其进行适当调整和扩大，对增值税的管理十分有利。扩大增值税的征税范围不是一朝一夕就能完成的，实际操作中切忌急于求成，应该脚踏实地、循序渐进，充分考虑多方原因，逐渐落实到位。
3.5对扣税凭证加以规范
为了规范增值税扣税机制，保证能够全面实施，我国增值税制度采用的是增值税的专用发票。收购废旧产品、采购农产品，企业的扣税凭证只能用增值税的专用发票，从而加强税收凭证的规范性和统一性，禁止增值税使用收购发票或者普通发票，促进税收征管能够顺利落实。
4企业增值税会计核算实证分析
根据2016年12月22日出台的《增值税会计核算》规定，当纳税义务发生时，包括正常销售与视同销售两种情况，一般纳税人适用于一般计税方法计税应缴纳的税额，应通过“应交税费———应交增值税（销项税额）”科目核算；如果一般纳税人更适用于简易计税方法计税应纳税额，则应通过“应交税费———简易计税”科目核算；小规模纳税人通过“应交税费———应交增值税”科目核算。
4.1当货物发生非正常损失时的处理方式
以某企业一般纳税人为例，企业为纳税人提供了适用于一般计税方法的设计服务：2017年1月采购办公材料，获得增值税专用发票，发票中列出10万元的货物金额，1万元的运输费用，在当月内认证抵扣。但在2017年3月，因管理上的失误，纳税人将办公材料全部丢失。这种情况下，就应该在发生丢失事件的当月，转出已经抵扣的货物于运输服务的进项税额，即：100000×17%＋100000×11%=18100元会计处理应是：借：待处理财产损溢———待处理流动资产损失贷：库存商品应交税金——应交增值税（进项税额转出）
4.2当固定资产、
无形资产发生应进项税额转出时的处理方式某公司是一般纳税人，从事的是婚姻中介工作，可享受免征增值税的优惠政策。2016年10月，公司采购一台打印机，会计方面将其当作固定资产核算，折旧期限为三年，获得增值税专用发票，上面列出的1万元的货物金额，在当月认证抵扣，2017年2月，此人把购进的打印机转送到了婚姻中介，为免征增值税项目所专用。这种情况下，纳税人采购的固定资产当作专用的免税项目，应该在购进的第二个月根据公式计算出不能抵扣的进项税额：固定资产净值=10000-（10000÷5÷12×6）=9000元应该转出的进项税额=9000承17%=1530元会计处理应是：借：固定资产贷：应交税金———应交增值税（进项税额转出）
5结语
如今，税收制度的改革已进入白热化阶段，增值税体系的完善与否将起到关键性作用。目前增值税会计核算依然存在扣税凭证不规范、征税范围不够等问题。以“财税分离”作为会计核算的原则，完善增值税会计准则、明确“费用观”的会计核算方法，可以提高增值税会计核算的准确度，使增值税征管流程得以规范，杜绝偷税漏税，为企业创造良性竞争环境。
【参考文献】
(一)调整增值税会计确认与计量
1．将增值税进项税额纳入采购成本为使存货成本符合实际成本原则，纳税人购进货物时支付的进项税额应计入存货成本中，即存货成本为购进资产的买价、相关费用等与相应的进项税额之和。同时增设“递延进项税额”科目，在科目借方登记本期商品销售成本、视同销售成本中所含的进项税额以及当期计算的进项税额转出金额。当企业取得合法扣税凭证，且达到法定扣税范围是，借记“应交税费—应交增值税(进项税额)”，贷记“递延进项税额”。
2．增设过渡科目核算增值税进项税额及销项税额为解决增值税进项税额与销项税额不相配比的情况，应增设过渡科目。以权责发生制的为基础，企业购进货物时未支付货款对应的进项税部分及销售货物时未收到货款对应的销项税部分，先将税费计入增设的过渡科目，待实际支付或收到款项时再将相应的税费转入相应的“应交税费———应交增值税”科目，从而让企业的增值税进项税额与销项税额符合配比原则。
(二)完善增值税信息披露的全面性
1．构建“价税统一”的会计核算完善体系针对增值税会计信息存在的可比性问题，可以建立统一的“价税统一”增值税会计核算体系，建议在“财税适度分流”的模式下，借鉴英国增值税会计核算模式，对增值税一般纳税人和小规模纳税人建立统一的增值税会计核算体系，提高增值税会计处理的有效性。
2．增设“增值税费用”一级科目现行的增值税会计核算使得企业的增值税负不能准确测算，从而造成增值税相关信息披露不够详细。如果实行“财税适度分流”模式，即财务会计与税务会计在相互独立、相互协调的基础上，财务会计与税务会计能各自满足其目标，通过借鉴所得税会计的改革，通过，让增值税在财务报表中的披露更为明晰，方便财务报告使用者对财务报表信息的理解。
(三)应收账款中已缴纳增值税的抵扣和退还
现行核算规定，发生坏账时，应收账款中包含的由销货方代缴的增值税(销项税额)不允许退还。但因为销货方只是代缴由销货产生的销项税额，并不应该承担这部分税负，如由销货方负担，无疑对销货企业不公，造成更为严重的债务负担。所以我国可以借鉴外国处理方法，允许销货方在发生坏账损失时，对缴纳的增值税销项税额予以退还，从而减少企业损失，避免税负不公现象。
二、结语
【关键词】“营改增”；税收；会计；影响
一、“营改增”实施的意义
“营改增”是指把企业要缴纳的营业税更改为增值税，从而避免重复纳税的情况发生，这样的方式主要是为企业内部的增值部分的纳税所制定的。首先，“营改增”的实施不仅避免了企业重复缴纳营业税和增值税的情况，减轻了企业的税收负担，为企业的发展提供了更为广阔的发展空间；其次，“营改增”的实施促进我国经济结构的调整以及优化，加快现代企业的发展速度；第三，“营改增”的实施对企业的税收和市场竞争而言也更加公平，有利于企业充分发挥自身优势，提升企业的产品和服务质量。
二、“营改增”对企业会计工作所产生的影响
1.对发票管理的影响
可靠性对于会计信息来讲非常重要，其也是保障会计信息质量的必要因素之一。因此，企业应实事求是，将真实发生的交易或相关事项作为会计确认、计量以及报告的根本依据，将各项会计要素和相关会计信息真实、可靠地反映出来。为了让会计信息更加真实、可靠、完整，首先就需要让原始凭证真实、合法。“营改增”的实施使各种复杂、多样的增值税发票逐渐增多，这使得原营业税纳税人可能会在各类事项中遇到比较复杂的问题。征税机关以会计核算制度的健全情况、企业销售额为依据，将增值税纳税人进行分类，一般而言，增值税纳税人分为两类，分别为一般纳税人、小规模纳税人，增值税发票分为增值税专用发票和增值税普通发票。因此，企业纳税人在管理和使用发票时，应切合实际。
2.对企业会计核算的影响
在“营改增”之前，针对会计核算工作，营业税纳税人会将其以某项企业经营费用的形式进行账务处理，进一步核算企业营业税，这种核算方式简单、方便。在“营改增”之后，针对解决核算税务问题的方式，企业作出了相应的完善处理，与以往大不相同，另外，会计核算的方式也逐渐复杂化。一般纳税人将一些相关科目进行了明细的划分，以进销抵扣政策为标准，进行会计核算，使会计核算的结果更加准确，但是，由于“应交税费――应交增值税”项目不确定在哪一方，可能借方，可能贷方，所以，增值税会计核算的难度也大大增加。
3.对企业财务报表的影响
在企业销售不动产或者一些无形资产时，“营改增”之前，必须要交纳营业税；“营改增”之后，必须要交纳增值税，针对购置企业一般纳税人，增值税进项税额在购置相关资产时可进行抵扣，所以在此期间所产生的入账价值核算会因其有所变化，除此以外，与其相关的应交税费、折旧金额等等叶也会发生改变，进一步使得企业资产负债表中的相关项目产生变化。从营业税到增值税，税率和计税方法有着明显的变化，与此同时，纳税金额、利润总额、净利润等等与增值税相关的项目也有所改变。
4.对企业税负的影响
“营改增”之前，按比例进行营业税的征收，是营业税纳税人征收税率的主要方式；“营改增”之后，营业税改变成增值税，且按照进销抵扣政策实行增值税征收，企业将不同行业进行分档，进一步征收增值税，这种征收方式使得重复征收营业税的问题得到了有效的解决。“营改增”实施之后，征收增值税取代了征收营业税，但据税法规定，企业在缴纳所得税税前不得扣除增值税，所以，企业所缴纳的所得税税额与先前相比有所增加，这不仅为企业增加了压力，还使得企业会计工作的难度有所增加。
三、企业会计工作中应对“营改增”的对策
1.优化票据管理
“营改增”税收制度的改革使企业发票的管理出现了巨大的改变。由于增值税发票的申领、开票、抵扣有着非常严格的规定和专业的要求，这就要求企业对增值税发票的管理更加重视，建立完善的票据管理制度。
2.强化企业会计核算体系
企业在“营改增”的过程中要加强会计核算工作，尽可能降低“营改增”对企业会计核算工作的影响，同时应该完善企业自身会计核算体系，使企业会计核算制度与“营改增”税收制度相衔接，减少由于会计核算制度和税收制度之间的差异导致的核算混乱。另一方面，企业要注重内部控制、资金管理和费用管理等方面的问题，严格执行企业内部财务会计管理制度，加强企业风险意识和风险控制，从而实现规避财务风险。
3.加强财会人员培训及税务管理的力度
随着“营改增”活动的全面展开，企业应当积极抓住机遇，主动出击，积极应对。一方面应当加强相关会计人员的培训，提升相关会计人员的业务水平和职业综合素质，企业可以邀请业内专家，也可以请会计培训机构进行培训，促进其对“营改增”的了解，为企业在新环境下的业务核算奠定基础，能够更好的应对税务体制改革的冲击；另一方面企业必须要高度重视财务会计核算工作，严格管理好企业的增值税票，做到对发票的认证和抵扣形成强有力的监督。特别是，增值税专用发票的来源一定要正规，同时要做好核对工作，确保真实准确无误。
4.做好纳税筹划工作，降低企业的税负
随着“I改增”活动的全面实施，为进一步做好企业的会计核算工作，财务会计相关人员需要进行学习和培训，如何进行纳税筹划也是一个企业必须关注的话题，合理进行纳税筹划，指定一套科学的纳税筹划方案，降低企业税负，促进企业会计核算。与此同时，企业财务资料也应该竟可能坐到规费，保持资料的完整性和正确性。
参考文献：
[1]张义轩.营改增对企业会计处理及报表的影响分析[J].财经界（学术版），2014，11：263+280.
[2]彭昊“.营改增”对企业会计工作内控的影响[J].商，2014，21：106.
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